0115-KDIT3.4011.496.2019.3.AWO - Koszty związane z kredytem jako koszty uzyskania przychodu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2019 r. (data wpływu 18 grudnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 26 lutego 2020 r. oraz 18 marca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów ˗ jest prawidłowe.

W dniu 18 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 26 lutego 2020 r. oraz 18 marca 2020 r., o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku tym, po uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od dnia 1 kwietnia 2018 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie PKD 46.19.Z ˗ działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju. Wnioskodawca rozlicza się prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów, opodatkowując dochody według stawki liniowej. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W dniu 4 lipca 2019 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawca wraz z małżonką zakupił zabudowaną nieruchomość położoną na gruncie oznaczonym numerem geodezyjnym... o obszarze... ha, dla której księgę wieczystą o numerze... prowadzi Sąd Rejonowy w.... Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka stanowi tereny mieszkaniowe. Nieruchomość zabudowana jest drewnianym budynkiem letniskowym, krytym papą, o powierzchni zabudowy około... m².

Zakupiona nieruchomość będzie służyła do wynajmu, z tego powodu Wnioskodawca rozszerzył zakres prowadzonej działalności gospodarczej o PKD 55.20.Z ˗ obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zamieszkania.

Wartość zakupu wynosi... zł. Zakup został sfinansowany częściowo ze środków własnych, a pozostała część ˗ w wysokości... zł ˗ została sfinansowana kredytem. Wskazany kredyt gotówkowy jest kredytem na potrzeby konsumpcyjne (zawarty przez oboje małżonków) i został zawarty w celu częściowego sfinansowania przedmiotowego zakupu.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 lutego 2020 r. (data wpływu 26 lutego 2020 r.) wskazano, że umowa kredytu została zawarta dnia 2 lipca 2019 r., a rozszerzenie działalności nastąpiło dnia 20 sierpnia 2019 r. Z kredytu został sfinansowany zakup domku letniskowego ˗ nie poniesiono żadnych wydatków w celu przystosowania (adaptacji) domku letniskowego do używania. Przedmiotowy domek letniskowy stanowi środek trwały w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wartość domku została ustalona według operatu szacunkowego podmiotu świadczącego wycenę nieruchomości z dnia 25 listopada 2019 r. Wartość odtworzeniowa budynku wynosi... zł plus koszty notarialne w wysokości... zł. Wartość domku stanowiącego środek trwały wynosi więc... zł. Dokonanie wyceny według operatu pozwoliło na ustalenie wartości domku do amortyzacji i pozostałej wartości gruntu. Wartość gruntu nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w działalności gospodarczej. Domek letniskowy został wprowadzony do ewidencji środków trwałych (KŚT: 109), po dokonaniu operatu szacunkowego, tj. 25 listopada 2019 r. i od miesiąca grudnia 2019 rozpoczęła się jego amortyzacja.

Natomiast w uzupełnieniu z dnia 11 marca 2020 r. (data wpływu 18 marca 2020 r.) podkreślono, że uzyskany kredyt w wysokości... zł został przelany na konto osobiste Wnioskodawcy. Następnie, ze wspomnianego konta osobistego przelano wartość... zł na konto bankowe działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Z konta działalności nastąpiła zapłata - przelewem - za zakupioną nieruchomość. Pozostała wartość kredytu na koncie osobistym to... zł, z czego opłacono polisy ubezpieczenia kredytu (polisa numer... - wartość... zł, polisa numer... - wartość... zł) i prowizję od udzielonego kredytu (... zł -... zł z kredytu i... zł ze środków własnych). Na bieżąco z konta osobistego opłacane są odsetki od kredytu.

W związku z powyższym opisem sformułowano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo zaliczyć koszty związane z zawartym kredytem: koszty udzielenia kredytu (prowizję przygotowawczą), koszty ubezpieczenia kredytu (zabezpieczenie spłaty kredytu) oraz odsetki od kredytu w koszty uzyskania przychodu w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej?

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wnioskodawca twierdzi, że koszty kredytu gotówkowego zawartego na potrzeby konsumpcyjne, są w całości związane z zakupem nieruchomości, która będzie źródłem przychodu w działalności gospodarczej. Z uwagi na stosunkowo krótki okres prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca nie miał możliwości zaciągnięcia powyższego kredytu na "konto działalności" (Wnioskodawca zmuszony był zaciągnąć typowy kredyt konsumpcyjny dla współmałżonków). Zdaniem Wnioskodawcy, nie zmienia to jednak faktu, że kredyt w całości został spożytkowany na sfinansowanie zakupu w prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że ma prawo zaliczyć wszystkie koszty kredytu w ciężar kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 wskazanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy zatem ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie

lub zwiększenie tego przychodu. Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów (lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła). Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Należy podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości, wynikającą z art. 22 ust. 1 omawianej ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. W odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości - nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą (forma opodatkowania - podatek liniowy). W dniu 4 lipca 2019 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zakupił nieruchomość zabudowaną drewnianym budynkiem letniskowym. Nieruchomość będzie przeznaczona na cele najmu. Zakup został sfinansowany własnymi środkami Wnioskodawcy oraz środkami uzyskanymi na podstawie zawartej dnia 2 lipca 2019 r. umowy kredytowej (kredyt zawarty przez oboje małżonków). Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków w celu przystosowania (adaptacji) domku letniskowego do używania. Domek letniskowy został wprowadzony do ewidencji środków trwałych dnia 25 listopada 2019 r. Od miesiąca grudnia 2019 r. Wnioskodawca rozpoczął dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. Zapłata za wskazaną nieruchomość nastąpiła za pośrednictwem rachunku bankowego - przelew z rachunku prowadzonego dla potrzeb działalności gospodarczej. Za pośrednictwem rachunku bankowego uregulowano również należności z tytułu prowizji oraz polis dotyczących ubezpieczenia kredytu oraz (w cyklu bieżącym) odsetki od kredytu.

Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

* pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) ˗ w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

* pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) ˗ w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 32 przywołanej wyżej ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Natomiast zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 33 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Analizując przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego w pierwszej kolejności należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uzależniają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na spłatę prowizji i odsetek bankowych przeznaczonych na sfinansowanie kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, od klasyfikacji, czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu. Warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów prowizji i odsetek od kredytu jest fakt ich zapłacenia oraz istnienie związku przyczynowo-skutkowego między kredytem, a przychodem z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 22 ust. 1 przywołanej wyżej ustawy. Decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ma więc faktyczne przeznaczenie kredytu, a nie treść umowy kredytowej zawartej z bankiem.

Ponadto, stosownie do wyżej przytoczonych przepisów, odsetki stanowią koszt podatkowy, jeśli spełniają następujące przesłanki:

* są faktycznie zapłacone,

* pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami (zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów),

* nie zwiększają kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Zauważyć jednak należy, że zgodnie z art. 22p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Przepis ten stosuje się odpowiednio w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych (art. 22p ust. 3 pkt 1 wymienionej ustawy).

W myśl art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292, z późn. zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

Podatnik ˗ wprowadzając środek trwały do ewidencji ˗ ma obowiązek określić jego wartość początkową. Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 22g ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2˗ 18, uważa się ˗ w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

Natomiast w myśl art. 22g ust. 3 cytowanej ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z całokształtu przytoczonych wyżej regulacji wynika, że aby koszty udzielenia kredytu (prowizja przygotowawcza), koszty ubezpieczenia kredytu (zabezpieczenie spłaty kredytu) oraz odsetki mogły stanowić koszty uzyskania przychodu w prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, zaciągnięty kredyt musi pozostawać w związku z uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę ˗ z tego źródła ˗ przychodami, a odsetki od tego kredytu muszą zostać faktycznie zapłacone i nie zwiększać kosztów inwestycji w okresie jej realizacji. Dodatkowo, do przedstawionych okoliczności nie może mieć zastosowania dyspozycja art. 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku podkreślono, że kredyt gotówkowy został zawarty w celu częściowego sfinansowania zakupu nieruchomości zabudowanej domkiem letniskowym. Koszt zakupu został sfinansowany środkami pochodzącymi z kredytu oraz wkładu własnego Wnioskodawcy (zapłata nastąpiła za pośrednictwem rachunku bankowego prowadzonego dla potrzeb działalności gospodarczej Wnioskodawcy; za pośrednictwem rachunku bankowego dokonano również uregulowania należności z tytułu prowizji oraz polis dotyczących ubezpieczenia kredytu oraz odsetek od kredytu). Zakupiona nieruchomość będzie służyła celom najmu ˗ Wnioskodawca rozszerzył dnia 20 sierpnia 2019 r. przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej o zakres PKD 55.20.Z ˗ obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zamieszkania. Stosownie do twierdzenia Wnioskodawcy ˗ wspomniany kredyt jest w całości związany z zakupem nieruchomości, która będzie źródłem przychodu w działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, nie można Wnioskodawcy odmówić prawa do zaliczenia w koszty podatkowe kosztów udzielenia kredytu (prowizji przygotowawczej), kosztów ubezpieczenia kredytu (zabezpieczenia spłaty kredytu) oraz odsetek, o ile Wnioskodawca wykaże związek pomiędzy tymi wydatkami a uzyskanym przychodem (stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zaznaczyć jednak należy, że wydatki poniesione i zapłacone:

* do dnia wprowadzenia danego środka trwałego do ewidencji środków trwałych ˗ podwyższają jego wartość początkową i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności pośrednio ˗ poprzez odpisy amortyzacyjne,

* po wprowadzeniu środka danego trwałego do wskazanej wyżej ewidencji ˗ podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów podatkowych.

Stosowanie do powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić jednakże należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości dokonanych przez Wnioskodawcę ustaleń wysokości wartości początkowej środków trwałych. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa, a więc istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy Podatnik prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny (zdarzenie przyszłe). Zgodnie z zasadą samoopodatkowania obowiązującą w polskim systemie podatkowym, to na Podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. Stąd też tutejszy organ interpretacyjny nie analizował i nie odnosił się do wskazanych przez Wnioskodawcę wartości (przyjętych na poczet dokonywanych obliczeń wartości początkowej).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem

faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym

wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43˗ 300 Bielsko˗ Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.