0461-ITPP2.4512.821.2016.1.AK - Brak opodatkowania potrącenia wierzytelności o zwrot pożyczki z wierzytelnością o wpłatę na poczet udziałów/akcji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 8 listopada 2016 r.), uzupełnionym w dniach 21 listopada i 27 grudnia 2016 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania potrącenia wierzytelności o zwrot pożyczki z wierzytelnością o wpłatę na poczet udziałów/akcji - jest prawidłowe.

W dniu 8 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 21 listopada i 27 grudnia 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania potrącenia wierzytelności o zwrot pożyczki z wierzytelnością o wpłatę na poczet udziałów/akcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pani osobą fizyczną - nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT"). Nie prowadzi Pani działalności gospodarczej, jest wspólnikiem spółki kapitałowej (dalej: "XY")

W celu sfinansowania projektów inwestycyjnych realizowanych przez XY zawarła Pani ze spółką XY umowę pożyczki.

Planowane jest podjęcie uchwały o gotówkowym podwyższeniu kapitału zakładowego XY - po czym XY wyemituje udziały, które zostaną następnie objęte przez Panią po cenie emisyjnej określonej w uchwale. W konsekwencji, będzie Pani obowiązana do wpłaty na rachunek XY kwoty pieniężnej z tytułu ceny emisyjnej.

Przysługuje Pani wobec XY wierzytelność o zwrot Pożyczki. Natomiast XY przysługiwać będzie wierzytelność wobec Pani o zapłatę kwoty pieniężnej z tytułu objęcia udziałów w XY (tj. o zapłatę ceny emisyjnej). Obie wierzytelności będą miały charakter pieniężny, będą wymagalne, nieprzedawnione oraz będą mogły być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

Pani oraz XY rozważają dokonanie umownego potrącenia określonych powyżej wzajemnych wierzytelności pieniężnych. W konsekwencji planowanego potrącenia dojdzie do wzajemnego uregulowania należności stron zgodnie z odpowiednimi przepisami kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy potrącenie przysługującej Pani względem XY wierzytelności o zwrot Pożyczki z wierzytelnością XY względem Pani o wpłatę na poczet objętych udziałów/akcji (zapłatę ceny emisyjnej) stanowi dostawę towarów albo świadczenie usług w rozumieniu odpowiednio art. 7 albo art. 8 ustawy o VAT, a w konsekwencji czy będzie rodziło dla Pani skutki podatkowe na gruncie ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego potrącenie wierzytelności przysługującej względem XY z tytułu zwrotu Pożyczki oraz wierzytelności przysługującej XY względem Pani o wpłatę na poczet objętych udziałów/akcji (zapłatę ceny emisyjnej) nie będzie stanowiło dostawy towarów, ani świadczenia usług w rozumieniu odpowiednio art. 7 albo art. 8 ustawy VAT - nie będzie rodziło skutków podatkowych na gruncie ustawy VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższy przepis, stanowi implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112, zgodnie z którym, "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Z kolei działalność gospodarcza w rozumieniu ww. przepisu Dyrektywy 112 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy VAT, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że jak wynika z ww. przepisu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie nie będące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Podkreślenia wymaga, że ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego należy wskazać, że potrącenie wierzytelności przysługującej Pani względem XY z tytułu zwrotu Pożyczki oraz wierzytelności przysługującej XY względem Pani o wpłatę na poczet objętych udziałów/akcji (zapłatę ceny emisyjnej) stanowi wyłącznie formę uregulowania wzajemnych należności pieniężnych, która nie podlega przepisom ustawy VAT.

Przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego potrącenie wzajemnych wierzytelności nie będzie stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w zw. z art. 2 pkt 6 ustawy VAT.

Przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego potrącenie wzajemnych wierzytelności nie będzie również spełniać definicji świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Jak wskazano wyżej, potrącenie wzajemnych wierzytelności stanowi bowiem wyłącznie uregulowanie wzajemnych zobowiązań i, jako zapłata wierzytelności pieniężnych, nie podlega ustawie o VAT. Nie stanowi natomiast świadczenia, w odniesieniu do którego jedna ze stron jest uprawniona w zamian za co uiszcza wynagrodzenie.

Nawet w przypadku przyjęcia, że przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego potrącenie wzajemnych wierzytelności należy zakwalifikować jako wniesienie do XY przez Panią wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności (z czym Pani się nie zgadza i co stoi w sprzeczności z treścią umowy potrącenia wierzytelności wzajemnych), to takie potrącenie nadal nie będzie stanowiło świadczenia usług w rozumieniu ustawy VAT.

Jak wskazał bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 października 2011 r., sygn. akt I FSK 537/11, "Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które zgodnie z art. 510 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 96 z późn. zm.) następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Zbycie wierzytelności nie stanowi zatem świadczenia usługi, gdyż jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi)."

Stanowisko takie prezentują również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, w tym:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z 4 października 2014 r., nr IBPP2/443-1130/14/WN, w której wskazał, że: "podwyższenie kapitału zakładowego na skutek konwersji wierzytelności na udziały w Spółce nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wierzytelność jest prawem majątkowym i nie stanowi towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy. Tym samym czynność konwersji wierzytelności na udziały w Spółce nie należy rozpatrywać w kontekście dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy. Ponadto należy podkreślić, że konwersja wierzytelności na udziały w Spółce jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Nie można w takim razie utożsamiać jej ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 18 grudnia 2013 r., nr IPTPP2/443-754/13-4/AW, w której wskazał, że: "podwyższenie kapitału zakładowego na skutek konwersji wierzytelności na udziały w Spółce nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wierzytelność jest prawem majątkowym i nie stanowi towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy. Tym samym czynności konwersji wierzytelności na udziały w Spółce nie należy rozpatrywać w kontekście dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy. Ponadto należy podkreślić, że konwersja wierzytelności na udziały w Spółce jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Nie można w takim razie utożsamiać jej ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 22 października 2013 r., nr IPTPP2/443-568/13-4/PR, w której wskazał, że: "Wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest więc prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Otrzymanie wierzytelności nie można w takim razie utożsamiać ze świadczeniem usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, jak również z dostawą towaru".

W konsekwencji, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego konwersja wierzytelności przysługującej Pani względem XY na kapitał XY nie będzie również spełniać warunków uznania jej za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.