1061-IPTPP1.4512.306.2016.1.RG - Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2016 r. (data wpływu 17 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 czerwca 2016 r. (data wpływu 23 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 23 czerwca 2016 r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego, przeformułowanie pytania oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina... decyzją komunalizacyjną Nr.. z dnia 11 marca 1996 r. nabyła nieodpłatnie nieruchomość oznaczoną w rejestrze ewidencji gruntów i budynków za nr działki 602/1 o powierzchni 1,02 ha w obrębie... posiadającą KW....

Następnie Gmina. Umową notarialną sporządzoną w dniu 16 grudnia 1996 r. Rep. A.../1996 r. oddała grunt stanowiący działkę o nr 602/1 o powierzchni 1,02 ha Gminnej Spółdzielni "..." w... w użytkowanie wieczyste na okres do dnia 15 grudnia 2095 r. oraz przeniosła na Gminną Spółdzielnię "..." własność budynku.

Dalej Gminna Spółdzielnia "..." w... aktem notarialnym Rep. A.../1997 r. sprzedała prawo użytkowania wieczystego przedmiotowej działki oraz stanowiącego odrębną nieruchomość murowanego budynku masarni posadowionego na ww. działce osobie fizycznej Tym samym nabywcy przyjęli obowiązek wnoszenia opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego działki gruntu Nr 602/1 o powierzchni 1,02 ha na rzecz Gminy... do 16 grudnia 2095 r.

Obecnie Gmina... zamierza zbyć prawo wieczystego użytkowania działki gruntu Nr 602/1 o powierzchni 1,02 ha na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego. Przedmiotowa działka położona jest w obrębie.... W rejestrze gruntów i budynków działka 602/1 figuruje jako RV, powierzchnia 1,02 ha.

Gmina... jako czynny podatnik podatku VAT nie ponosiła żadnych nakładów na modernizację ww. nieruchomości oraz nie korzystała z prawa do odliczenia podatku VAT.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku precyzując opis zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, iż "obecnie Gmina... zamierza sprzedać zgodnie z art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami prawo własności działki gruntu Nr 602/1 o powierzchni 1,02 ha w obrębie... na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego."

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Czy zamierzona sprzedaż prawa własności działki gruntu 602/1 o powierzchni 1,02 ha winna być opodatkowana stawką podstawową, tj. 23% VAT, czy korzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), Gmina... na mocy obowiązujących przepisów, skłania się do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT opisanego zdarzenia, stosując art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy wskazać, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie "dostawa towarów", nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380).

Z zawartych tam regulacji wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego, w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Zatem, z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 27 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r. poz. 1774, z późn. zm.), sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1-4 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4 ww. ustawy.

Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Zgodnie z brzmieniem art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Stosownie do art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Ponadto, zgodnie z art. 37 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, Z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Według art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2012 r. poz. 83), decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

W świetle ww. uregulowań prawnych Wnioskodawca ma wątpliwości, czy zamierzona sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej o nr 602/1 winna być opodatkowana stawką podstawową, tj. 23% VAT, czy korzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, iż ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.) grunt nie był towarem i jego sprzedaż lub ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiły dostawy towarów.

Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym opłaty dotyczące czynności niepodlegającej opodatkowaniu nie mogą być objęte podatkiem od towarów i usług po wejściu w życie nowej regulacji prawnej, tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nawet po zmianie użytkownika wieczystego wskutek zbycia prawa wieczystego użytkowania.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina... decyzją komunalizacyjną z dnia 11 marca 1996 r. nabyła nieodpłatnie nieruchomość oznaczoną w rejestrze ewidencji gruntów nr działki 602/1 o powierzchni 1,02 ha w obrębie.... Następnie Gmina przedmiotową działkę umową o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste i przeniesienia własności budynku (według oświadczenia na nieruchomości tej istnieje niewykończony budynek masami) oddała do 16 grudnia 2095 r. Gminnej Spółdzielni "..." w... w dniu 16 grudnia 1996 r. Obecnie Gmina... zamierza sprzedać zgodnie z art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami prawo własności działki gruntu Nr 602/1 o powierzchni 1,02 ha w obrębie... na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, jak i opis stanu sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług było objęcie prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości gruntowej przez użytkownika wieczystego. Z tą bowiem chwilą użytkownik otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomościami, jak gdyby był ich właścicielem.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności przedmiotowej sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia przez pierwotnego użytkownika prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości.

Sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa własności przedmiotowej nieruchomości nie może być zatem traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sytuacji to ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu na rzecz pierwszego użytkownika stanowiło dostawę towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z tą chwilą bowiem użytkownik otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był właścicielem. Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości gruntowej nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru, bowiem nie będzie spełniać dyspozycji art. 7 ust. 1 ustawy. Stanowi bowiem jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na "władztwo do rzeczy".

Zatem w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego na rzecz pierwotnego użytkownika wieczystego nieruchomości ustanowiono w 1996 r., a następnie było ono zbyte na rzecz kolejnych użytkowników, czynność sprzedaży nieruchomości aktualnemu użytkownikowi wieczystemu przedmiotowego gruntu (bez względu na okres, w którym wszedł w posiadanie prawa użytkowania wieczystego), nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem tej ustawy.

Oznacza to, że czynność sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, dla których prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed rokiem 2004 nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i pozostaje poza zakresem tej ustawy.

Sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na "władztwo rzeczy", które użytkownik wieczysty już uzyskał w momencie objęcia prawa wieczystego użytkowania i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.

Należy podkreślić, że czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności stanu faktycznego, jak również obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że sprzedaż prawa własności nieruchomości na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych nieruchomości będącej przedmiotem wniosku nie stanowiło dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym do ceny sprzedaży prawa własności nieruchomości na rzecz jej dotychczasowych użytkowników wieczystych nie należało doliczać podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż Gmina... na mocy obowiązujących przepisów, skłania się do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT opisanego zdarzenia, stosując art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.