0115-KDST1-2.440.196.2023.4.AR - WIS TOWAR - adiuwant ( środek wspomagający, do łącznego stosowania ze środkami ochrony roślin) - CN 34 - stawka 23% VAT

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1570, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", po rozpatrzeniu wniosku " (...)" z dnia 1 czerwca 2023 r. (data wpływu), uzupełnionego w dniu 25 lipca 2023 r. (data wpływu), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: towar - " (...)"

Opis towaru: adiuwant, zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy środek wspomagający, do łącznego stosowania ze środkami ochrony roślin

Rozstrzygnięcie: CN 34

Stawka podatku od towarów i usług: 23%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

W dniu 1 czerwca 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 25 lipca 2023 r., w zakresie sklasyfikowania towaru " (...)" według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru.

(...) (dalej: Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest producentem środków pomocniczych dla rolnictwa. Wnioskodawca produkuje m.in. (...) (dalej: Adiuwant).

Cechy i zastosowanie Adiuwantu są następujące: (...)

Adiuwant znajduje zastosowanie wyłącznie w rolnictwie i leśnictwie i jest środkiem pomocniczym, przeznaczonym do łącznego stosowania z (...) środków ochrony roślin w uprawach (...). Samodzielne zastosowanie adiuwantu nie ma uzasadnionego sensu funkcjonalnego (biologicznego). Adiuwant stosowany jest wyłącznie wraz ze środkami ochrony roślin - jako środek mający na celu prawidłowe i efektywne ich zastosowanie.

Adiuwant jest środkiem agrochemicznym, który dotychczas sklasyfikowany był przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU 2015: 20.20.19.0 - "Pozostałe pestycydy i środki agrochemiczne" (w tym pozostałe produkty ochrony roślin, pakowane do postaci lub w opakowania do sprzedaży detalicznej, lub w postaci preparatów lub artykułów gdzie indziej niesklasyfikowane).

Przedmiotem wniosku jest towar o nazwie (...).

Wnioskodawca wskazał następujące informacje odnoszące się do pełnego składu Produktu: (...).

Receptura: (...).

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, że jego zdaniem Adiuwant będący przedmiotem wniosku został zdefiniowany w ustawie z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin (Dz. U. z 2023 r. poz. 340) poprzez odesłanie do definicji adiuwantów zawartej w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1107/2009 z dnia 21 października 2009 r. dotyczącego wprowadzenia do obrotu środków ochrony roślin i uchylającego dyrektywy Rady 79/117/EWG i 91/414/EWG (Dz.Urz.UE. L. 309 z dnia 24 listopada 209 r.), (dalej "Rozporządzenie nr 1107/2009").

Wnioskodawca wskazał, że art. 2 ust. 3 pkt d) Rozporządzenia 1107/2009 definiuje adiuwanty jako substancje lub preparaty składające się ze składników obojętnych lub preparatów zawierających jeden lub kilka składników obojętnych, w postaci w jakiej są one dostarczane użytkownikowi i wprowadzane do obrotu, aby użytkownik mógł mieszać je ze środkiem ochrony roślin i które zwiększają jego skuteczność lub inne jego właściwości jako pestycydu. Należy przy tym wskazać, że Rozporządzenie 1107/2009 zawiera regulacje odnoszące się stricte do środków ochrony roślin obejmując także adiuwanty. Wnioskodawca podkreślił, że Produkt będący przedmiotem wniosku jest adiuwantem - nie jest pestycydem - wobec powyższego w myśl ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin nie ciąży na nim obowiązek wpisu do rejestru środków ochrony roślin. Tym samym jak wskazał Wnioskodawca - wprowadzenie do obrotu nie wymaga rejestracji ani pozwolenia MRiRW.

Dodatkowo Wnioskodawca doprecyzował, że Adiuwant dystrybuowany jest w następujących opakowaniach: (...)

Opakowania w formie (...) (w zależności od gramatury) wykonane są z (...). Spełniają wysokie normy jakościowe, posiadają dopuszczenie (...) i certyfikat (...). Nadają się do pakowania, transportu i przechowywania substancji chemicznych, w tym niebezpiecznych. Opakowania posiadają (...) celem zabezpieczenia przed wydostaniem się Produktu.

Ponadto Wnioskodawca przedstawił następujące informacje uzupełniające.

Zgodnie z obowiązującą na dzień składania wniosku klasyfikacją PKWiU 2015, adiuwanty zostały zaliczone do grupy 20.20.19.0 PKWiU - Pozostałe pestycydy i środki agrochemiczne. Zgodnie z kluczem powiązań PKWiU 2015 z CN (Nomenklatura Scalona) 2020 dostępnym na stronie sta.gov.pl, odpowiednikiem grupy 20.20.19.0 PKWiU jest kod CN 2020 - 3808 99 90 - obejmujący produkty ochrony roślin, pakowane do postaci lub w opakowania do sprzedaży detalicznej lub w postaci preparatów lub artykułów (z wył. insektycydów, fungicydów, herbicydów, środków odkażających, rodentycydów i towarów objętych podpozycją 3808 59 00). Tytuł działu 38 Nomenklatury scalonej: "Produkty chemiczne różne". Zgodnie z uwagami do pozycji 3808: pozycją tą " (...) objęta jest cała grupa produktów (innych niż te, które mają charakter leków, włączając leki weterynaryjne), przeznaczonych do niszczenia bakterii chorobotwórczych, insektów (komarów, moli, stonki ziemniaczanej, karaluchów itp.), mchów i pleśni, chwastów, gryzoni, dzikiego ptactwa itp. Pozycja obejmuje również produkty służące do odstraszania szkodników lub do odkażania nasion. (...) Pozycja ta obejmuje również środki opóźniające kiełkowanie i regulatory wzrostu roślin działające hamująco albo aktywująco na procesy fizjologiczne roślin. Sposoby stosowania tych środków są różne, a skutki ich działania mieszczą się pomiędzy zniszczeniem rośliny a zwiększaniem jej żywotności i wydajności zbiorów". Biorąc pod uwagę, iż pozycja CN 3808 obejmuje swoim zakresem produkty chemiczne, które mają na celu niszczenie m.in.: bakterii, chwastów, insektów, gryzoni czy dzikiego ptactwa Wnioskodawca stwierdził, iż Adiuwant (...) (kod producenta (...)) będący przedmiotem wniosku posiada cechy i spełnia właściwości dla towarów objętych działem CN 38, ponieważ według Wnioskodawcy stosowany razem ze środkami grzybobójczymi, owadobójczymi oraz chwastobójczymi wpływa na bardziej efektywne i prawidłowe zastosowanie danego środka.

Następnie Wnioskodawca wskazał swoje uzasadnienie dla zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług dla przedmiotowego Produktu

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146 aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 23%. Załącznik nr 3 do Ustawy VAT zawiera natomiast wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%. W poz. 10 załącznika nr 3 wskazano, iż bez względu na przyjętą klasyfikację CN, stawką 8% objęte są: "Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystywania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych".

Będący przedmiotem wniosku Adiuwant został zdefiniowany w ustawie z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin (Dz. U. z 2023 r. poz. 340) poprzez odesłanie do definicji adiuwantów zawartej w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1107/2009 z dnia 21 października 2009 r. dotyczącego wprowadzania do obrotu środków ochrony roślin i uchylającego dyrektywy Rady 79/117/EWG i 91/414/EWG (Dz.Urz.UE. L. 309 z dnia 24 listopada 2009 r.).

Artykuł 2 ust. 3 pkt d) Rozporządzenia 1107/2009 definiuje adiuwanty jako substancje lub preparaty składające się ze składników obojętnych lub preparatów zawierających jeden lub kilka składników obojętnych, w postaci, w jakiej są one dostarczane użytkownikowi i wprowadzane do obrotu, aby użytkownik mógł mieszać je ze środkiem ochrony roślin, i które zwiększają jego skuteczność lub inne jego właściwości jako pestycydu. Rozporządzenie 1107/2009 zawiera regulacje odnoszące się stricte do środków ochrony roślin obejmując także adiuwanty. Produkt będący przedmiotem wniosku jest adiuwantem - nie jest pestycydem - wobec powyższego w myśl ustawy z dnia 8 marca 2013 o środkach ochrony roślin nie ciąży na nim obowiązek wpisu do rejestru środków ochrony roślin.

W ocenie Wnioskodawcy, skoro ustawodawca zdefiniował pojęcie adiuwantów poprzez odesłanie do przepisów Rozporządzenia nr 1107/2009 zawierającego regulacje dotyczące środków ochrony roślin, adiuwanty mieszczą się w kategorii środków ochrony roślin tj. środków pomocniczych dla rolnictwa stosowanych w celu ochrony roślin lub produktów roślinnych, wpływania na procesy życiowe roślin, hamowania lub zapobiegania niepożądanemu wzrostowi roślin. Jak wskazano w opisie towaru będącego przedmiotem wniosku, samodzielne zastosowanie adiuwantu nie ma uzasadnionego sensu funkcjonalnego (biologicznego). Adiuwanty mogą być stosowane wyłącznie wraz z ze środkami grzybobójczymi, owadobójczymi oraz chwastobójczymi, - jako środki mające na celu prawidłowe i efektywne ich zastosowanie.

Wnioskodawca podkreśla, że na gruncie przepisów obowiązujących przed wejściem w życie ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1751) (dalej: Ustawa zmieniająca), adiuwanty kwalifikowane były do grupy 20.20.19.0 PKWiU 2015: "Pozostałe pestycydy i środki agrochemiczne", która mieści się w zakresie poz. 65 - ex 20.20.1 PKWiU 2008 - Pestycydy i pozostałe środki agrochemiczne, z wyłączeniem środków odkażających (PKWiU ex 20.20.14) Załącznika nr 3 do ustawy VAT, zawierającego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%. Wnioskodawca zaznaczył, że do Adiuwantu będącego w jego ofercie zastosowanie miała więc stawka 8%. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także w interpretacjach prawa podatkowego dotyczących adiuwantów, a wydanych w oparciu o klasyfikację PKWiU z 2015 r. (por. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2016 r., sygn. 1462-IPPP2.4512.753.2016.1.IZ), w której stwierdzono, że: "(...) skoro Wnioskodawca przedmiotowy C. (adiuwant - przyp. aut), klasyfikuje w grupowaniu PKWiU 20.20.19.0 - pozostałe pestycydy i środki agrochemiczne, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że na podstawie art. 41 ust. 2 (poz. 65 załącznika nr 3 do ustawy) w związku z art. 146a pkt 2 ustawy właściwą stawką dla dostawy tego towaru jest stawka podatku VAT w wysokości 8%".

Natomiast z dniem 1 listopada 2019 r. weszły w życie przepisy Ustawy Zmieniającej wprowadzające m.in. nową matrycę stawek VAT opartą na Nomenklaturze Scalonej oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) w zakresie towarów oraz aktualnej Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) w zakresie usług.

Zgodnie z uzasadnieniem do projektu Ustawy zmieniającej (uzasadnienie do druku nr 3255 - Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa) "Przedmiotowy projekt zakłada utrzymanie w zasadniczo niezmienionym zakresie stawki VAT w wysokości 8% na: drewno opałowe, towary i usługi zwykle wykorzystywane w produkcji rolniczej (zwierzęta gospodarskie, nasiona, nawozy i środki ochrony roślin, sznurek do maszyn rolniczych) oraz towary i usługi związane z ochronę zdrowia (wyroby medyczne, produkty lecznicze, środki odkażające)". Z przytoczonego uzasadnienia do projektu Ustawy zmieniającej wprost wynika, że zamiarem ustawodawcy było zachowanie stawki VAT 8% w niezmienionym zakresie na m.in. towary wykorzystywane w produkcji rolnej, w tym nawozy i środki ochrony roślin, co jest w szczególności uzasadnione tym, iż powyższe towary nabywane są w przeważającej większości przez indywidualnych rolników - podatników podatku rolnego, którzy jako ostateczni konsumenci ponoszą koszty podatku od towarów i usług. Podwyższenie stawki VAT na środki stosowane w rolnictwie i służące ochronie i stymulacji wzrostu roślin w znacznym stopniu mogłoby więc ograniczyć popyt na przedmiotowe towary a tym samym wpływać na jakość produktów roślinnych dostarczanych przez rolników, płatników podatku rolnego.

Ustawodawca w Załączniku nr 3 do ustawy o VAT, który obejmuje towary i usługi opodatkowane 8% stawką VAT przewiduje w poz. 10, że stawka ta ma zastosowanie do nawozów i środków ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej bez względu na kod CN. Co istotne, przepis ten nie odsyła do pojęcia nawozów i środków ochrony roślin w rozumieniu konkretnego aktu prawnego, jak to ma miejsce np. w przypadku w poz. 13 Załącznika nr 3 ustawy VAT, gdzie ustawodawca wskazał na wyroby medyczne w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 175, 447 i 534) dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Dodatkowo, Wnioskodawca podkreślił, że Załącznik nr 3 do Ustawy VAT przewiduje stawkę 8% dla "towarów zwykle używanych w rolnictwie" (pozycje 7-12 Załącznika 3 do ustawy o VAT). Podstawą klasyfikacji oraz ustalenia stawki VAT jest zatem przeznaczenie danego towaru na co wskazuje Załącznik nr 3 Ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy i zgodnie z Wiążącą Informacją Stawkową z 2 lipca 2020 r. (Sygnatura: 0115- KDST1-2.450.608.2020.1.JC) pojęcie "zwykle przeznaczony do wykorzystywania w produkcji rolnej" należy interpretować przy pomocy orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a w szczególności wyroku z dnia 3 marca 2011 r. C-41/09. Rozstrzygnięcie zawarte w tym wyroku oparto na przepisach unijnych podatku od wartości dodanej, a kwestia sporna wymagała m.in. interpretacji zwrotu "zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych". W opinii Rzecznika Generalnego " (...) użycie tego przysłówka dowodzi, że prawodawca Unii pragnął, aby obniżona stawka podatku VAT była stosowana automatycznie do każdego z produktów, których dotyczy ten przepis, gdy produkt ten jest zwyczajowo i w sposób ogólny przeznaczony do produkcji żywności (...)".

Stanowisko Wnioskodawcy co do właściwej stawki VAT dla Adiuwantu jest również zgodne ze stanowiskiem zaprezentowanym w Wiążącej Informacji Stawkowej z 2 lipca 2020 r. (Sygnatura: 0115- KDST1-2.450.608.2020.1.JC), zgodnie z którą "Stosując analogiczną interpretację do zwrotu "zwykle przeznaczony do wykorzystania w produkcji rolnej" należy przyjąć, że obniżona stawka podatku powinna być stosowana automatycznie do każdego z produktów, których dotyczy ten przepis, gdy produkt ten jest zwyczajowo i w sposób ogólny przeznaczony do wykorzystania w produkcji rolnej".

Adiuwant będący przedmiotem wniosku - zdaniem Wnioskodawcy - jest bez wątpienia produktem zwyczajowo i w sposób ogólny przeznaczonym do wykorzystania w produkcji rolnej, świadczą o tym bowiem opisane w (...) oraz (...) właściwości, sposób zastosowania, fakt że samodzielne zastosowanie adiuwantu nie ma uzasadnionego sensu funkcjonalnego (biologicznego), gdyż stosowany jest wyłącznie wraz ze środkami ochrony roślin - jako środek mający na celu prawidłowe i efektywne ich zastosowanie. Co więcej, docelowym odbiorcą końcowym produktu jest rolnik. Nie ma innego powszechnie znanego zastosowania adiuwantu będącego przedmiotem wniosku niż zastosowanie w produkcji rolnej.

Zgodnie ze wspomnianym już kluczem powiązań PKWiU 2015 z CN 2020 dostępnym na stronie stat.gov.pl, kod klasyfikacji PKWiU 2015 - 20.20.19.0 - Pozostałe pestycydy i środki agrochemiczne, do której klasyfikowany jest przedmiotowy adiuwant, stanowi odpowiednik obowiązującego aktualnie kodu CN 2020 - 3808 99 90 "Produkty ochrony roślin, pakowane do postaci lub w opakowania do sprzedaży detalicznej, lub w postaci preparatów lub artykułów (z wył. insektycydów, fungicydów, herbicydów, środków odkażających, rodentycydów i towarów objętych podpozycją 3808 59 00)".

Wnioskodawca wskazał również na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (sygn. akt I SA/Kr 949/21) z dnia 24 listopada 2021 r. potwierdzający możliwość zastosowania stawki 8% dla dostawy adiuwantów. Sąd w ww. wyroku odniósł się do możliwości zaklasyfikowania adiuwantów do poz. 10 załącznika 3 do ustawy VAT, uznając że "w pozycji tej brak jest odesłania do przepisów powyższej ustawy (ustawie o ochronie roślin - komentarz Wnioskodawcy) w zakresie rozumienia środków ochrony roślin. (...) Co zaś dotyczy przepisów unijnych, podzielić należy stanowisko skarżącego, że Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 1107/2009 z dnia 21 października 2009 r. dotyczące wprowadzania do obrotu środków ochrony roślin i uchylające dyrektywy Rady 79/117/EWG i 91/414/EWG i innych rozporządzeń unijnych, ma również zastosowanie do adiuwantów. (...) Adiuwanty zaliczane są zatem do środków ochrony roślin". Biorąc pod uwagę przeznaczenie i zastosowanie adiuwantów, które sprowadza się do ochrony roślin w rolnictwie, to zdaniem Wnioskodawcy mieszczą się one w pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy o VAT i właściwą dla nich stawką VAT jest 8%. Wyrok ten został utrzymany w dniu 31 stycznia 2023 r. prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt I FSK 1282/22). Mając na względzie powyższe uzasadnienie oraz przytoczony wyrok WSA (podtrzymany wyrokiem NSA), w ocenie Wnioskodawcy, Adiuwant (...) (kod producenta (...)) jako pomocniczy środek ochrony roślin zwyczajowo i w sposób ogólny używany w rolnictwie, zalicza się do szeroko rozumianych środków ochrony roślin, którego dostawa, w świetle art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 10 Załącznika nr 3 do ustawy VAT, podlega opodatkowaniu stawką 8%.

Proponowana przez Wnioskodawcę klasyfikacja przedmiotowego Produktu do Nomenklatury scalonej to CN 3808 99 90.

Do wniosku oraz jego uzupełnienia Spółka dołączyła:

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, z późn. zm.), zwanej dalej "Ordynacją podatkową", postanowieniem nr 0115-KDST1-2.440.196.2023.2.AR z dnia 21 września 2023 r. organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Stronie w dniu 6 października 2023 r. Strona nie skorzystała z ww. prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

UZASADNIENIE klasyfikacji towaru

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje:

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Odnosząc się do klasyfikacji przedmiotowego towaru zaproponowanej przez Wnioskodawcę, wskazać należy że zgodnie z tytułem działu 38 Nomenklatury scalonej (dalej jako CN), dział ten obejmuje "Produkty chemiczne różne".

Natomiast pozycja 3808 obejmuje "Środki owadobójcze, gryzoniobójcze, grzybobójcze, chwastobójcze, opóźniające kiełkowanie, regulatory wzrostu roślin, środki odkażające i podobne produkty, pakowane do postaci lub w opakowania do sprzedaży detalicznej, lub w postaci preparatów lub artykułów (na przykład taśm nasyconych siarką, knotów i świec oraz lepów na muchy)".

Natomiast zgodnie z tytułem działu 34 CN dział ten obejmuje "Mydło, organiczne środki powierzchniowo czynne, preparaty piorące, preparaty smarowe, woski syntetyczne, woski preparowane, preparaty do czyszczenia lub szorowania, świece i artykuły podobne, pasty modelarskie, "woski dentystyczne" oraz preparaty dentystyczne produkowane na bazie gipsu".

Z Not wyjaśniających do HS do pozycji 3402, obejmującej "Organiczne środki powierzchniowo czynne (inne niż mydło); preparaty powierzchniowo czynne, preparaty do prania (włącznie z pomocniczymi preparatami piorącymi) oraz preparaty czyszczące, nawet zawierające mydło, inne niż te objęte pozycją 3401" wynika m.in., że:

(I) "ORGANICZNE ŚRODKI POWIERZCHNIOWO CZYNNE (INNE NIŻ MYDŁO)

Organiczne środki powierzchniowo czynne objęte niniejszą pozycją są związkami chemicznymi o nieokreślonej budowie chemicznej, zawierającymi jedną lub kilka funkcyjnych grup hydrofilowych albo hydrofobowych, w takiej proporcji, że po ich zmieszaniu z wodą w celu uzyskania w 20°C roztworu o stężeniu 0,5% i pozostawieniu tego roztworu przez godzinę w tej temperaturze, powstanie przezroczysta lub półprzezroczysta ciecz albo trwała emulsja, bez oddzielania substancji nierozpuszczalnych (patrz uwaga 3 (a) do niniejszego działu). Dla potrzeb niniejszej pozycji, emulsji nie należy uważać za trwałą, jeśli po jej pozostawieniu na godzinę w temperaturze 20°C: (1) cząsteczki ciała stałego są widoczne gołym okiem; (2) podzieliła się na rozróżnialne wzrokowo fazy lub (3) podzieliła się na części przezroczystą i półprzezroczystą, widoczne gołym okiem.

Organiczne środki powierzchniowo czynne są zdolne do adsorpcji na granicy faz; w tym stanie odznaczają się zespołem właściwości fizykochemicznych, a w szczególności aktywnością powierzchniową (np. obniżaniem napięcia powierzchniowego, spienianiem, emulgowaniem, zwilżaniem) i dlatego nazywa się je zwykle "środkami powierzchniowo czynnymi". Jednakże produktów, które w roztworze 0,5% o temperaturze 20˚ C, nie są zdolne do zmniejszania napięcia powierzchniowego wody destylowanej do 4,5x10^-2 N/m (45 dyn/cm) lub do mniejszej wartości, nie uważa się za środki powierzchniowo czynne. Niniejsza pozycja nie obejmuje takich produktów.

(...)

(II) PREPARATY POWIERZCHNIOWO CZYNNE, PREPARATY DO PRANIA (WŁĄCZNIE Z POMOCNICZYMI PREPARATAMI PIORĄCYMI) I PREPARATY CZYSZCZĄCE, NAWET ZAWIERAJĄCE MYDŁO, INNE NIŻ TE OBJĘTE POZYCJĄ 3401.

Niniejsza grupa obejmuje trzy rodzaje preparatów:

(A) Preparaty powierzchniowo czynne.

(1) Przemieszane środki powierzchniowo czynne, omówione w części (I) powyżej (np. (np. sulforicinooleiniany zmieszane z sulfonowanymi alkilonaftaleniami lub siarczanami i alkoholi tłuszczowych).

(2) Roztwory lub dyspersje środków powierzchniowo czynnych, omówionych w części (I) powyżej, w rozpuszczalniku organicznym (np. roztwór siarczanu alkoholu tłuszczowego w cykloheksanolu lub w tetrahydronaftalenie).

(3) Inne mieszaniny na bazie środka powierzchniowo czynnego, omówionego w części (I) powyżej (np. preparaty powierzchnio czynne zawierające określoną ilość mydła, takie jak alkilobenzenosulfonian ze stearynianem sodu).

(4) Roztwory lub dyspersje mydła w rozpuszczalniku organicznym, takim jak cykloheksanol. (Roztwory mydła w wodzie, niekiedy z dodatkiem małych ilości alkoholu lub glicerolu (na ogół nieprzekraczającym 5%), są mydłami płynnymi objętymi pozycją 3401)."

Końcowo należy wskazać, że cechy przedmiotowego Produktu nie odpowiadają sugerowanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji, bowiem nie wykazuje on cech biobójczych, które to cechy zgodnie z notami wyjaśniającymi do CN 3808, są niezbędne aby klasyfikować dany wyrób do tej pozycji. Uwzględniając powyższe tutejszy organ wskazuje, że towar " (...)" z uwagi na skład Produktu (w tym zawartość składników modyfikujących napięcie powierzchniowe cieczy) spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem 34 Nomenklatury scalonej (CN). Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

UZASADNIENIE zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W myśl art. 146ea ustawy, w roku 2023:

Zgodnie z art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

Natomiast zgodnie z ust. 2 tego artykułu minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 10 wskazano bez względu na CN "Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych".

Wobec braku odniesienia w tej pozycji do kodu nomenklatury scalonej, pojęcie nawozów, jak i środków ochrony roślin należy interpretować zgodnie z przepisami o nawozach oraz przepisami o środkach ochrony roślin lub zastosować wykładnię językową.

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 569) - nawozami są produkty przeznaczone do dostarczania roślinom składników pokarmowych lub zwiększania żyzności gleb albo zwiększania żyzności stawów rybnych, którymi są nawozy mineralne, nawozy naturalne, nawozy organiczne i nawozy organiczno-mineralne.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/1009 z dnia 5 czerwca 2019 r. ustanawiającego przepisy dotyczące udostępniania na rynku produktów nawozowych UE, zmieniającego rozporządzenia (WE) nr 1069/2009 i (WE) nr 1107/2009 oraz uchylającego rozporządzenie (WE) nr 2003/2003, (Dz. U. L. 170 z 25.6.2019), obowiązującego od dnia 16 lipca 2022 r., "produkt nawozowy" oznacza substancję, mieszaninę, mikroorganizm lub każdy inny materiał, stosowane lub przeznaczone do stosowania na rośliny lub ich ryzosferę lub na grzyby lub ich mykosferę, lub przeznaczone do stworzenia ryzosfery lub mykosfery, albo samodzielnie, albo po zmieszaniu z innym materiałem, w celu dostarczania roślinom lub grzybom składników pokarmowych lub w celu poprawy efektywności wykorzystania składników pokarmowych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 7, 9 i 10 ww. ustawy użyte w ustawie określenia oznaczają:

- środek poprawiający właściwości gleby - niebędące produktami nawozowymi UE substancje dodawane do gleby w celu poprawy jej właściwości lub jej parametrów chemicznych, fizycznych, fizykochemicznych lub biologicznych;

- podłoże do upraw - niebędący produktem nawozowym UE materiał inny niż gleba, w tym substraty, w którym są uprawiane rośliny;

- środki wspomagające uprawę roślin - środki poprawiające właściwości gleby, stymulatory wzrostu i podłoża do upraw.

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 340 z późn. zm.) - za środek ochrony roślin uważa się środek ochrony roślin, o którym mowa w art. 2 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1107/2009 z dnia 21 października 2009 r. dotyczącego wprowadzania do obrotu środków ochrony roślin i uchylającego dyrektywy Rady 79/117/EWG i 91/414/EWG (Dz.Urz.UE. L. 309 z dnia 24 listopada 2009 r.). Natomiast art. 1 ust. 2 tego rozporządzenia wskazuje, że ustanawia ono zarówno zasady zatwierdzania substancji czynnych, sejfnerów i synergetyków, które zawierają lub z których składają się środki ochrony roślin, jak i zasady dotyczące adiuwantów i składników obojętnych. Zatem wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy adiuwanty są inną kategorią towarów niż środki ochrony roślin.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, za środki ochrony roślin uważa się środki w postaci, w jakiej są one dostarczane użytkownikowi, składające się z substancji czynnych, sejfnerów lub synergetyków lub zawierających te składniki, i przeznaczonych do jednego z następujących zastosowań:

Substancje czynne to substancje, w tym mikroorganizmy, wykazujące ogólne lub specyficzne oddziaływanie na organizmy szkodliwe lub na rośliny, części roślin lub na produkty roślinne (art. 2 ust. 2 rozporządzenia nr 1107/2009, w związku z art. 2 pkt 2 ustawy o środkach ochrony roślin).

Adiuwantami są natomiast substancje lub preparaty składające się ze składników obojętnych lub preparatów zawierających jeden lub kilka składników obojętnych, w postaci, w jakiej są one dostarczane użytkownikowi i wprowadzane do obrotu, aby użytkownik mógł mieszać je ze środkiem ochrony roślin, i które zwiększają jego skuteczność lub inne jego właściwości jako pestycydu (art. 2 ust. 3 lit. d rozporządzenia nr 1107/2009, w związku z art. 2 pkt 5a ustawy o środkach ochrony roślin).

Analiza sprawy na tle przywołanych przepisów wskazuje, że produkt opisany we wniosku nie jest nawozem ani środkiem ochrony roślin, bowiem nie spełnia warunków i definicji ustawowych. W szczególności wyżej przytoczone przepisy unijne dotyczące środków ochrony roślin rozróżniają preparaty biologiczne aktywne służące ochronie roślin od środków wspomagających sam proces ich ochrony.

Określając z kolei znaczenie zwrotu "zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej" użytego w poz. 10 załącznika 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, należy wskazać na wytyczne TSUE zawarte w wyroku C-41/09 w tym zakresie.

W ocenie TSUE pojęcie zwykle wykorzystywane w produkcji rolnej dotyczy takich towarów, które najczęściej i co do zasady są przeznaczone do wykorzystywania w produkcji rolnej, przy czym to do ustawodawcy krajowego należy podjęcie decyzji, jakie grupy towarów z tak ogromnego katalogu towarów wykorzystywanych zwykle w rolnictwie objąć stawką obniżoną.

Ponadto zgodnie z załącznikiem III do Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1, z późn. zm.), stawkami obniżonymi mogą być objęte m.in.: dostawa towarów i świadczenie usług, które zwykle są przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, ale z wyłączeniem dóbr inwestycyjnych, takich jak maszyny lub budynki; oraz, do dnia 1 stycznia 2032 r. dostawa pestycydów chemicznych i nawozów chemicznych (pkt 11).

W myśl art. 98 ust. 4 Dyrektywy 2006/112/WE, stosując stawki obniżone i zwolnienia przewidziane w niniejszej dyrektywie, państwa członkowskie mogą wykorzystywać Nomenklaturę scaloną lub statystyczną klasyfikację produktów według działalności w celu dokładnego określenia zakresu danej kategorii.

Tym samym dyrektywa nie narzuca obowiązku stosowania Nomenklatury scalonej celem precyzyjnego określenia zakresu danej kategorii.

Skoro zatem polski ustawodawca wskazał w poz. 10 załącznika 3 do ustawy o podatku od towarów i usług tylko nawozy i środki ochrony roślin i obie te grupy towarów są środkami o ściśle określonym zastosowaniu i przeznaczeniu, nie jest dopuszczalne stosowanie wykładni rozszerzającej, przez objęcie stawką obniżoną produktów nie należących do tej grupy towarów.

Na podstawie art. 146ee ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, w roku 2023 może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.

Zgodnie z § 12 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. poz. 2495 z późn. zm.), obniżoną do wysokości 8% stawkę podatku stosuje się do dostawy, wewnątrzwspólnotowego nabycia i importu:

W świetle przedstawionego opisu towaru (z którego wynika przede wszystkim skład, funkcje poszczególnych składników, zastosowanie Produktu) oraz powołanych wyżej regulacji, Produktu nie można uznać za:

- nawóz albo środek ochrony roślin wymieniony w poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy;

- środek poprawiający właściwości gleby, stymulator wzrostu albo podłoże do upraw, o których mowa w ustawie o nawozach i nawożeniu, jak również,

- polepszacz gleby, środek wapnujący, biostymulator, podłoże do upraw, produkt nawozowy mieszany składający się wyłącznie z nawozu i środka wapnującego, o których mowa w § 12 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023.

Biorąc natomiast pod uwagę pojęcie nawozu i środka ochrony roślin nie wynikające z ich regulacji, wskazać należy, że zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego termin "nawóz" jest to "substancja zawierająca składniki pokarmowe niezbędne do rozwoju roślin". Natomiast w encyklopedii (PWN) został on określony jako "substancje pochodzenia mineralnego lub org., których użycie w uprawie roślin (nawożenie) ma na celu zwiększenie wysokości i jakości plonów dzięki dostarczeniu roślinom składników pokarmowych oraz polepszeniu właściwości fiz., fizykochemicznych, chem. i biol. gleb".

Z kolei odnosząc się do wykładni literalnej terminu "adiuwant" wskazać należy, iż nie został on zdefiniowany w encyklopedii (PWN), natomiast według słownika języka polskiego oznacza "substancję wzmagającą działanie antygenu".

Ponadto termin "środki ochrony roślin" nie został zdefiniowany w encyklopedii (PWN) oraz nie występuje w słowniku języka polskiego.

Natomiast zgodnie z definicją zawartą w encyklopedii (PWN) termin "ochrona" jest to "zabezpieczenie przed czymś niekorzystnym, złym lub niebezpiecznym" oraz "to, co przed czymś ochrania". Natomiast w Słowniku Języka Polskiego termin ten nie został wyjaśniony.

Jak wskazał Wnioskodawca działanie poszczególnych składników Produktu jest następujące:

Z kolei cechy i zastosowanie przedmiotowego adiuwantu zostały określone przez Wnioskodawcę w poniższy sposób:

- obniża (...),

- zapobiega (...),

- zwiększa (...),

- zmniejsza (...),

- umożliwia obniżenie (...).

Zatem wymienione zastosowanie, działanie Produktu nie dotyczy bezpośrednio rośliny - wpływu na nią poprzez jej rozwój lub jej ochronę a wyłącznie działania (jego skutków) po połączeniu z inną cieczą. Tym samym przepisy krajowe jak i unijne oraz wykładnia językowa nie pozwalają na uznanie przedmiotowego Produktu za nawóz lub środek ochrony roślin, skoro przywołane cechy i zastosowanie samego Produktu, a w szczególności wskazane przez Spółkę funkcje składników wchodzących w jego skład nie mają na celu "ochrony" roślin, a jedynie "umożliwia bardziej efektywne działanie środków ochrony roślin".

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak również aktów wykonawczych do niej, nie przewidują możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku dla takich towarów.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar " (...)" klasyfikowany jest do działu 34 Nomenklatury scalonej (CN) oraz nie został objęty jakąkolwiek obniżoną stawką podatku - jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem WIS, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

- towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42 ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42 ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że

- klasyfikacja towaru, lub

- stawka podatku właściwa dla towaru, lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: (KIS/SkrytkaESP albo za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urząd-skarbowy), będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).