1061-IPTPP2.4512.238.2016.1.SM - VAT dla dostawy nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

... S.A. wystąpiła z wnioskiem o sprzedaż w trybie bezprzetargowym na podstawie art. 37 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 1774 z późn. zm.) działki nr 42/11 o powierzchni 0,0248 ha, objętej księgą wieczystą Nr.., której właścicielem jest Powiat....

Na działce znajduje się budynek stacji transformatorowej, wybudowany ze środków własnych..., zgodnie z decyzją Nr.. z dnia 18 grudnia 1981 r. Budynek stanowi stację transformatorową, która jest urządzeniem do doprowadzenia prądu i jest podłączona do sieci należących do... i wchodzi w skład tej spółki.

Aktualnie dla terenu gdzie położona jest działka nr 42/11 nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów dla ww. działki opis użytków stanowi tereny przemysłowe, oznaczenie użytków Ba. Zgodnie z operatem szacunkowym wartość rynkowa gruntu (bez naniesień) stanowi kwotę 11.400,00 zł. Naniesienia nie są przedmiotem wyceny, ponieważ Powiat... nie poniósł żadnych kosztów i nakładów związanych z wybudowaniem ww. budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w analizowanej sprawie podstawą opodatkowania będzie wyłącznie wartość gruntu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Przez towary, według art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z regulacji art. 47 § 1-3 k.c. wynika, iż część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotną zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Natomiast w świetle art. 48 k.c., do części składowych gruntu - z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych - należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 k.c. wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit (własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową).

Wzniesienie budynku na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit.

Jednakże - co istotne w przedmiotowej sprawie - urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych gruntu lub budynku, jeże wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu (art. 49 § 1 k.c.).

Zwrócić należy uwagę na okoliczność, iż zgodnie z prezentowanym w orzecznictwie stanowiskiem (uchwała Sądu Najwyższego z dnia 8 marca 2006 r., III CZP 105/05), aby urządzenia energetyczne stały się częścią zakładu energetycznego muszą być łącznie spełnione dwa warunki:

* urządzenie musi być faktycznie przyłączone do sieci przedsiębiorstwa;

* przedsiębiorstwo musi posiadać tytuł prawny do korzystania z przyłączonych urządzeń.

Dodatkowo wskazać należy, że stacje transformatorowe traktować należy jako całość, tj. zarówno urządzenie wewnątrz, jak i budynek spełniają funkcję urządzenia określonego w art. 49 k.c. Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku Sądu Najwyższego (sygn. II CK 359/03 z dnia 18 czerwca 2004 r.), w rozstrzygnięciu którego wskazano, iż trwałe fizyczne i funkcjonalne połączenie konstrukcji ścian, dachu i podłoża z instalacjami energetycznymi przeznaczonymi do odprowadzania, przetwarzania i rozdzielania prądu elektrycznego przesądza o tym, że zarówno budynek, jak i instalacje energetyczne należy uznać za części składowe części w postaci rzeczy złożonej (art. 47 § 2 k.c.) i że dopiero ta całość wyczerpuje treść pojęcia "urządzenie".

Zgodnie natomiast z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 lutego 2008 r. w sprawie I OSK 196/07 to fakt podłączenia urządzenia, jako całości (budynku i znajdujących się w nim instalacji energetycznych) powoduje, że przestaje ono należeć do części składowej gruntu i nie stanowi z mocy art. 191 k.c. własności tej nieruchomości.

Opisany we wniosku budynek stanowi stacje transformatorową, która jest urządzeniem do doprowadzania prądu. Z opisu sprawy wynika, że nieruchomość jest podłączona do sieci należących do spółki energetycznej. Z uwagi na powyższe stacja wchodzi w skład tej spółki, tj. stanowiła część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 49 k.c., a tym samym nie stanowi własności Powiatu. W rezultacie budynku stacji transformatorowej nie można traktować jako części składowej nieruchomości będącej przedmiotem zbycia przez Powiat. Zatem przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt. W analizowanej sprawie podstawą opodatkowania będzie wyłącznie wartość gruntu, bowiem w odniesieniu do budynku stacji nie występuje dostawa towaru. W związku z powyższym Powiat powinien wystawić fakturę VAT i przyjmując za podstawę opodatkowania stawką 23% wartość samego gruntu.

Sprzedaż na rzecz... nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem stacji transformatorowej, stanowiącej odrębny od gruntu przedmiot własności, stanowi zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 z związku z art. 7 ust. 1 ustawy, dostawę towaru w postaci gruntu niezabudowanego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek czy budowla spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie będzie dokonywał planowanej dostawy w reżimie publicznoprawnym (nie będzie działał jako organ władzy publicznej), bowiem czynność ta będzie miała charakter cywilnoprawny. W konsekwencji w analizowanej sprawie Powiat nie będzie mógł korzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Zatem zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, w związku z planowaną dostawą nieruchomości Wnioskodawcę należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić czy przedmiotem dostawy będzie grunt wraz z budynkiem stacji transformatorowej czy też sam grunt.

Z regulacji art. 47 § 1-3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.) zwanej dalej k.c., wynika, iż część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Według art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 k.c., wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit ("własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową").

Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit.

Jednakże - co istotne w przedmiotowej sprawie - zgodnie z art. 49 § 1 k.c. urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Zwrócić należy uwagę na okoliczność, iż zgodnie z prezentowanym w orzecznictwie stanowiskiem (vide: Uchwała Sądu Najwyższego z dnia 8 marca 2006 r., III CZP 105/05), aby urządzenia energetyczne stały się częścią zakładu energetycznego muszą być łącznie spełnione dwa warunki:

* urządzenie musi być faktycznie przyłączone do sieci przedsiębiorstwa;

* przedsiębiorstwo musi posiadać tytuł prawny do korzystania z przyłączonych urządzeń.

Dodatkowo wskazać należy, że stacje transformatorowe traktować należy jako całość, tj. zarówno urządzenia wewnątrz, jak i budynek spełniają funkcję urządzenia określonego w art. 49 k.c. Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Sądu Najwyższego (sygn. II CK 359/03, sygn. I OSK 196/07), w rozstrzygnięciach których wskazano, iż trwałe fizyczne i funkcjonalne połączenie konstrukcji ścian, dachu i podłoża z instalacjami energetycznymi przeznaczonymi do odprowadzania, przetwarzania i rozdzielania prądu elektrycznego przesądza o tym, że zarówno budynek, jak i instalacje energetyczne należy uznać za części składowe całości w postaci rzeczy złożonej (art. 47 § 2 k.c.) i że dopiero ta całość wyczerpuje treść pojęcia "urządzenie".

Z opisu sprawy wynika, iż przedmiotowy budynek stanowi stację transformatorową, która jest urządzeniem do doprowadzania prądu, jest podłączona do sieci należących do spółki energetycznej i wchodzi w skład tej spółki. Z uwagi na powyższe, przedmiotowa stacja w momencie sprzedaży będzie wchodziła w skład tej spółki, tj. będzie stanowiła część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 49 k.c., a tym samym nie będzie stanowiła własności Powiatu. W rezultacie budynku stacji transformatorowej nie można traktować jako części składowej nieruchomości będącej przedmiotem zbycia przez Powiat. Zatem przedmiotem dostawy w rozpatrywanej sprawie będzie jedynie grunt.

Natomiast odnosząc się do kwestii określenia podstawy opodatkowania dla transakcji sprzedaży nieruchomości wskazać należy, iż zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy - podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy - podstawa opodatkowania obejmuje:

Na mocy art. 29a ust. 7 ustawy - podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Zatem we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Należy zauważyć, że w ramach nowelizacji ustawy z dniem 1 stycznia 2014 r. nie wprowadzono do art. 29a przepisu art. 29 ust. 9 ustawy określającego podstawę opodatkowania w oparciu o wartość rynkową dla czynności, dla których nie ustalono ceny. Przepisy Dyrektywy również nie przewidują w takim przypadku odwołania do wartości rynkowej gdyż takie odwołanie nie wpisuje się w cel Dyrektywy 2006/112/WE. W związku z tym, do określonej wyżej sytuacji należy zastosować zasadę ogólną ustalania podstawy opodatkowania w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę. Przy czym, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania dla dostawy nieruchomości oznaczonej jako działka nr 42/11 - zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w związku z art. 29a ust. 6 ustawy - będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od nabywcy gruntu, pomniejszone o kwotę podatku VAT.

W związku z powyższym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe, ponieważ Wnioskodawca we własnym stanowisku nie uwzględnił konieczności pomniejszenia otrzymanego wynagrodzenia z tytułu dostawy gruntu o kwotę podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii stawki podatku VAT dla dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem stacji transformatorowej na rzecz spółki energetycznej.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.