1401/BP-I/4210-77/07/SP/PP-I - W pytaniu zawartym we wniosku Spółka prosiła o wyjaśnienie czy wydatki na organizację opisanego przedsięwzięcia ( konferencja o charakterze szkoleniowo-promocyjnym dla kluczowych klientów Spółki ) mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 233 i art. 239 w związku z art. 14b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 19 września 2007 r. Spółki Sp. z o.o. Cz. siedzibą w Warszawie wniesionego na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie Nr 1471/DPR1/423-110/07/MK z dnia 12 września 2007 r. w sprawie udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Spółki w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych,

Pismem z dnia 28 czerwca 2007 r. Sp. z o.o. "C" (zwana dalej Spółką lub Podatnikiem) wystąpiła w trybie art. 14a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej z wnioskiem do Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka raz w roku organizuje zagraniczne konferencje o charakterze szkoleniowo-promocyjnym dla kluczowych klientów Spółki. Podczas takich wyjazdów uczestnicy zdobywają informacje o produktach Spółki, możliwości ich zastosowania, parametrach produktu. W ramach konferencji przedstawiane są zagadnienia dotyczące produkowanych i dystrybuowanych przez "C" wyrobów (cementów kruszyw, betonów, domieszek do betonów itp.), prezentowane są cementownie oraz elementy procesów produkcji. Celem organizowanych szkoleń jest zapewnienie właściwej wiedzy o produktach i sposobach ich prezentacji (skład działanie, właściwości, zastosowanie itp.). Podczas spotkań klienci zwiedzają zwykle również wybraną cementownię należącą do grupy "C" w danym kraju. Dzięki tej wizycie uczestnicy szkolenia mają możliwość zapoznania się z wybranymi elementami procesu produkcji, zastosowanymi rozwiązaniami technicznymi itp. a tym samym utrwalają globalny wymiar marki "C" i związanych z tą marką produktów.

W związku z takim przedsięwzięciem Spółka ponosi wydatki, m.in. na transport, wynajem sali konferencyjnej, wyżywienie, organizację części artystycznej, wynajem niezbędnego sprzętu technicznego (np. rzutnik, ekran), koszty związane z opłaceniem trenerów, materiały szkoleniowe, ulotki, foldery broszury reklamowo-informacyjne.

W pytaniu zawartym we wniosku Spółka prosiła o wyjaśnienie czy wydatki na organizację opisanego wyżej przedsięwzięcia mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Spółki konferencja ma na celu reklamę produktów oraz utrwalenie marki "C" wśród kluczowych klientów Spółki, a w związku z tym wydatki z nią związane nie stanowią wydatków na cele reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Poszerzanie wiedzy klientów na temat marki "C" i oferowanych przez Spółkę produktów ma na celu zwiększenie sprzedaży a tym samym przychodów Spółki i z tego powodu wydatki ponoszone na ww. cel stanowią zdaniem Spółki koszty uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z definicją kosztu uzyskania przychodu za koszt podatkowy uznaje się wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Z definicji tej wynika, że wśród wydatków ponoszonych w związku z działalnością gospodarczą są te, które bezpośrednio przyczyniają się do osiągnięcia przychodów oraz te, które przyczyniają się do nich pośrednio. Reasumując Podatnik uważa, że wydatki na organizację ww. szkoleń jako mające na celu uzyskanie przychodów (przyczyniające się do nich w sposób pośredni) należy uznać za koszty uzyskania przychodów.

W dniu 12 września 2007 r. Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie wydał postanowienie Nr 1471/DPR1/423-110/07/MK, w którym stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu Organ I instancji przytoczył treść art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz wskazał na zasady zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Ponadto wskazał, że w przepisach ww. ustawy brak jest definicji "reprezentacji", dlatego też w przedmiotowej sprawie należy posługiwać się definicją słownikową. Powołał się więc na Słownik Języka Polskiego, który określa reprezentację jako okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Przez reprezentację należy więc rozumieć działania, które polegają na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi. Będą to zatem wszelkie działania polegające na stwarzaniu i utrwalaniu dobrego wizerunku firmy.

W ocenie Naczelnika Urzędu wydatki, o których mowa we wniosku, tj. poniesione na organizację konferencji zagranicznych o charakterze szkoleniowo-promocyjnym dla kontrahentów spełniają przytoczoną definicje reprezentacji. Działania te bowiem przekraczają zakres zwykłego szkolenia. Zwraca uwagę, iż organizacja samej konferencji obejmuje szereg świadczeń nie mających związku ze szkoleniami klientów, jak również prezentowania informacji o firmie lub jej produktach. Wśród świadczeń tych należy wymienić takie jak: opłacenie wyjazdu zagranicznego, noclegów, wyżywienia, zwiedzania, części artystycznej itp.

Wydatki na sfinansowanie powyższych świadczeń stanowią podstawowe koszty dotyczące przedmiotowych konferencji. Nie ma więc wątpliwości, że koszty, o których mowa w przedmiotowym stanie faktycznym mają charakter zdecydowanie reprezentacyjny, tym bardziej, że dotyczą największych klientów Spółki.

Z tych względów zdaniem Naczelnika Urzędu przedmiotowe wydatki o których mowa we wniosku należy zaliczyć do kosztów reprezentacji, które stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

W dniu 20 września 2007 r. Strona złożyła zażalenie na wydane postanowienie, wnosząc o zmianę zaskarżonego postanowienia w całości poprzez stwierdzenie, że stanowisko prezentowane przez Spółkę we wniosku z dnia 28 czerwca 2007 r. jest prawidłowe.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów art. 15 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez ich nieprawidłową wykładnię. W uzasadnieniu zażalenia Podatnik ponownie przedstawia stan faktyczny oraz analizuje treść art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto Strona podniosła, iż przedmiotowe szkolenia mają przede wszystkim charakter edukacyjno-informacyjny. Organizowane konferencje pozostają w ścisłym związku z działalnością podstawową prowadzoną przez Spółkę i mają na celu utrwalenie marki "C" wśród kluczowych klientów. Zatem konferencje mają zdaniem Spółki charakter reklamowy, a nie jak ocenił Naczelnik Urzędu reprezentacyjny.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zebranego materiału dowodowego, stwierdza, co następuje:

Zgodnie z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która weszła w życie dnia 1 stycznia 2007 r. art. 15 ust. 1 otrzymał następujące brzmienie: "kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1".

Co do zasady możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika, który zalicza ten wydatek do kosztów, istnienia bezpośredniego lub nawet tylko potencjalnego związku przyczynowego między wydatkami a uzyskanym przychodem. Jednocześnie w przepisie jednoznacznie stwierdzono, że takimi kosztami nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1. Ponadto podkreślenia wymaga, iż to na podatniku, zgodnie z powszechnie stosowaną na gruncie prawa polskiego zasadą jako na osobie wywodzącej z określonych faktów skutki prawne spoczywa ciężar udowodnienia powyższych zależności.

Jak wskazano powyżej decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu. Okoliczności te należy oceniać indywidualnie, biorąc pod uwagę racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu. Jednocześnie podatnicy muszą dysponować odpowiednimi dowodami, które pozwolą im zaliczyć wydatki do kosztów uzyskania przychodów.

Do katalogu kosztów nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, zaliczają się koszty reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Stronę we wniosku z dnia 28 czerwca 2007 r. wynika, że Spółka organizuje zagraniczne konferencje dla kluczowych klientów. Celem organizowanych szkoleń jest zapewnienie właściwej wiedzy o produktach Spółki i sposobach ich prezentacji (skład działanie, właściwości, zastosowanie itp.). Uczestnicy szkolenia zwiedzają zwykle również wybraną cementownię należącą do grupy "C", co umożliwia również praktyczne zapoznanie się z wybranymi elementami procesu produkcji, zastosowanymi rozwiązaniami technicznymi. W rezultacie konferencja ma w ocenie Strony na celu reklamę produktów oraz utrwalenie marki "C" wśród kluczowych klientów Spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie informuje, że stanowisko Spółki w którym wskazuje, że przedmiotowe wydatki związane z organizacją przedmiotowych konferencji zagranicznych nie stanowią wydatków na reprezentację, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zasługuje na uwzględnienie. Nie zgadza się również z poglądem Strony, iż analizowane konferencje mają charakter reklamy co pozwala na zaliczenie związanych z nimi wydatków w całości do kosztów uzyskania przychodów.

Uzasadniając powyższe należy przede wszystkim wyjaśnić pojęcia "reprezentacja" i "reklama" oraz wskazać na istotne różnice w praktycznym znaczeniu tych pojęć. W zaskarżonym postanowieniu Organ I instancji słusznie wskazuje, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji "reprezentacji". Zasadnie też podniósł konieczność odwołania się w przedmiotowej sprawie do języka potocznego i posiłkowego posłużenia się definicją słownikową. Niemniej Dyrektor Izby Skarbowej zwraca uwagę, iż poza ww. przytoczonej definicji "reprezentacji" jako uzewnętrznieniem wysokiego standardu życia związanego ze szczególną pozycją społeczną, zawodową, okazałością, wytwornością, pojęcie to w orzecznictwie odnosi się do dobrego reprezentowania się firmy, które może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystroju firmy, jej logo, tablicach informacyjnych, sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów (por. wyrok NSA z dnia 6 maja 1998 r., SA/Sz 1412/97).

Należy również wyjaśnić, iż w przepisach tej ustawy brak jest również definicji pojęcia "reklama". Posługując się zatem Uniwersalnym Słownikiem Języka Polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN; Warszawa 2007) za reklamę należy uznać "działanie polegające na zachęcaniu potencjalnych klientów do zakupu określonych towarów i usług". Pojęcie to było wielokrotnie przedmiotem interpretacji sądów, np. Naczelny Sąd Administracyjny uznał ze reklamę - rozpowszechnianie informacji o zaletach, wartościach, miejscach i możliwościach nabycia za pomocą plakatów, ogłoszeń, w prasie radiu, telewizji lub inny sposób stanowiący zachętę do nabycia towarów lub korzystania z określonych usług (por. wyrok z dnia 29 września 1998 r. sygn. akt III SA 659/97), a najistotniejszą jej cechę - informację mającą na celu zachęcenie potencjalnego klienta do nabycia reklamowanego towaru (por. wyrok dnia 24 września 1998 r., sygn. akt I SA/Po 140/98).

Z powyższego wynika zatem, iż reklama polega na przedstawianiu towarów i usług, nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, reprezentacja - pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez dobry wizerunek firmy.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w przedmiotowej sprawie, na podstawie powołanego przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółce nie będzie przysługiwało prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę na organizację części artystycznej dla uczestników szkolenia. Działanie to nie ma związku z szkoleniem klientów, jak również prezentowaniem informacji o firmie lub jej produktach. Wydatki na sfinansowanie przedmiotowego świadczenia stanowią koszty reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

Zatem tylko wydatki bezpośrednio związane ze szkoleniami, takie jak: transport, wynajem sali, sprzętu, wynagrodzenie trenerów, wydatki na wyżywienie i zakwaterowanie osób biorących udział w szkoleniu oraz materiały szkoleniowe, zdaniem organu II instancji stanowić będą koszty uzyskania przychodów jako wydatki związane z bieżącą działalnością Spółki, jeżeli szkolenie przeprowadzone zostanie w celu osiągnięcia przychodów oraz udokumentowane dla celów podatkowych. Ponadto przedmiotowe wydatki będą stanowić koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że organizowane szkolenia mają związek z działalnością Spółki i nie noszą cech okazałości i wystawności wykraczającej poza przyjęte powszechnie zwyczaje.

Jednocześnie, Dyrektor Izby Skarbowej zwraca uwagę, iż ocena podatkowa poszczególnych kosztów ponoszonych na organizację szkolenia dla kontrahentów, w każdym przypadku winna być dokonywana indywidualnie i całościowo. Dodatkowo w celu oceny, czy dany rodzaj wydatku może zostać uznany za reprezentację czy inny rodzaj wydatków konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy.

Przedstawione powyżej stanowisko zgodne jest ze stanowiskiem NSA zawartym w wyr. z dnia 27 lipca 2006 r. sygn. akt II FSK 1008/06.

Przed wydaniem niniejszej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie na podstawie art. 200 ustawy - Ordynacja podatkowa postanowieniem z dnia 8 listopada 2007 r. (doręczonym 13 listopada 2007 r.) wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Strona skorzystała z przysługującego jej prawa.

Organ II instancji rozpatrując niniejszą sprawę, kierował się złożonymi przez Stronę dokumentami, przepisami prawa oraz ich wykładnią.

Biorąc pod uwagę powyższe Organ II instancji orzekł jak w sentencji.