0115-KDST2-2.4011.103.2023.9.PS - IP Box - przesłanki preferencyjnej stawki PIT – usługi IT

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie:

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 17 kwietnia 2023 r. (data wpływu 20 kwietna 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Od (...) 2017 r. prowadzi działalność gospodarczą pod firmą A, której głównym przedmiotem działalności jest 62.09.Z Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych. Dodatkowymi przedmiotami działalności Wnioskodawcy jest m.in. 58.29.Z Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania, 62.02.Z Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki, 62.03.Z Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi 33.15.Z Naprawa i konserwacja statków i łodzi, 43.21.Z Wykonywanie instalacji elektrycznych, 45.20.Z Konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli, 58.19.Z Pozostała działalność wydawnicza.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł umowy o świadczenie usług z trzema spółkami kapitałowymi. Zgodnie z tymi umowami Wnioskodawca zobowiązany jest do świadczenia następujących usług:

Umowy zawierają też postanowienia, że autorskie majątkowe prawa do utworów powstałych w wyniku wykonywania umowy przez Wykonawcę przechodzą na Kontrahenta w wyniku rozporządzenia tymi prawami przez Wnioskodawcę. Usługi wykonywane na podstawie umowy są przez Wnioskodawcę prowadzone w sposób ciągły i systematyczny. Ich rezultatem jest powstanie lub rozwój oprogramowania, które ma przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter.

Wnioskodawca opracowuje nowe produkty, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Wskazać należy, iż projekty polegające na tworzeniu i rozwoju oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Oprogramowanie cechuje się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, jest kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej i nie jest efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Wnioskodawca posiada prawa majątkowe do wytwarzanych programów komputerowych i ich fragmentów, które następnie przenosi na Kontrahentów. Powstałe programy komputerowe są rezultatem działalności twórczej o indywidualnym charakterze i podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku prac nad ulepszeniem programów, ich rezultatem jest zwiększenie ich funkcjonalności i użyteczności. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością oraz ponosi odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich. Z tytułu wykonywanych umów Kontrahenci są zobowiązani wypłacić Wykonawcy wynagrodzenie ryczałtowe w określonej w umowie wysokości za każdy miesiąc świadczenia usług, z tym, że Strony zgodnie ustalają, że każdorazowo:

Z tytułu wykonywanych usług Wnioskodawca wystawia faktury VAT, a w ewidencji odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz przypadające na nie przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę), w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja ta przyjmuje formę tabelki, gdzie wskazywane są przychody z przeniesienia autorskich praw majątkowych oraz z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, określone na podstawie wystawionych faktur z uwzględnieniem opisanej powyżej proporcji wynagrodzenia. Koszty ogólne działalności gospodarczej są przypisywane do przychodów kwalifikowanych praw własności intelektualnej proporcjonalnie, na podstawie udziału przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w sumie wszystkich przychodów z działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Wniosek dotyczy lat 2019-2023.

Wnioskodawca specjalizuje się w Systemach (...). Jest to główny system do obsługi (...) oraz systemy, które wspierają prace tego typu organizacji. Prace programistyczne obejmują m.in. wdrażanie Sztucznej Inteligencji AI odpowiedzialnej za zarządzanie (...). Są to skomplikowane i innowacyjne tematy i na ten moment mało kto takie coś robi.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja prowadzona jest od początku 2019 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, charakter prowadzonych prac w ramach działalności gospodarczej pozwala przyjąć, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza polegająca na wytwarzaniu oprogramowani stanowi w istocie prace rozwojowe i obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Badania prowadzone przez Wnioskodawcę sprowadzają się do tworzenia, rozwoju i ulepszania oprogramowania komputerowego i przynoszą określone efekty w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, a efektem działalności Podatnika jest wytworzenie Oprogramowania oraz ulepszanie funkcjonujących rozwiązań lub rozwijanie nowych funkcjonalności od podstaw. Dodatkowo działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Jest to działalność twórcza, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wyniki prac rozwojowych przyjmują formę programu komputerowego i dalej są wykorzystywane na potrzeby działalności w ten sposób, że są przenoszone na kontrahenta (Spółki). Jednocześnie nowy i ulepszony charakter tych produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzenie rutynowych i okresowych zmian a stanowi przejaw działalności twórczej i innowacyjnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Niektóre zmiany wprowadzane do oprogramowania, takie jak usuwanie błędów, mają charakter rutynowych, okresowych zmian. Jednakże wynagrodzenie za takie czynności jest wyodrębnione w umowie i w stosunku do tego wynagrodzenia Wnioskodawca nie zamierza stosować ulgi IP Box.

Zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku rozwijania utworów - efekty prac Wnioskodawcy są każdorazowo albo odrębnymi programami komputerowymi albo fragmentami programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych

Przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego każdorazowo (zarówno w przypadku tworzenia, jak i rozwijania) następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Wnioskodawca prowadzi dwa rodzaje usług:

Relacja pomiędzy przeniesieniem przez Wnioskodawcę na Spółki praw do konkretnego efektu pracy a upływem okresu rozliczeniowego, momentem wypłaty wynagrodzenia oraz wartością tego wynagrodzenia, wygląda w ten sposób, że z tytułu przeniesienia praw autorskich Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie wypłacane miesięcznie, płatne z dołu, na podstawie faktury VAT wystawionej przez Wnioskodawcę do ostatniego dnia miesiąca, za który ma nastąpić płatność, w terminie 7 dni od dnia doręczenia faktury VAT. Wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich ustalone jest jako 80% wynagrodzenia.

Usługi z punktu 1 prowadzą do wytworzenia programów komputerowych, dlatego wynagrodzenie za nie oraz za przeniesienie praw autorskich ustalane jest łącznie i stanowi 80% całości umówionego wynagrodzenia. Za usługi z punktu 2 należne jest 20% wynagrodzenia.

Pytania

1. Czy wykonywana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, a oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest prawem kwalifikowanym opisanym w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

2. Czy dochód osiągany przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych oraz świadczenia usług o charakterze twórczym w zakresie tworzenia i rozwoju programów komputerowych uzyskiwany na podstawie Umów będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywana przez niego działalność polegająca na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, a oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest prawem kwalifikowanym opisanym w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód osiągany przez niego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych oraz świadczenia usług o charakterze twórczym w zakresie tworzenia i rozwoju programów komputerowych uzyskiwany na podstawie umów będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania (tzw. IP Box). W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, zgodnie z którym, jest to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT "badania naukowe" to:

Jak stanowi art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, "badania naukowe" obejmują:

Z kolei, stosownie do art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, "prace rozwojowe" to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl ww. przepisów "prace rozwojowe" są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze przytoczone powyżej ramy prawne, o prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej można mówić, gdy realizowane prace:

* mają twórczy charakter;

* są prowadzone w systematyczny sposób;

* zostały zrealizowane w określonym celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań;

* obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe.

Pojęcie "twórczy" zgodnie z definicją słownikową oznacza - mający na celu tworzenie, będący wynikiem tworzenia. Zaś "tworzyć" - powodować powstawanie czegoś. Można zatem uznać, że działalność podejmowana przez podatnika musi mieć na celu opracowanie, wytworzenie, skonstruowanie czegoś. Ustawa nie precyzuje, co ma być wynikiem owego procesu twórczego. Można zatem przyjąć, że może to być przykładowo produkt, materiał, usługa, narzędzie czy też program. Ponadto, wśród synonimów terminu "twórczy" można wymienić takie przymiotniki jak: "kreatywny", czy "konstruktywny".

Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez niego działalność w zakresie świadczenia usług o charakterze twórczym w zakresie tworzenia i rozwoju programów komputerowych była i jest działalnością badawczo-rozwojową obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, których celem jest wytworzenie programu komputerowego.

Prace rozwojowe zostały lub zostaną zakończone pozytywnym wynikiem poprzez stworzenie programu komputerowego (lub jego fragmentu) lub jego ulepszenia. Wyniki te będą wykorzystane i są wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy do osiągania dochodu z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych. Poprzez tworzenie nowego rozwiązania technicznego Wnioskodawca wykorzystuje dotychczas istniejącą wiedzę oraz opracowuje nową wiedzę z dziedziny technologii i informatyki do tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań. Aktywność w ramach prowadzonych prac jest pracami rozwojowymi, gdyż polega m.in. na kształtowaniu i wykorzystywaniu wiedzy i umiejętności z dziedziny nauk i technologii do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań.

Realizowane prace nie są prowadzone na schematach lub w sposób automatyczny, lecz mają zindywidualizowany charakter i są przygotowywane pod kątem zapotrzebowania klienta. Ponadto, charakter prac w istotny sposób odbiega od wprowadzania okresowych zmian do produktów. Nie polegają one na dostosowaniu produktów w związku z m.in. koniecznością aktualizacji oprogramowania lub usunięciu istniejących błędów, lecz na opracowaniu nowych produktów lub istotnych modyfikacjach istniejących produktów w związku ze zgłoszeniem zapotrzebowania przez kontrahenta lub identyfikacją zapotrzebowania przez Wnioskodawcę, które są zwykle związane z chęcią optymalizacji określonych segmentów prowadzonej działalności.

Co istotne, inne usług świadczone przez Wnioskodawcę, które nie mają przymiotów działalności badawczo-rozwojowej, są wyraźnie wyodrębnione w umowach, a przychody z tego tytułu są również wyodrębnione w ewidencji prowadzonej przez podatnika. Nie ma więc ryzyka, że Wnioskodawca potraktuje jako wynagrodzenie za działalność B+R oraz przeniesienie praw własności intelektualnej wynagrodzenie za inne usługi.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: (...) 8. autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W omawianej sprawie nie może być wątpliwości, że utwory powstałe w wyniku prowadzenia prac twórczych w zakresie rozwoju oprogramowania są programami komputerowymi lub ich fragmentami. Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzić należy, że Wnioskodawca:

W związku z powyższym Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% od dochodu uzyskanego z tytułu udzielonych licencji.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia

* 7 czerwca 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak 0115-KDST2-2.4011.103.2023.2.PS.

* 14 czerwca 2023 r. wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

* 10 sierpnia 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie znak 0115-KDST2-2.4011.103.2023.3.MS o utrzymaniu w mocy wyżej wskazanego postanowienia.

Skarga na postanowienie

20 września 2023 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zaskarżył Pan postanowienie z 10 sierpnia 2023 r. utrzymujące w mocy postanowienie z 7 czerwca 2023 r. o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

* Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżone postanowienie z 10 sierpnia 2023 r. oraz poprzedzające je postanowienie z 7 czerwca 2023 r. - wyrokiem z 29 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 974/23.

* Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wpłynął do organu 11 marca 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wykonuje obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

* uwzględnia ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyżej wskazanym wyroku,

* ponownie rozpatruje Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdza, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 wskazanej wyżej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ww. ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się Pan tworzeniem programów i aplikacji przy użyciu specjalistycznego języka programowania.

Specjalizuje się Pan w Systemach (...). Jest to główny system do obsługi (...) oraz systemy, które wspierają prace tego typu organizacji. Prace programistyczne obejmują m.in. wdrażanie Sztucznej Inteligencji AI odpowiedzialnej za zarządzanie (...).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś).

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Jak wynika z treści wniosku opracowuje Pan nowe produkty, które w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących. Projekty polegające na tworzeniu i rozwoju oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Oprogramowanie cechuje się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, jest kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej i nie jest efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Wskazał Pan, że powstałe programy komputerowe są rezultatem działalności twórczej o indywidualnym charakterze i podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku prac nad ulepszeniem programów, ich rezultatem jest zwiększenie ich funkcjonalności i użyteczności.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo–rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

W treści wniosku zaznaczył Pan, że usługi wykonywane na podstawie umowy są prowadzone w sposób ciągły i systematyczny. Ich rezultatem jest powstanie lub rozwój oprogramowania, które ma przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Przytoczone powyżej kryteria działalności badawczo-rozwojowej odnoszą się do charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności. Ostatnie - trzecie kryterium - dotyczy natomiast rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych - zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, prowadzona przez Pana działalność gospodarcza obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

W definicji działalności badawczo-rozwojowej kluczowe jest rozróżnienie, że działalność badawczo-rozwojowa obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

- badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, oraz

- prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności - przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik "i" wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

- nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,

- łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,

- kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,

- wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

- nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej,

- łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych,

- kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie "ułożenie" efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych,

- wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość wyżej wskazanych czynności służy:

- planowaniu produkcji oraz

- projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Dotyczą one konkretnych produktów, konkretnych procesów lub konkretnych usług albo konkretnych rodzajów produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie, ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Z opisu sprawy wynika, prowadzona przez Pana działalność gospodarcza obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Jak wcześniej wskazano, w ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, działalność ta spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, spełniającą definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku podał Pan, że efektem Pana prac są programy objęte ochroną określoną w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Osiąga Pan dochód ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do powstałych programów komputerowych.

Z opisu sprawy wynika również, że od początku 2019 r. prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm. dalej: "ustawa o PAIPP").

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (Oprogramowanie), wytwarzane przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w latach od 2019-2023.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.).