0461-ITPP1.4512.695.2016.1.BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2016 r., (data wpływu 19 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży gruntu wraz z rozpoczętą budową budynku - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 września 2016 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży gruntu wraz z rozpoczętą budową budynku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności deweloperskiej oferuje do sprzedaży wybudowane przez siebie domy i lokale mieszkalne. Inwestycje są realizowane na gruntach posiadanych przez Spółkę. Spółka przystąpiła do realizacji przedsięwzięcia składającego się z 12 budynków mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m² każdy (PKOB 111). Pojawiła się oferta od potencjalnego klienta zakupu jednego z budynków w trakcie realizacji na obecnym etapie budowy, tj. działki budowlanej z uzbrojeniem, projektem i pozwoleniem na budowę domu jednorodzinnego o powierzchni użytkowej poniżej 300 m², wykonanymi fundamentami i częścią prac murowych. Nabywca będzie kontynuował we własnym zakresie rozpoczętą przez Spółkę budowę, zgodnie z wydanym pozwoleniem na budowę. Budynek mieszkalny będzie przeznaczony do stałego pobytu ludzi i nie ma możliwości, zgodnie z pozwoleniem na budowę i miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, na zmianę zakwalifikowania przedmiotowego budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży na etapie realizacji budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego (PKOB 111), którego powierzchnia użytkowa, zgodnie z pozwoleniem na budowę i projektem budowlanym nie przekroczy 300 m² wraz z działką gruntu na której jest budowany należy zastosować stawkę podatku 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż rozpoczętej budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego o symbolu PKOB 111 i powierzchni nieprzekraczającej 300 m² wraz z działką gruntu na której budynek jest budowany podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z preferencyjnej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej lub też ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym budynek jest posadowiony. Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy, obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. W myśl tego zastrzeżenia, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;

lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, w myśl art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania. Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania obniżonej do wysokości 8% stawki podatku VAT wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie uznana za obiekt budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych. Jak wynika z powyższego, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zgodnie zatem z PKOB przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych, będący wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi zwierząt lub ochrony przedmiotów. Wobec powyższego rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) zawiera usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. W chwili sprzedaży obiekt budowlany wznoszony na podstawie wydanej decyzji administracyjnej zezwalającej na budowę określonego budynku jest tym budynkiem w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych. Budynek w trakcie budowy, którego sprzedaż ma nastąpić na etapie procesu budowlanego, stanowić będą fundamenty i kolejne wykonane na moment sprzedaży roboty budowlane, będące początkową fazą budynku mieszkalnego jednorodzinnego, stanowiącego już na tym etapie obiekt budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanego w PKOB 11 - zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Pozwolenie na budowę uzyskane przez Spółkę dotyczy budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego sklasyfikowanego według PKOB 11. Nabywca nieruchomości, o której mowa we wniosku będzie kontynuował budowę budynku zgodnie z jego przeznaczeniem wynikającym z wydanego pozwolenia, projektu budowlanego i planu zagospodarowania przestrzennego. Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przytoczone przepisy i definicje należy stwierdzić, że co do zasady dostawa gruntu wraz z budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym zaklasyfikowanym do grupy PKOB 11 - na wskazanym we wniosku etapie budowy (etap rozpoczętej budowy - fundamenty budynku i część prac murowych) - podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według obniżonej stawki podatku 8%. Opisane zaawansowanie robót jest dostateczne dla uznania, że powstanie budynek mieszkalny jednorodzinny. Celem ekonomicznym przedmiotowej transakcji jest dostawa budynku w określonym stopniu zaawansowania budowy, dla którego określono symbol PKOB 111. W przedmiotowym stanie faktycznym sprzedaż działki wraz z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego jednorodzinnego, której stan zaawansowania na moment sprzedaży będzie wskazywał, że na przedmiotowym gruncie może powstać tylko i wyłącznie budynek mieszkalny jednorodzinny o symbolu PKOB 111 i powierzchni nieprzekraczającej 300 m² - będzie podlegać opodatkowaniu 8% stawką podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12, art. 146a pkt 2 ustawy o VAT. Okoliczności tej nie zmienia fakt, iż wskazane czynności dotyczą obiektu znajdującego się w początkowym etapie prac budowlanych. O zastosowaniu właściwej stawki podatku przesądza bowiem każdorazowo całokształt okoliczności faktycznych i prawnych. W analizowanej sprawie natomiast przedmiotem dostawy będzie budynek mieszkalny w fazie budowy, co przesądza o zastosowaniu ww. preferencji. Preferencyjną stawką podatku w wysokości 8% opodatkowany będzie, stosownie do zapisu art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również grunt, z którym trwale związany jest budowany budynek. Podsumowując, w świetle przedstawionych powyżej argumentów, zdaniem Spółki, opisana w niniejszym wniosku czynność objęta będzie preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%. Mamy w przedmiotowej sprawie do czynienia z jednolitą transakcją dostawy nieruchomości, której przedmiotem jest budynek w trakcie budowy (obiekt budownictwa mieszkaniowego PKOB 111) i związana z nim działka gruntu. Stanowisko Spółki potwierdzają również interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów, jak na przykład Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 marca 2012 r. IPTPP1/443-1022/11-4/lG; Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 lipca 2013 r. ILPP1/443-398/13-2/AW i Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 maja 2015 r. IBPP1/4512-182/15/AW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Według art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od tej reguły ustawodawca ustanowił pewne wyjątki, tzn. przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z preferencyjnej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej lub też ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym budynek jest posadowiony.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Dla dokonania właściwej interpretacji przedmiotowej sprawy istotne jest ustalenie przedmiotu sprzedaży.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do zastosowania obniżonej do wysokości 8% stawki podatku VAT wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie uznana za obiekt budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie zatem z PKOB, przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych, będący wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2, pkt 2a i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290), przez:

* budynek - należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

* budynek mieszkalny jednorodzinny - należy rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;

* budowlę - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Wskazać należy, że z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie jedynie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji i przebudowy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z uwzględnieniem ich powierzchni użytkowej.

Należy zauważyć, iż o zastosowaniu właściwej stawki podatku przesądza każdorazowo całokształt okoliczności faktycznych i prawnych.

Przenosząc powyższe na grunt sprawy będącej przedmiotem niniejszej interpretacji należy stwierdzić, że odniesieniu do obiektu znajdującego się na gruncie na dzień sprzedaży - fundamentu - należy stwierdzić, że przedmiotem dostawy jest niedokończona inwestycja budowlana, która w myśl przepisów prawa budowlanego oraz PKOB nie wypełnia definicji budynku, gdyż nie jest zadaszona oraz nie nosi cech budowli. Zatem dla potrzeb klasyfikacji prawnopodatkowej obiekt znajdujący się na gruncie należy traktować jako teren niezabudowany przeznaczony pod zabudowę. Zatem do dostawy obiektu znajdującego się na gruncie nie znajdzie zastosowania stawka podatku VAT w wysokości 8%, gdyż przedmiotem dostawy nie będzie ani budynek mieszkalny ani jego część. Do dostawy nieruchomości nie będzie miało również zastosowanie zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ jest to teren niezabudowany przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji dla dostawy działki wraz z fundamentami pod budowę przedmiotowego obiektu znajdzie zastosowanie, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.