0115-KDIT3.4011.507.2018.2.MPŁ - Najem mieszkań - ustalenie źródła przychodu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2018 r. (data wpływu 14 listopada 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 grudnia 2018 r. (data wpływu 6 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu - jest prawidłowe.

W dniu 14 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu. Wniosek uzupełniono dnia 6 grudnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W chwili obecnej Wnioskodawczyni przebywa na urlopie macierzyńskim z tytułu stosunku pracy w związku z urodzeniem trzeciego dziecka. Po urlopie macierzyńskim Wnioskodawczyni zamierza skorzystać z urlopu rodzicielskiego i wychowawczego.

Wnioskodawczyni i Jej mąż są pracownikami zatrudnionymi na umowę o pracę w firmach niezwiązanych z branżą nieruchomości. Oprócz tego Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą z podstawowym przedmiotem działalności PKD 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Na dzień 13 listopada 2018 r. Wnioskodawczyni posiada wniesione do działalności gospodarczej 2 nieruchomości - lokale mieszkalne:

* mieszkanie zakupione w 2018 r. na rynku wtórnym z pieniędzy pochodzących z darowizny pieniężnej od rodziców,

* mieszkanie wraz z przynależnym garażem zakupione na rynku pierwotnym w 2018 r. z pieniędzy pochodzących z darowizny pieniężnej od rodziców i częściowo od męża.

Dodatkowo Wnioskodawczyni planuje zakupić jeszcze 4 do 5 mieszkań (w kilku przypadkach z miejscem postojowym lub garażem). Większość środków pieniężnych przeznaczonych na zakup mieszkań pochodzi z darowizny pieniężnej od rodziców. Darowizny Wnioskodawczyni otrzymała w latach 2008-2011.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą od 2007 r., z podstawowym przedmiotem działalności 68.20.Z, ponieważ w okresie od 22 listopada 2007 r. do 31 maja 2018 r. Wnioskodawczyni była wspólnikiem spółki cywilnej wraz z bratem.

Spółka cywilna posiadała nieruchomość magazynowo-biurową, którą wynajmowała. Zakup nieruchomości magazynowo-biurowej sfinansowany był z darowizny pieniężnej od rodziców, nieruchomość tę spółkę cywilna sprzedała w 2017 r.

W dniu 31 maja 2018 r. Wnioskodawczyni wraz z bratem zlikwidowała spółkę cywilną. Środki pieniężne pochodzące ze zbycia nieruchomości w 2017 r. postanowiła przeznaczyć na zakup lokali mieszkalnych, aby zapewnić swoim dzieciom dobrą przyszłość.

Wnioskodawczyni zamierza wycofać wprowadzone do działalności gospodarczej lokale mieszkalne (wraz z przylegającym garażem), zlikwidować działalność gospodarczą i ww. lokale mieszkalne oraz nowo zakupione (wraz z przylegającym garażem) wynajmować w ramach "najmu prywatnego" jako odrębne źródło przychodów.

W ramach najmu prywatnego Wnioskodawczyni planuje wynajmować do 7 mieszkań (z ewentualnymi przyległymi do nich miejscami postojowymi lub garażami), a przychody będzie traktować jako zabezpieczenie przyszłości swoich dzieci (urodzonych w 2005 r., 2007 r. i 2018 r.). Z najmu prywatnego Wnioskodawczyni zamierza rozliczać się według skali podatkowej lub według ryczałtu.

Zakup i wynajem mieszkań podyktowany jest posiadaniem środków pieniężnych pochodzących w przeważającej części z darowizny pieniężnej od rodziców co stanowić ma lokatę kapitału.

Przez najbliższe lata Wnioskodawczyni chce skupić się na wychowywaniu dzieci a nie na prowadzeniu działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie posiada żadnego biura firmowego, w którym w sposób profesjonalny i zorganizowany przebywałaby i prowadziła działalność gospodarczą.

Małżonek Wnioskodawczyni pracuje na umowę o pracę, natomiast Wnioskodawczyni przebywa w domu sprawując opiekę nad trójką dzieci, więc trudno znaleźć czas na zorganizowane czynności gospodarcze.

Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupuje mieszkania poprzez ich subiektywną ocenę. Mieszkania będą wynajmowane, jeśli uda się znaleźć najemcę - trudno powiedzieć, czy najem będzie odbywał się w sposób ciągły, mogą nastąpić przerwy w wynajmie mieszkań.

Najprawdopodobniej w przyszłości mieszkania zostaną przekazane dzieciom. Wnioskodawczyni chciałaby zamknąć działalność gospodarczą, którą otworzyła w 2007 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni może wynajmować ok. 7 mieszkań (wraz z ewentualnym miejscem postojowym lub garażem) na cele mieszkaniowe w ramach najmu prywatnego jako odrębne źródło przychodów?

Zdaniem Wnioskodawczyni, może Ona wynajmować 7 mieszkań (wraz z ewentualnym przynależnym miejscem postojowym lub garażem) na cele mieszkaniowe w ramach najmu prywatnego jako odrębne źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jeśli umowy najmu nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, to najem mieszkań można traktować jako odrębne źródło przychodów.

W przepisach nie ma jasnego rozgraniczenia uzależnionego od ilości mieszkań lub skali przychodów z wynajmu, więc podatnik może sam wybrać formę rozliczania wynajmu: działalność gospodarcza lub odrębne źródło przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.) wskazane zostały poszczególne źródła przychodów oraz sposoby opodatkowania dochodów z każdego z tych źródeł.

Według przepisów ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są, określone w art. 10 ust. 1:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (wskazana w pkt 3)

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (wskazane w pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej użyta w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Z kolei element ciągłości świadczy o względnie stałym zamiarze wykonywania działalności gospodarczej, co nie wyklucza możliwości prowadzenia jej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu. Ustawodawcy chodzi o wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Powinna to być działalność stała, planowa (celowa), przy czym obojętne jest, czy plan obejmuje dłuższy czy krótszy okres.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Powyższy przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza albo jako odrębne źródło przychodów (tzw. najem prywatny). Jeśli najem spełnia obiektywne przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 przywołanej ustawy lub jego przedmiotem są składniki majątku związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Należy przy tym podkreślić, że z działalnością gospodarczą nie mogą być utożsamiane czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem - mają na celu zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika i jego najbliższej rodziny z zachowaniem ogólnie przyjętych reguł gospodarności. Oceniając działania podejmowane w związku z najmem pod kątem spełnienia przesłanek z omawianego art. 5a pkt 6 ustawy należy więc uwzględnić również to, czy - i w jakim stopniu - działania te odbiegają od normalnego wykonywania prawa własności. Jeżeli znacznie przekraczają one granicę zwykłego zarządu i nie mogą być uznane w danym przypadku za konieczne dla racjonalnego zagospodarowania posiadanym majątkiem - a ukierunkowane są głównie na jego pomnażanie, to tym samym spełniają charakteryzujące działalność gospodarczą przesłanki zorganizowania i ciągłości. Istotne, choć nie decydujące, mogą się przy tym okazać zwłaszcza niektóre elementy analizowanego stanu faktycznego, takie jak okoliczności podjęcia decyzji o oddaniu nieruchomości w najem, cel i sposób nabycia tej nieruchomości. Odróżnienia wymaga bowiem sytuacja, w której składnik majątku nabyty zostaje de facto do celów inwestycyjnych i z założenia ma stanowić źródło stałych dochodów z najmu, od sytuacji, gdy nieruchomość już posiadana (np. służąca wcześniej zaspokajaniu innych potrzeb, odziedziczona, czasowo niewykorzystywana) wynajmowana jest później ze względu na potrzebę jej rozsądnego zagospodarowania.

W tym kontekście należy brać pod uwagę również skalę prowadzenia najmu. Mimo iż znaczna liczba wynajmowanych nieruchomości (podpisanych umów) sama w sobie, co do zasady, nie przesądza o tym, że najem stanowi w istocie działalność gospodarczą, to jednak może wymuszać zorganizowanie i ciągłość działań właściwe tej działalności i być punktem odniesienia do oceny intencji podatnika w tym zakresie. Wymaga bowiem zazwyczaj szeroko zakrojonych działań (chociażby w zakresie poszukiwania najemców) i doboru środków, jakimi posługuje się przedsiębiorca, by utrzymać i wzmacniać swoją pozycję na rynku świadczonych usług.

Wskazane wyżej przesłanki w każdym przypadku należy rozważyć indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni i Jej mąż są pracownikami zatrudnionymi na umowę o pracę w firmach niezwiązanych z branżą nieruchomości. Oprócz tego Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą z podstawowym przedmiotem działalności PKD 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Na dzień 13 listopada 2018 r. Wnioskodawczyni posiada wniesione do działalności gospodarczej 2 nieruchomości - lokale mieszkalne:

* mieszkanie zakupione w 2018 r. na rynku wtórnym z pieniędzy pochodzących z darowizny pieniężnej od rodziców,

* mieszkanie wraz z przynależnym garażem zakupione na rynku pierwotnym w 2018 r. z pieniędzy pochodzących z darowizny pieniężnej od rodziców i częściowo od męża.

Dodatkowo Wnioskodawczyni planuje zakupić jeszcze 4 do 5 mieszkań (w kilku przypadkach z miejscem postojowym lub garażem). Większość środków pieniężnych przeznaczonych na zakup mieszkań pochodzi z darowizny pieniężnej od rodziców. Darowizny Wnioskodawczyni otrzymała w latach 2008-2011.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą od 2007 r., z podstawowym przedmiotem działalności 68.20.Z, ponieważ w okresie od 22 listopada 2007 r. do 31 maja 2018 r. Wnioskodawczyni była wspólnikiem spółki cywilnej wraz z bratem.

Spółka cywilna posiadała nieruchomość magazynowo-biurową, którą wynajmowała. Zakup nieruchomości magazynowo-biurowej sfinansowany był z darowizny pieniężnej od rodziców, nieruchomość tę spółkę cywilna sprzedała w 2017 r.

W dniu 31 maja 2018 r. Wnioskodawczyni wraz z bratem zlikwidowała spółkę cywilną. Środki pieniężne pochodzące ze zbycia nieruchomości w 2017 r. postanowiła przeznaczyć na zakup lokali mieszkalnych, aby zapewnić swoim dzieciom dobrą przyszłość.

Wnioskodawczyni zamierza wycofać wprowadzone do działalności gospodarczej lokale mieszkalne (wraz z przylegającym garażem), zlikwidować działalność gospodarczą i ww. lokale mieszkalne oraz nowo zakupione (wraz z przylegającym garażem) wynajmować w ramach "najmu prywatnego" jako odrębne źródło przychodów.

W ramach najmu prywatnego Wnioskodawczyni planuje wynajmować do 7 mieszkań (z ewentualnymi przyległymi do nich miejscami postojowymi lub garażami), a przychody będzie traktować jako zabezpieczenie przyszłości swoich dzieci (urodzonych w 2005 r., 2007 r. i 2018 r.). Z najmu prywatnego Wnioskodawczyni zamierza rozliczać się według skali podatkowej lub według ryczałtu.

Zakup i wynajem mieszkań podyktowany jest posiadaniem środków pieniężnych pochodzących w przeważającej części z darowizny pieniężnej od rodziców co stanowić ma lokatę kapitału.

Przez najbliższe lata Wnioskodawczyni chce skupić się na wychowywaniu dzieci a nie na prowadzeniu działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie posiada żadnego biura firmowego, w którym w sposób profesjonalny i zorganizowany przebywałaby i prowadziła działalność gospodarczą.

Małżonek Wnioskodawczyni pracuje na umowę o pracę, natomiast Wnioskodawczyni przebywa w domu sprawując opiekę nad trójką dzieci, więc trudno znaleźć czas na zorganizowane czynności gospodarcze.

Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupuje mieszkania poprzez ich subiektywną ocenę. Mieszkania będą wynajmowane, jeśli uda się znaleźć najemcę - trudno powiedzieć, czy najem będzie odbywał się w sposób ciągły, mogą nastąpić przerwy w wynajmie mieszkań.

Najprawdopodobniej w przyszłości mieszkania zostaną przekazane dzieciom. Wnioskodawczyni chciałaby zamknąć działalność gospodarczą, którą otworzyła w 2007 r.

Podsumowując, we wniosku podano, że czynności wynajmu w ramach najmu prywatnego, nie będą wykonywane w sposób zorganizowany, a także ciągły. Nadrzędnym celem zakupu przedmiotów najmu przez Wnioskodawczynię jest zabezpieczenie przyszłości Jej dzieci.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa i przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że nie ma przeszkód, aby przychód z najmu lokali - po zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej - zaliczyć do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne jest, aby najem nie spełniał przesłanek pozwalających uznać go za działalność gospodarczą. Jeśli zatem najem lokali nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły czyli będzie prowadzony w ramach najmu prywatnego, to uzyskiwane z tego tytułu przychody mogą być kwalifikowane jako przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania - właściwy organ - ustali, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest odmienny od rzeczywistego, to wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.