1061-IPTPB1.4511.358.2016.1.MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2016 r. (data wpływu 12 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wynagrodzeń naliczonych w firmie darczyńcy ale wypłaconych przez Wnioskodawcę - jest prawidłowe.

W dniu 7 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 25 marca 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.7.2016.1.MM, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 25 marca 2016 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek pismem z dnia 6 kwietnia 2016 r. (data wpływu 12 kwietnia 2016 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiada status polskiego rezydenta podatkowego oraz prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych, z zastosowaniem podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W listopadzie 2015 r. Wnioskodawca otrzymał od swojego ojca (prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą) darowiznę, której przedmiotem było całe przedsiębiorstwo prowadzone przez ojca. Przedsiębiorstwo to jest kontynuowane przez Wnioskodawcę w niezmienionej formie, tj. nie doszło do zmiany profilu działalności, nie były dokonywane żadne zmiany operacyjne, nie przewiduje się redukcji zatrudnienia. Przedmiotem działalności przedsiębiorstwa jest produkcja różnego rodzaju form, narzędzi i części do maszyn z tworzyw sztucznych oraz świadczenie usług związanych z produkcją takich produktów, np. w postaci realizacji na zlecenie napraw gwarancyjnych, serwisowania sprzętów itp. Darowizna miała formę prawną darowizny przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego na rzecz syna, a w jej skład wchodziły: maszyny, urządzenia, środki trwałe, wyposażenie, materiały do produkcji, towary gotowe po wyprodukowaniu oraz należności i zobowiązania. W ramach darowizny przeniesione zostały także należności oraz zobowiązania związane z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Wartość przedmiotowej darowizny z wyszczególnieniem wartości poszczególnych składników majątku trwałego i wyposażenia, materiałów, półproduktów i produktów gotowych oraz należności i zobowiązań została wykazana w umowie darowizny, zgodnie z wartością rynkową, ustaloną na podstawie wyceny przeprowadzonej przez niezależnego biegłego rzeczoznawcę.

Wnioskodawca, po przekazaniu przedsiębiorstwa w drodze darowizny na Jego rzecz, wykorzystuje całe przedsiębiorstwo w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. Jednym z elementów przedsiębiorstwa są składniki majątku trwałego (maszyny i urządzenia, wartości niematerialne i prawne), których wartość przekracza kwotę 3 500 zł. Przedmiotowe składniki zostały wprowadzone przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez Wnioskodawcę w wartości początkowej, ustalonej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), a następnie Wnioskodawca rozpoczął dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami powoływanej ustawy.

W skład przedsiębiorstwa weszły także materiały, półprodukty i produkty gotowe wyprodukowane w firmie darczyńcy i przekazane do firmy Wnioskodawcy w ramach przedsiębiorstwa. Zarówno Wnioskodawca, jak i darczyńca, prowadzą ewidencje podatkowe, zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów z wykorzystywaniem metody remanentowej. Wnioskodawca wykorzystuje nabyte w drodze darowizny materiały, półprodukty i produkty gotowe do wykonywania przez siebie działalności gospodarczej poprzez sprzedaż towarów wyprodukowanych, realizację produkcji w toku oraz wytwarzanie towarów z nabytych materiałów.

Zarówno Wnioskodawca, jak i darczyńca, ujmują koszty związane z wypłatą wynagrodzeń (łącznie z narzutami z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne finansowane przez pracodawcę i Fundusz Pracy) na zasadzie kasowej, tj. dopiero w dacie ich faktycznej wypłaty. Z uwagi na moment dokonania darowizny, naliczenie wynagrodzeń za miesiąc listopad nastąpiło jeszcze w działalności darczyńcy, ale wypłata tych wynagrodzeń łącznie ze składkami na ubezpieczenia społeczne oraz Fundusz Pracy pracodawcy, zostały wypłacone już po przejęciu przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę, jako że zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy, wraz z przejęciem zakładu pracy na nabywcę, tj. na Wnioskodawcę przeszły obowiązki wynikające z przepisów prawa pracy, a dotyczące wypłaty wynagrodzeń.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy prawidłowym jest twierdzenie, że w przypadku gdy Wnioskodawca otrzymał przedmiotowe przedsiębiorstwo w drodze darowizny, to jest On uprawniony do wprowadzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do założonej przez siebie ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w wartości początkowej, równej wartości rynkowej, określonej na podstawie wyceny, przeprowadzonej przez niezależnego biegłego rzeczoznawcę i wykazanej w umowie darowizny, a następnie będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych od tak ustalonej wartości, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które to odpisy będą pomniejszać przychód Wnioskodawcy osiągnięty z tytułu prowadzonej przez Niego jednoosobowej działalności gospodarczej, jako koszty uzyskania przychodów.

2. Czy wynagrodzenia w kwocie brutto (tekst jedn.: łącznie z należnymi składkami na ubezpieczenie społeczne finansowanymi przez pracodawcę i Fundusz Pracy) należne przejętym pracownikom, naliczone jeszcze w firmie darczyńcy ale wypłacone faktycznie przez Wnioskodawcę, będą stanowiły dla Niego podatkowy koszt uzyskania przychodów w dacie ich wypłaty.

3. Czy wartość materiałów, półproduktów i produktów gotowych przejęta przez Wnioskodawcę w ramach przedsiębiorstwa w cenach ich wytworzenia i nabycia, stanowi u Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w przypadku ich wykorzystania lub sprzedania w toku prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2. Natomiast w zakresie pytania Nr 1 i Nr 3 wydana zostaną wydane odrębne interpretacje.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty wynagrodzeń naliczonych w firmie darczyńcy ale wypłaconych realnie już przez Wnioskodawcę, łącznie z należnymi od nich składkami na ubezpieczenia społeczne i Fundusz Pracy, kwoty tych wynagrodzeń winny stanowić koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jako że zobowiązanie do wypłacenia tych wynagrodzeń przeszło drogą darowizny na Wnioskodawcę i nie ciąży już na darczyńcy. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 55 i 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowią kosztu podatkowego niewypłacone, niedokonane lub niepostawione do dyspozycji wypłaty, świadczenia oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 świadczenia pieniężne z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 6ba; a także nieopłacone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składki, z zastrzeżeniem pkt 37 oraz art. 22 ust. 6bb, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Skoro więc, zgodnie z przepisami prawa, wypłata należności ze stosunku pracy oraz składek na Zakład Ubezpieczeń Społecznych nastąpić musi już z majątku firmy po jej objęciu w drodze darowizny przez Wnioskodawcę, to On powinien być również uprawnionym do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wartości świadczenia związanego z tymi wypłatami. W przeciwnym wypadku doszłoby do podwójnego pozbawienia obu stron umowy darowizny przedsiębiorstwa prawa do kosztu podatkowego wynikającego z należnych pracownikom wypłat wynagrodzenia. Darczyńca bowiem nie mógłby ich ująć w swoich kosztach, jako że ich nie wypłacił i nie wypłaci, a Wnioskodawca tylko dlatego, że nie zostały naliczone w Jego działalności a tylko zostały przejęte razem z pozostałymi elementami przedsiębiorstwa.

W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że aby móc mówić o prawie do ujęcia w kalkulacji dochodu dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, określonego wydatku winien on być właściwie udokumentowany, faktycznie opłacony oraz mieć związek ze źródłem przychodów określonym w ustawie podatkowej. W niniejszym przypadku, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na wynagrodzenia należne pracownikom przejętym w ramach darowizny przedsiębiorstwa ze strony ojca mają niewątpliwie związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, która jest jednym ze źródeł przychodów określonych w przepisach. Bez zapłaty wynagrodzeń pracownikom niemożliwe byłoby wytwarzanie w ramach objętej firmy produktów na sprzedaż, czy też świadczenie usług, a w konsekwencji także uzyskiwanie przychodów do opodatkowania. Wydatki te są też właściwie udokumentowane, jako że zostaną wypłacone ze środków finansowych Wnioskodawcy.

Analogiczna argumentacja znajduje zastosowanie w przypadku składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracodawcę oraz na Fundusz Pracy. Składki te są bowiem związane z wynagrodzeniami wypłacanymi przez Wnioskodawcę pracownikom zatrudnionym w Jego firmie, a obowiązek ponoszenia ich kosztów wynika z przepisów prawa powszechnie obowiązującego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku z przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* zostać właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

W myśl art. 22 ust. 6ba ww. ustawy, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55.

Natomiast na podstawie art. 22 ust. 6bb cyt. ustawy, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

* z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;

* z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 37, 55 i 55a ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

* składek na ubezpieczenie społeczne oraz Fundusz Pracy i inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw - od nagród i premii wypłaconych w gotówce lub papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym (pkt 37);

* niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 6ba (pkt 55);

* nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 37 oraz art. 22 ust. 6bb, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek (pkt 55a).

Z kolei, stosownie do treści art. 23 ust. 3d ustawy przepis ust. 1 pkt 55a stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 37 oraz art. 22 ust. 6bb, do składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Ww. wynagrodzenia oraz składki stanowią co do zasady (w ujęciu ogólnym) koszt uzyskania przychodu w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały one wypłacone (uiszczone) w terminach wskazanych w wyżej powołanych przepisach. Zauważyć jednak należy, że ww. przepisy, tj. art. 22 ust. 5d, ust. 6ba, ust. 6bb oraz art. 23 ust. 1 pkt 37, 55 i 55a ww. ustawy określają jedynie moment poniesienia kosztów uzyskania przychodu, w tym z tytułu wypłaconych wynagrodzeń. Aby jednak wynagrodzenia te mogły stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - muszą stanowić koszty uzyskania przychodu w rozumieniu powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. spełniać wszystkie wynikające z niego przesłanki. Wskazać przy tym należy, że możliwość i moment zaliczenia wydatków do podatkowych kosztów uzyskania przychodu regulowane są wyłącznie przez przepisy ustaw podatkowych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny przedsiębiorstwo, w którego skład weszły także materiały, półprodukty i produkty gotowe wyprodukowane w firmie darczyńcy i przekazane do firmy Wnioskodawcy w ramach przedsiębiorstwa. Zarówno Wnioskodawca, jak i darczyńca, prowadzą ewidencje podatkowe, zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów z wykorzystywaniem metody remanentowej. Wnioskodawca wykorzystuje nabyte w drodze darowizny materiały, półprodukty i produkty gotowe do wykonywania przez siebie działalności gospodarczej poprzez sprzedaż towarów wyprodukowanych, realizację produkcji w toku oraz wytwarzanie towarów z nabytych materiałów. Wartość przedmiotowej darowizny z wyszczególnieniem wartości poszczególnych składników majątku trwałego i wyposażenia, materiałów, półproduktów i produktów gotowych oraz należności i zobowiązań została wykazana w umowie darowizny, zgodnie z wartością rynkową, ustaloną na podstawie wyceny przeprowadzonej przez niezależnego biegłego rzeczoznawcę. Przedsiębiorstwo to jest kontynuowane przez Wnioskodawcę w niezmienionej formie, tj. nie doszło do zmiany profilu działalności, nie były dokonywane żadne zmiany operacyjne, nie przewiduje się redukcji zatrudnienia. Zarówno Wnioskodawca, jak i darczyńca, ujmują koszty związane z wypłatą wynagrodzeń (łącznie z narzutami z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne finansowane przez pracodawcę i Fundusz Pracy) na zasadzie kasowej, tj. dopiero w dacie ich faktycznej wypłaty. Z uwagi na moment dokonania darowizny, naliczenie wynagrodzeń za miesiąc listopad nastąpiło jeszcze w działalności darczyńcy, ale wypłata tych wynagrodzeń łącznie ze składkami na ubezpieczenia społeczne oraz Fundusz Pracy pracodawcy, zostały wypłacone już po przejęciu przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę, jako że zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy, wraz z przejęciem zakładu pracy na nabywcę, tj. na Wnioskodawcę przeszły obowiązki wynikające z przepisów prawa pracy, a dotyczące wypłaty wynagrodzeń.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, że Wnioskodawca, jako podmiot, który faktycznie poniósł przedmiotowe wydatki na wynagrodzenia (łącznie z należnymi składkami na ubezpieczenie społeczne finansowanymi przez pracodawcę i Fundusz Pracy) należne przejętym pracownikom, będzie uprawniony do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej w dacie ich wypłaty.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego......, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.