0461-ITPB2.4511.12.2017.1.ŁS - Powstanie przychodu w sytuacji działu spadku między rodziną.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 5 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych działu spadku jest prawidłowe.

W dniu 5 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych działu spadku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 2 stycznia 2016 r. zmarła siostra Wnioskodawcy. Mocą postanowienia z dnia 18 lipca 2016 r. Wnioskodawca w drodze postępowania spadkowego na podstawie testamentu notarialnego z dnia 27 października 2008 r., otwartego i ogłoszonego w Sądzie Rejonowym X.-X. w dniu 6 lipca 2016 r. nabył jako brat spadek w 1/3. Kuzynka X.X.X. nabyła 2/3 spadku. Przedmiotem spadku jest prawo własności do lokalu mieszkalnego wraz z częścią wspólną. Wnioskodawca ma zamiar przekazać 1/3 swoich udziałów na mocy umowy o dział spadku i zniesienia współwłasności w formie aktu notarialnego, zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego, kuzynce X.X.X., która w miejsce udziałów Wnioskodawcy wypłaci Mu pieniądze tytułem spłaty w kwocie odpowiadającej wartości udziałów 45 500 zł i jednocześnie wypłacona kwota nie przekroczy wartości udziałów Wnioskodawcy. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn z dnia 28 lipca 1983 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z póź.zm) dziedziczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Stosownie do art. 4a ust. 1 tejże ustawy we właściwym terminie Wnioskodawca złożył razem z kuzynką X.X.X. zeznanie podatkowe (SD-Z2).

Następnie Wnioskodawca otrzymał zaświadczenie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. stwierdzające, że od nabycia ww. spadku podatek się nie należy. Jeżeli nabycie przez Wnioskodawcę 1/3 udziału w spadku podlegałoby opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, to w sprawie znajduje zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), zgodnie, z którym przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Po podpisaniu umowy o dział spadku i zniesienie współwłasności w formie aktu notarialnego zgodnie z art. 1037 Kodeksu Cywilnego, kuzynka X.X.X przejmie wyłączne prawo do mieszkania po zmarłej siostrze Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy uzyskana przez Wnioskodawcę kwota 45 500 zł, nieprzekraczająca wartości przysługującego Mu udziału spadkowego, wynikająca z działu spadku po zmarłej siostrze podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Wspólność majątku spadkowego jest stanem przejściowym szczególnie, gdy chodzi o współwłasność nieruchomości. Stosownie do art. 211 Kodeksu cywilnego Wnioskodawca postanowił razem z kuzynką X.X.X znieść współwłasność odziedziczonego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego poprzez przeprowadzenie działu spadku. Dział spadku jest następstwem wcześniejszego nabycia majątku tytułem dziedziczenia i stanowi tryb zniesienia wspólności majątku spadkowego. Zgodnie z art. 212 § 2 Kodeksu cywilnego, rzecz niepodzielna może być przyznana jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych. A samo zniesienie współwłasności własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego może być przeprowadzone wyłącznie w ten sposób, gdyż nie ma innej możliwości rzeczywistego podziału.

Wnioskodawca wskazuje, że otrzymana przez Niego kwota 45 500 zł stanowić będzie ekwiwalent należnej Mu części spadku. W związku z przeprowadzonym działem spadku nie otrzyma żadnego przysporzenia majątkowego. W wyniku zniesienia współwłasności dojdzie jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności i nie mieści się w pojęciu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Istotne znaczenie ma fakt, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota pieniężna 45 500 zł w wyniku działu spadku, nie przekroczy udziału Wnioskodawcy w spadku, tak więc nie spowoduje powstania przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.). Gdyby spłata przekroczyła wartość udziału spadkowego u Wnioskodawcy byłby to wówczas przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca uważa, że otrzymana przez Niego kwota tytułem spłaty wynikającej z działu spadku i zniesienia wspólności majątku spadkowego po siostrze nie będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego znajduje odzwierciedlenie w odpowiedzi Ministerstwa Finansów na interpelację poselską nr 9106/12, a także w interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów przez m.in.:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 września 2013 r. znak: ITPB2/415-621/13/MN;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 sierpnia 2013 r. znak: IPTPB2/415-405/13-2/KKU;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 sierpnia 2013 r. znak: IPPB4/415-366/13-4/MS;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 stycznia 2014 r. znak: IPTPB2/415-693/13-2/KKu.

Ponadto zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej oraz praw majątkowych za odpłatnością, a więc co do zasady również dział spadku i odpłatne zniesienie współwłasności.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 powyższej ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy - Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat.

Natomiast jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Zdaniem Wnioskodawcy mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że otrzymanie przez Niego kwoty 45 500 zł w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, nieprzekraczającej wartości przysługującego Mu udziału spadkowego nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji nie ciąży na Nim obowiązek opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późń zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 2 stycznia 2016 r. zmarła siostra Wnioskodawcy. Mocą postanowienia z dnia 18 lipca 2016 r. Wnioskodawca w drodze postępowania spadkowego na podstawie testamentu notarialnego z dnia 27 października 2008 r., otwartego i ogłoszonego w Sądzie Rejonowym X.-X. w dniu 6 lipca 2016 r. nabył jako brat spadek w 1/3. Kuzynka X.X.X. nabyła 2/3 spadku. Przedmiotem spadku jest prawo własności do lokalu mieszkalnego wraz z częścią wspólną. Wnioskodawca ma zamiar przekazać 1/3 swoich udziałów na mocy umowy o dział spadku i zniesienia współwłasności w formie aktu notarialnego, zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego, kuzynce X.X.X., która w miejsce udziałów Wnioskodawcy wypłaci Mu pieniądze tytułem spłaty w kwocie odpowiadającej wartości udziałów 45 500 zł i jednocześnie wypłacona kwota nie przekroczy wartości udziałów Wnioskodawcy. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn z dnia 28 lipca 1983 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z póź.zm) dziedziczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Stosownie do art. 4a ust. 1 tejże ustawy we właściwym terminie Wnioskodawca złożył razem z kuzynką X.X.X. zeznanie podatkowe (SD-Z2). Następnie Wnioskodawca otrzymał zaświadczenie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. stwierdzające, że od nabycia ww. spadku podatek się nie należy. Jeżeli nabycie przez Wnioskodawcę 1/3 udziału w spadku podlegałoby opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, to w sprawie znajduje zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), zgodnie, z którym przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Po podpisaniu umowy o dział spadku i zniesienie współwłasności w formie aktu notarialnego zgodnie z art. 1037 Kodeksu Cywilnego, kuzynka X.X.X przejmie wyłączne prawo do mieszkania po zmarłej siostrze Wnioskodawcy.

Wobec powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 oraz art. 925 ww. ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeku cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

W myśl art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu. Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców (art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego).

Natomiast zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Stosownie zaś do art. 211 i art. 212 ww. Kodeksu zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Okoliczność, że dział spadku, którego przedmiotem jest lokal mieszkalny następuje ze spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców, powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny z konsekwencjami wynikającymi z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu takiego zbycia lokalu mieszkalnego. Jeżeli suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym w sytuacji, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że otrzymanie przez Wnioskodawcę spłaty w kwocie 45 000 zł od kuzynki w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, przedmiotem którego jest prawo własności lokalu wraz z częścią wspólną, nabyte w wyniku dziedziczenia po zmarłej siostrze Wnioskodawcy, w wartości ekwiwalentnej do posiadanego udziału w spadku nie będzie skutkowało powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.