0115-KDIT3.4011.281.2022.2.PS - Ulga B+R w firmie prowadzącej działalność w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

- jest nieprawidłowe w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków na nabycie Usług Specjalistycznych wykonywanych na podstawie umów zawieranych z podmiotami niewymienionymi w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

- prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

7 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 25 maja 2022 r. (wpływ ePUAP). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan A.A.

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani B.A.

Opis stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego

DANE FIRMY

X Spółka Jawna swoją działalność rozpoczęła w... 1994 r. Przedsiębiorstwo jest wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem..., NIP..., REGON..

Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2015 r. poz. 1710, z 2016 r. poz. 1206 oraz z 2017 r. poz. 1089 i 2201).

Spółka przekazuje do GUS sprawozdania z działalności badawczo-rozwojowej - PNT-01.

OPIS FIRMY

Przedsiębiorstwo X Spółka Jawna z siedzibą w A., wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu... 2002 r. posiada NIP..., REON... (dalej "Spółka" lub "Firma").

Spółka posiada status Zakładu Pracy Chronionej. Wdrożono w niej system jakości ISO 9001:2015.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji (...). W tym produktów:

- (...);

- (...);

- (...);

- (...).

Główne PKD działalności Spółki: 22.22.Z Produkcja opakowań z tworzyw sztucznych.

Przedsiębiorstwo zajmuje się też dystrybucją (...).

Spółka, stawia duży nacisk na jakość i powtarzalność produktu i szybką dobrze zorganizowaną logistykę oraz dużą elastyczność w realizowaniu potrzeb klientów.

STRATEGIA ROZWOJU

Długoterminowa strategia rozwoju Przedsiębiorstwa X zakłada uzyskanie wiodącej pozycji lidera zarówno na rynku krajowym jak i rynkach międzynarodowych przy jednoczesnym pozyskiwaniu nowych rynków zbytu. Zakłada się, iż głównym czynnikiem determinującym rozwój przedsiębiorstwa w roku 2021 i w kolejnych latach będzie poziom kosztów produkcji. Podlega on gwałtownemu zwiększeniu, głównie poprzez wzrost cen nośników energii i płacy minimalnej. Spółka różnice te zamierza niwelować głównie poprzez program optymalizacji poziomu kosztów, ale również poprzez wdrażanie nowych produktów, dzięki którym będzie możliwe uzyskanie wyższej marży. Jako producent operujący na wielu rynkach jest to warunek konieczny, aby móc zaspokajać potrzeby szerokiego spektrum klientów. W tym celu Spółka będzie stale podejmować działania prowadzące do umacniania osiągniętej na głównych rynkach pozycji, ekspansję na nowe rynki oraz zaistnienie i rozwój w nowych segmentach rynkowych.

Przedsiębiorstwo systematycznie prowadzi działania mające na celu zapewnienie swoim Klientom produktów o wysokiej jakości, przy uwzględnieniu zmieniających się warunków rynkowych oraz zindywidualizowanych potrzeb Klientów.

Wewnętrzne kontrole jakości prowadzone są na wielu etapach produkcji - wysoką jakość każdego produktu gwarantują rygorystyczne standardy i normy jakościowe. Surowce przeznaczane do wytwarzania są systematycznie badane przez dział badawczo-rozwojowy i wyodrębnione w nim do badań laboratorium.

Celem Przedsiębiorstwa X jako stale rozwijającego się przedsiębiorcy, jest zwiększanie możliwości produkcyjnych, poszerzanie gamy wytwarzanych produktów poprzez wprowadzanie innowacji produktowych, udoskonaleń do produktów oferowanych już na rynku, jak również usprawnianie procesu wytwarzania produktów. Powyższe dążenie implikuje konieczność prowadzenia przez Przedsiębiorstwa X prac badawczo-rozwojowych.

Realizowane prace polegają między innymi na wytwarzaniu samemu, poszukiwaniu na rynku oraz testowaniu nowych surowców lub zamienników jako składników produktów, tworzeniu nowych produktów oraz technologii ich wytwarzania, ulepszaniu istniejących receptur i technologii, udoskonalaniu, prowadzeniu produkcji prototypowej, dokonywaniu walidacji produktów oraz wprowadzeniu nowych lub udoskonalonych produktów na rynek.

STRUKTURA ORGANIZACYJNA

Przedsiębiorstwo w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zatrudnia łącznie w etatach... pracowników (dane na 31 grudnia 2020 r.).

W ramach schematu organizacyjnego Przedsiębiorstwa X funkcjonują: Dział A., Dział Badań i Rozwoju, Dział B. (Produkcja (...)), Dział C., Dział D., Biuro Obsługi Klienta - wszystkie podległe Właścicielom.

Dział B. zarządzany i nadzorowany jest przez Dyrektora. Spółka w ramach działu zatrudnia wysoko wykwalifikowaną kadrę inżynieryjno-techniczną.

Działalność badawczo-rozwojowa Przedsiębiorstwa X jest prowadzona w ramach wyodrębnionego w strukturze organizacyjnej firmy Działu Badań i Rozwoju podległego Dyrektorowi oraz w ramach działu B.

Każdy projekt jest weryfikowany pod kątem wpisywania się zrealizowanych działań w definicję działalności badawczo-rozwojowej.

ZATRUDNIENIE W OBSZARZE B+R

Umowy o pracę dla pracowników poszczególnych Działów w Przedsiębiorstwie X nie zawierają postanowień, że celem zatrudnienia jest realizacja działalności badawczo-rozwojowej. Obszary zaangażowania pracownika w obszar badawczo-rozwojowy wynikają bezpośrednio ze Stanowiskowych Kart Pracy, z których wyraźnie wynika, że zakres obowiązków pracownika ściśle związany jest z prowadzoną przez Przedsiębiorstwo X działalnością badawczo-rozwojową. Ponadto, pracownicy faktycznie wykonują prace B+R, potwierdzone ewidencją czasu pracy B+R.

Do zadań pracowników Przedsiębiorstwa X wykonujących prace badawczo-rozwojowe, zgodnie z obowiązującymi ich Stanowiskowymi Kartami Pracy, należy:

DLA DYREKTORA

Uczestnictwo w realizacji wewnętrznych projektów badawczo-rozwojowych związanych z działalnością Przedsiębiorstwa X m.in. w zakresie organizacji i wprowadzania do produkcji nowych lub udoskonalonych produktów, nowych lub udoskonalonych receptur, przygotowania prób i testów, a w szczególności:

- Inicjowanie i wdrażanie do produkcji nowych receptur materiałowych;

- Poszukiwanie innowacyjnych rozwiązań w obszarze działalności przedsiębiorstwa;

- Zapewnienie właściwej infrastruktury do przeprowadzenia procesów projektowych;

- Kontrolowanie przebiegu oraz budżetów powierzonych projektów;

- Prowadzenie spotkań projektowych zespołów interdyscyplinarnych;

- Udział w tworzeniu harmonogramów wewnętrznych projektów B+R i monitorowanie przebiegu ich realizacji;

- Tworzenie, koordynowanie i nadzór prac nad powierzonymi projektami B+R;

- pełnienie funkcji kierownika projektu;

- Współpraca z klientami, z udziałem DH, w zakresie pozyskiwania nowych informacji, potrzeb klientów dotyczących nowych bądź ulepszonych prób;

- Nadzór nad działami zaangażowanymi w projekty B+R;

- Współpraca z innymi członkami zespołu projektowego oraz działu B+R;

- Udział w tworzeniu harmonogramów wewnętrznych projektów B+R i monitorowanie przebiegu ich realizacji;

- Ścisła współpraca z dostawcami tworzyw w zakresie nowych trendów i rozwiązań surowcowych;

- Udział w szkoleniach, konferencjach i targach w zakresie pozyskania wiedzy dotyczącej zmieniających się trendów w branży opakowaniowej, przepisów prawnych.

DLA KIEROWNIKA PRODUKCJI

Uczestnictwo w realizacji wewnętrznych projektów badawczo-rozwojowych związanych z działalnością Przedsiębiorstwa X m.in. w zakresie organizacji i wprowadzania do produkcji nowych lub udoskonalonych produktów, nowych lub udoskonalonych receptur, przygotowania prób i testów, a w szczególności:

- Projektowanie i inicjowanie działań zmierzających do wdrożenia nowych lub udoskonalonych produktów;

- Inicjowanie i wdrażanie do produkcji nowych receptur materiałowych;

- Przygotowanie dokumentacji technologicznych nowych/udoskonalanych produktów;

- Poszukiwanie innowacyjnych rozwiązań w obszarze działalności przedsiębiorstwa;

- Opracowywanie i wprowadzanie nowych produktów na rynek;

- Współpraca z innymi członkami zespołu projektowego oraz działu B+R;

- Wstępna analiza i ocena otrzymanych prób;

- Monitorowanie parametrów jakościowych wytworzonych produktów;

- Prowadzenie prób technologicznych u klienta;

- Prowadzenie spotkań projektowych zespołów interdyscyplinarnych;

- Bieżące wsparcie przy rozwiązywaniu pojawiających się okresowo problemów przy wstępnych testach produkcji wyrobów będących w produkcji oraz wdrażanie działań korygujących;

- Udział w tworzeniu harmonogramów wewnętrznych projektów B+R i monitorowanie przebiegu ich realizacji;

- Prowadzenie dokumentacji związanej z zatwierdzaniem do produkcji nowych/udoskonalonych produktów;

- Współpraca z zewnętrznymi jednostkami naukowymi w zakresie nowych technologii, wytwarzania nowych produktów, certyfikacji, zlecaniu testów laboratoryjnych;

- Udział w szkoleniach, konferencjach i targach w zakresie pozyskania wiedzy dotyczącej zmieniających się trendów w branży opakowaniowej, przepisów prawnych;

- Współpraca z innymi członkami zespołu projektowego oraz działu B+R;

- Ścisła współpraca z dostawcami tworzyw w zakresie nowych trendów i rozwiązań surowcowych;

- Zapewnienie surowców do przeprowadzenia testów;

- Bezpośredni nadzór nad procesem produkcji prób.

DLA PRACOWNIKÓW DZIAŁU BADAŃ I ROZWOJU

Uczestnictwo w realizacji wewnętrznych projektów badawczo-rozwojowych związanych z działalnością Przedsiębiorstwa X m.in. w zakresie organizacji i wprowadzania do produkcji nowych lub udoskonalonych produktów, nowych lub udoskonalonych receptur, przygotowania prób i testów, a w szczególności:

- Inicjowanie i wdrażanie do produkcji nowych receptur materiałowych;

- Przeprowadzenie prób technologicznych u klienta;

- Współpraca z innymi członkami zespołu projektowego;

- Bieżące wsparcie przy rozwiązywaniu pojawiających się okresowo problemów przy wstępnych testach produkcji wyrobów będących w produkcji oraz wdrażanie działań korygujących;

- Monitorowanie parametrów jakościowych wytworzonych produktów podczas procesów produkcji;

- Przygotowanie wytycznych dla receptur surowcowych i ocena ich jakości;

- Sporządzanie i archiwizacja dokumentacji z wynikami prac na etapie prób;

- Prowadzenie dokumentacji związanej z zatwierdzaniem do produkcji nowych/udoskonalonych produktów;

- Analiza i ocena otrzymanych prób referencyjnych;

- Monitoring w zakresie zmieniających się przepisów prawnych w zakresie stosowanie tworzyw sztucznych i dostosowywanie dokumentacji i procesów wewnętrznych;

- Udział w tworzeniu harmonogramów wewnętrznych projektów B+R i monitorowanie przebiegu ich realizacji;

- Przygotowywanie materiałów i surowców do badań;

- Realizowanie metodologii prac badawczych: opracowanie metody przygotowania jednorodnych receptur; określenie reżimów procesowych;

- Nadzór nad właściwą walidacją urządzeń laboratoryjnych;

- Współpraca z zewnętrznymi jednostkami naukowymi w zakresie nowych technologii, wytwarzania nowych produktów, certyfikacji, zlecaniu testów laboratoryjnych;

- Udział w szkoleniach, konferencjach i targach w zakresie pozyskania wiedzy dotyczącej zmieniających się trendów w branży opakowaniowej, przepisów prawnych, metodologii badań;

- Przygotowywanie materiałów i surowców do badań.

DLA PRZEDSTAWICIELI HANDLOWYCH i SPRZEDAŻY

Uczestnictwo w realizacji wewnętrznych projektów badawczo-rozwojowych związanych z działalnością Przedsiębiorstwa X m.in. w zakresie organizacji i wprowadzania do produkcji nowych lub udoskonalonych produktów, nowych lub udoskonalonych receptur, przygotowania prób i testów, a w szczególności:

- Inicjowanie i wdrażanie do produkcji nowych receptur materiałowych;

- Organizowanie i prowadzenie prób technologicznych u klienta;

- Pozyskiwanie prób referencyjnych u klienta;

- Pozyskiwanie informacji dotyczących wymagań i potrzeb klienta w zakresie dopasowania/ rozwoju produktu;

- Współpraca z innymi członkami zespołu projektowego oraz działu B+R;

- Monitorowanie parametrów jakościowych wytworzonych produktów;

- Poszukiwanie innowacyjnych rozwiązań w obszarze działalności przedsiębiorstwa;

- Monitorowanie parametrów jakościowych wytworzonych produktów u klientów;

- Aktywne uczestnictwo w nowych projektach B+R wdrażanych w przedsiębiorstwie;

- Monitorowanie rynku w zakresie zmieniających się trendów w branży opakowaniowej.

W ramach istniejącej struktury organizacyjnej w Przedsiębiorstwie X, wszyscy zatrudnieni pracownicy udoskonalają procesy technologiczne produkcji, jednocześnie pracując nad wysoką jakością i trwałością wytwarzanych produktów oraz projektują nowe produkty. O rozwój i marketing nowych produktów na docelowych rynkach dba Dział E.

DZIAŁALNOŚĆ BADAWCZO-ROZWOJOWA

Przedsiębiorstwo X dla poszczególnych projektów prowadzi rozliczenie kosztów wewnętrznych poniesionych na prace B+R oraz tzw. Kartę Projektu, w których rejestrowane są: plan projektu i jego przebieg, raporty, wyniki, skład osobowy zespołu projektowego, zaangażowanie czasowe poszczególnych członków zespołu. Z prowadzonej ewidencji projektów wynika, jaka część czasu pracy poszczególnych Pracowników poświęcona była na wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem w pracach badawczo-rozwojowych oraz zakres wykonywanych czynności.

Przedsiębiorstwo X nie świadczy usług prowadzenia działalności badawczej lub prac rozwojowych dla innych podmiotów. Prace badawczo-rozwojowe są inicjowane przez samo przedsiębiorstwo, w ramach jego bieżącej działalności, a wyniki tych prac wdrażane w działalności podmiotu. Wypracowane w wyniku działalności badawczo-rozwojowej produkty przedsiębiorstwo oferuje bezpośrednio swoim klientom.

Kierunek prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Przedsiębiorstwo X wyznacza zmieniająca się sytuacja na konkurencyjnych rynkach, a także dążenie do utrzymania najwyższej jakości produktów i procesów technologicznych. Spółka stale monitoruje rynek surowców oraz dostępność nowych rozwiązań w zakresie projektowania i wytwarzania produktów..

Przedmiotem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych w ramach Działów Badań i Rozwoju oraz Produkcji są prace mające na celu poszukiwanie, projektowanie, opracowywanie nowych i udoskonalonych produktów oraz doskonalenia procesów technologicznych ich wytwarzania.

Zgodnie z zamierzeniami Przedsiębiorstwa X - rezultatem prowadzonych prac badawczo-rozwojowych jest zarówno wprowadzenie do sprzedaży nowych produktów, udoskonalanie istniejących produktów, wprowadzanie do działalności nowych procesów technologicznych, jak również optymalizacja stosowanych metod produkcji i dostawy. Przedmiotem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych w ramach Działów Badań i Rozwoju oraz Produkcji są prace mające na celu poszukiwanie, projektowanie, opracowywanie nowych i udoskonalonych produktów oraz doskonalenia procesów technologicznych ich wytwarzania.

Działalność badawczo-rozwojowa w powyższym zakresie obejmuje następujące grupy czynności (każdorazowo część z nich lub wszystkie):

- przygotowanie koncepcji projektu (nowego wyrobu) i jego założeń w zakresie receptury, składników kompozycji,

- dobór mieszanek surowców do przetworzenia,

- wytypowanie parametrów przetwórczych i dodatków poprawiających mieszalność surowców,

- identyfikacja wyzwań technologicznych w zakresie składu surowcowego oraz technologii produkcji (w tym, np. (...)),

- opracowanie prototypów nowych wyrobów i technologii ich produkcji,

- testowanie technologii/walidacja prototypów nowego produktu - weryfikacji i analiza pod kątem spełnienia pierwotnych założeń w zakresie cech, które składają się na konstrukcję wzoru, tj. jego kolorystyki, wyrazistości i kompletności,

- udoskonalenie prototypu - w przypadku braku oczekiwanego efektu w zakresie otrzymanej receptury lub parametrów na danym produkcie, wykonane prototypy tego wyrobu oraz proces ich produkcji podlega dalszemu udoskonaleniu (dokonywane są zmiany procesu technologicznego właściwego dla danego prototypu np. zmiany proporcji, wielkości, składu surowcowego, detali, badania w zakresie temperatury procesów,

- wdrożenie pilotażowe oraz nadzór nad próbami produkcyjnymi - produkcja serii próbnej.

Próba produkcyjna jest przeprowadzona na urządzeniach produkcyjnych. Na tym etapie określane są wszystkie ostateczne parametry produkcji. Próba produkcyjna wykonywana jest przy pełnej obsadzie personelu linii produkcyjnych, tzn.: przy udziale operatorów maszyn, pracowników produkcyjnych, pracowników działu jakości oraz technologów.

Próby produkcyjne wykonywane są do momentu, w którym Przedsiębiorstwo uzna, iż zostały wypracowane paramenty niezbędne do wytwarzania Produktu na skalę przemysłową (powyższe może wymagać wykonania jednej lub kilku prób produkcyjnych).

W zakresie opracowania nowych i ulepszonych metod produkcji proces projektowy obejmuje następujące czynności:

- identyfikacja i analiza problemu technologicznego,

- opracowanie założeń rozwiązania zidentyfikowanego problemu,

- próby, testy w skali zbliżonej do rzeczywistej,

- w przypadku braku potwierdzenia poprawności - modyfikacja założeń, zmiana sposobu rozwiązania problemu technologicznego, kolejne próby w skali zbliżonej do rzeczywistej,

- w przypadku potwierdzenia poprawności przyjętej koncepcji - próby w warunkach produkcyjnych.

Bezpośrednim skutkiem realizacji działalności badawczo-rozwojowej jest opracowanie oraz dostarczanie nowych rozwiązań wpływających bezpośrednio na poprawę charakterystyk i parametrów oferowanych produktów oraz realizowanych procesów technologicznych.

Prace podejmowane w ramach działalności badawczo-rozwojowej wynikają bezpośrednio z potrzeb obecnych i potencjalnych klientów Przedsiębiorstwa X. Realizowane projekty dotyczą udoskonalania receptur produktowych oraz opracowywania i wykonywania nowych produktów spełniających wymagania klientów. Prace opisane powyżej były/są/będą zdarzeniami unikalnymi/innowacyjnymi w skali co najmniej Przedsiębiorstwa X.

Prace badawczo-rozwojowe realizowane przez Przedsiębiorstwo X nie są nakierowane na uzyskanie rutynowych/okresowych zmian do produktów, procesów, a zadania i problemy przed którymi stawiani są pracownicy wymagają zawsze indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy/umiejętności. Rozwiązania wypracowywane w ramach prowadzonych prac badawczo - rozwojowych pozwalają na realizację określonych celów Przedsiębiorstwa X.

Prace prowadzone w ramach działalności badawczo-rozwojowej nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów, a prace nad nowymi produktami/procesami nie zawsze skutkują wprowadzeniem nowych produktów do oferty Przedsiębiorstwa X/sposobów wytwarzania produktów do działalności gospodarczej (przykładowo, w sytuacjach gdy właściwości nowego produktu nie są zadowalające, a wprowadzenie produktu do sprzedaży mogłoby okazać się nieopłacalne z biznesowego punktu widzenia, etc.), a prace optymalizacyjne w zakresie istniejących produktów/procesów nie zawsze skutkują uzyskaniem lepszych parametrów produktów lub optymalizacją procesu produkcyjnego.

Prowadzona przez Przedsiębiorstwo X działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona w sposób systematyczny, według harmonogramów oraz procesów opracowanych wewnętrznie. Prace B+R są dokumentowane w ewidencji Przedsiębiorstwa X w sposób umożliwiający wyodrębnienie ich od produkcji stanowiącej podstawową działalność.

W działalności gospodarczej Spółki wyróżnić można dwa obszary, w ramach których, podejmuje ona twórcze działania w ramach realizowanych projektów (dalej: "Projekty B+R"):

1. Opracowywanie nowych wyrobów...:

- przygotowywanie nowych mieszanek surowcowych,

- opracowywanie struktur (...),

- opracowywanie parametrów konstrukcyjnych (...),

2. Projektowanie i wprowadzanie znaczących ulepszeń do dotychczasowych produktów:

- przygotowywanie udoskonalonych mieszanek surowcowych,

- udoskonalanie struktur (...),

- udoskonalenia parametrów konstrukcyjnych (...).

Działalność badawczo-rozwojowa w powyższym zakresie obejmuje następujące grupy czynności (każdorazowo część z nich lub wszystkie):

- przygotowanie koncepcji projektu (nowego wyrobu) i jego założeń w zakresie receptury, składników kompozycji,

- dobór mieszanek surowców do przetworzenia,

- wytypowanie parametrów przetwórczych i dodatków poprawiających mieszalność surowców,

- identyfikacja wyzwań technologicznych w zakresie składu surowcowego oraz technologii produkcji (w tym, np. (...)),

- opracowanie prototypów nowych wyrobów i technologii ich produkcji,

- testowanie technologii/walidacja prototypów nowego produktu - weryfikacji i analiza pod kątem spełnienia pierwotnych założeń w zakresie cech, które składają się na konstrukcję wzoru, tj. jego kolorystyki, wyrazistości i kompletności,

- udoskonalenie prototypu - w przypadku braku oczekiwanego efektu w zakresie otrzymanej receptury lub parametrów na danym produkcie, wykonane prototypy tego wyrobu oraz proces ich produkcji podlega dalszemu udoskonaleniu (dokonywane są zmiany procesu technologicznego właściwego dla danego prototypu, np. zmiany proporcji, wielkości, składu surowcowego, detali, badania w zakresie temperatury procesów),

- wdrożenie pilotażowe oraz nadzór nad próbami produkcyjnymi - produkcja serii próbnej.

Pracownicy korzystają z bardzo szerokiego asortymentu narzędziowego, który obejmuje w szczególności maszyny takie jak:

- linie do (...),

- (...),

- nowoczesne elektryczne urządzenia do transportu poziomego,

- manipulatory do załadunku i rozładunku.

Materiały wykorzystywane przez Spółkę:

W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową Spółka nabywa materiały będące składnikami wytworzonych produktów/prototypów, a następnie zużywa przedmiotowe materiały w toku prac badawczo-rozwojowych.

Do materiałów tych można zaliczyć przede wszystkim: tworzywa, (...), papier i surowce (np. energia elektryczna).

Po zakończeniu wszystkich testów i pozytywnym zaakceptowaniu prototypu, następuje zakończenie Projektu B+R. Wyrób trafia do weryfikacji przez klienta, a po akceptacji realizowany jest etap produkcji seryjnej.

Prace prowadzone w ramach działalności badawczo-rozwojowej nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów, a prace nad nowymi produktami nie zawsze skutkują wprowadzeniem nowych produktów do oferty przedsiębiorstwa (przykładowo, w sytuacjach gdy właściwości nowego produktu nie są zadowalające, a wprowadzenie produktu do sprzedaży mogłoby okazać się nieopłacalne z biznesowego punktu widzenia, etc.), a prace optymalizacyjne w zakresie istniejących produktów nie zawsze skutkują uzyskaniem lepszych parametrów produktów lub optymalizacją procesu produkcyjnego.

Prowadzona przez Spółkę działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona w sposób systematyczny, według harmonogramów oraz procesów opracowanych wewnętrznie w przedsiębiorstwie. Prace B+R są dokumentowane w ewidencji Spółki w sposób umożliwiający wyodrębnienie ich od produkcji stanowiącej podstawową działalność firmy.

W przedstawionych przez przedsiębiorstwo projektach występowały problemy technologiczne, charakterystyczne dla działalności rozwojowej, świadczące o innowacyjności wypracowywanych rozwiązań.

Podsumowanie każdego z projektów przedstawione zostało w sposób szczegółowy i wyczerpujący, pozwalający stwierdzić, że opracowywane produkty są innowacyjne w skali przedsiębiorstwa, a w części przypadków w skali ogólnopolskiej, a nawet europejskiej.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi i nadal będzie w przyszłości ponosiła szereg wydatków związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Wydatki ponoszone na działalność badawczo-rozwojową Spółki można zaliczyć do jednej z następujących kategorii: a) wynagrodzenia na rzecz osób realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umów o pracę, umów zlecenie, umowy o dzieło ("Pracowników") oraz inne świadczenia realizowane na rzecz Pracowników, będące przychodami ("Wydatki Pracownicze"), a także składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, których podstawą wymiaru są przychody podatkowe Pracowników, finansowane przez Spółkę ("Składki");

Odnośnie powyższej litery Wnioskodawcy wskazują:

Na powyższe koszty składają się należności poniesione przez pracodawcę z tytułu zatrudnienia pracowników, w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Koszty osobowe obejmują swym zakresem zatrudnienia zarówno na podstawie umowy o pracę oraz płacone przez pracodawcę składki od tych należności. Kwalifikowane są: wynagrodzenie zasadnicze, koszty składek na ubezpieczenia społeczne/emerytalne, rentowe, wypadkowe/ w części finansowanej przez pracodawcę, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, nagrody i premie, diety i inne należności za czas podróży służbowych; dodatki tj. za przepracowane lata, funkcyjne, za prace w nocy, koszty abonamentu za świadczenia prywatnej opieki medycznej, odprawy oraz inne koszty związane z zatrudnieniem pracownika.

Odliczeniu w ramach ulgi B+R nie podlegają składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Przedsiębiorstwo X ponosi koszty zatrudnienia pracowników na podstawie wyłącznie umów o pracę. W wyniku analizy zakresu obowiązków poszczególnych pracowników w Przedsiębiorstwie zidentyfikowano możliwość kwalifikacji następujących kosztów wynagrodzeń:

- koszty wynagrodzeń pracowników działu B+R - za kwalifikowane uznano koszty wynagrodzeń w zależności od procentowego stopnia zaangażowania w realizację prac B+R;

- koszty wynagrodzeń pracowników działów wspierających np. działu sprzedaży, działu C. - za kwalifikowane uznano koszty wynagrodzeń w zależności od procentowego stopnia zaangażowania w realizację prac B+R;

- koszty wynagrodzeń pracowników produkcyjnych pracujących przy próbach - za kwalifikowane uznano koszty wynagrodzeń w zależności od godzinowego stopnia zaangażowania pracowników produkcyjnych w realizację prac B+R przy prototypowych próbach.

Zarówno wydatki pracownicze, jak i składki, zaliczane są przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

b) wydatki na nabycie materiałów i surowców wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej ("Surowce"), a także koszty wytworzenia produktów zużywanych w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej oraz koszt nabycia wyrobów konkurencyjnych.

Odnośnie powyższej litery Wnioskodawcy wskazują:

Kategoria ta obejmuje wydatki na zakup materiałów i surowców bezpośrednio zużytych do działalności badawczo-rozwojowej. W przypadku materiałów lub surowców wykorzystywanych nie tylko do działalności badawczo-rozwojowej, podatnik ma możliwość rozliczenia wyłącznie tej części kosztów, która jest związana z działaniami B+R.

Na potrzeby prowadzenia prób prototypowych Przedsiębiorstwo X nabywa odpowiednie materiały (np. tworzywa, (...), papier, itp.) i surowce (np. energia elektryczna). Spółka będzie w stanie wyodrębnić koszty materiałów i surowców wykorzystanych w działalności badawczo-rozwojowej w swojej ewidencji rachunkowej, prowadzonej zgodnie z odrębnymi przepisami.

W szczególności w ww. ewidencji ujęte zostaną następujące rodzaje kosztów:

- koszty regranulacji odpadów wykorzystywanych przy próbach jako materiały lub surowce pobierane z magazynu bądź w wyniku likwidacji wytworzonych wyrobów gotowych;

- koszty surowców wykorzystywanych do prób technologicznych i prototypowych jako zakup materiałów i surowców wykorzystanych na wytworzenie prototypów;

- koszty energii zużywanej na próby i prototypowanie jako zakup wszelkich materiałów i surowców, w tym energii elektrycznej, wody, gazu, niezbędnych do wytworzenia prototypu bądź serii pilotażowej.

c) wydatki na usługi związane z wykonaniem badań/wydaniem atestów dla produktów, opinie, ekspertyzy ("Usługi Specjalistyczne");

Odnośnie powyższej litery Wnioskodawcy wskazują:

Do kategorii Usług Specjalistycznych jakie nabywane są przez Spółkę zaliczyć należy wydatki na przeprowadzenie niezbędnych badań, procedur atestacyjnych i wydanie atestów oraz aprobat technicznych dla produktów, badania właściwości produktów w zewnętrznych instytutach i laboratoriach (przykładowo: badania surowców, półproduktów, prototypów produktów, badania związane z wyznaczeniem i sprawdzeniem właściwości użytkowych wyrobów, certyfikacja wyrobów etc.) także wydatki na opinie i ekspertyzy.

Usługi Specjalistyczne świadczone będą zarówno przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jak i przez podmioty nie wymienione w tych przepisach.

Wydatki na Usługi Specjalistyczne są i będą zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Katalog podmiotów, od których przedsiębiorca nabywa/będzie nabywał ww. usługi ( wyniki badań) ekspertyzy obejmuje uczelnie, federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, instytuty naukowe PAN, instytuty badawcze, międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, Polska Akademia Umiejętności oraz inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. Przedsiębiorstwo X korzysta z usług wykonania zewnętrznych badań i ekspertyz dla prototypowanych produktów, celem potwierdzenia ich parametrów. Zlecane badania i ekspertyzy są niezbędne w ocenie czy prototypy są zgodne z obowiązującymi normami technicznymi, a co za tym idzie są elementami związanymi z działalnością badawczo-rozwojową przedsiębiorstwa oraz niewątpliwie służą poszerzaniu wiedzy w dziedzinie, w której przedsiębiorca prowadzi swoją działalność.

d) dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością ("Środki Trwałe i WNiP").

Odnośnie powyższej litery Wnioskodawcy wskazują:

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółka może wykorzystywać Środki Trwałe i WNiP (np. urządzenia i aparatura specjalistyczna, licencje na oprogramowanie w nich wykorzystywane, etc.).

Spółka ujmuje Środki Trwałe i WNiP w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej.

Wśród Środków Trwałych i WNiP mogą być zarówno takie, które będą wykorzystywane wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jak i takie, które będą wykorzystywane również do innych celów niż działalność badawczo-rozwojowa. W przypadku gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności - to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wydatki poniesione w związku z działalnością badawczo-rozwojową nie zostały Spółce zwrócone w jakiekolwiek formie, w szczególności nie zostały sfinansowane dotacją.

Wszystkie opisane wyżej wydatki Wnioskodawcy zaliczają do kosztów uzyskania przychodu.

Wnioskodawcy uzyskują przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych.

W uzupełnieniu wniosku z 25 maja 2022 r. Zainteresowani wskazują, że wniosek dotyczy kosztów kwalifikowanych poniesionych za rok 2021 oraz kosztów kwalifikowanych, które będą poniesione w 2022 r. i następnych latach. Opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki - miały miejsce oraz dojdzie do ich spełnienia w okresie, którego ma dotyczyć sprawa. Wspólnikami spółki jawnej w okresie, którego dotyczy opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego są i będą wyłącznie osoby fizyczne: A.A. i B.A.

Zainteresowani potwierdzili również, że podejmowana samodzielnie przez Zainteresowanych/Spółkę działalność, która jest przedmiotem wniosku obejmowała/obejmuje i będzie obejmować prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce i nie obejmowała/nie obejmuje i nie będzie obejmować prac rozwojowych (winno być: badań naukowych) w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz art. 4 ust. 2 pkt 2 tej ustawy.

Podejmowana samodzielnie przez Zainteresowanych/Spółkę działalność, która jest przedmiotem wniosku, obejmowała i będzie obejmować działalność twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W związku ze wskazaniem kosztów wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na umowę o pracę jako wydatków w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej oraz wskazaniem sposobu wyodrębniania części ich wynagrodzenia przypadającego na działalność B+R, tj.:

- (...) za kwalifikowane uznano koszty wynagrodzeń w zależności od procentowego stopnia zaangażowania w realizację prac B+R (...);

- w zależności od godzinowego stopnia zaangażowania pracowników produkcyjnych w realizację prac B+R (...);

- Zainteresowani potwierdzili, że do kosztów kwalifikowanych wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na umowę o pracę zaliczane będą poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostawać będzie w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zainteresowani wskazali także, że opłacenie pracownikom usług medycznych zalicza się do innych kosztów związanych z zatrudnieniem. Świadczenia te stanowią należności, o których mowa w ww. art. 12 ust. 1 ww. ustawy podatkowej.

W wyroku (z 3 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2983/14) NSA wskazał, że prawo i wynikająca z niego możliwość nieodpłatnego korzystania z usług medycznych, objętych wykupionym pakietem, może stanowić, jak wywiedziono to w punkcie poprzedzającym, nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Skoro nieodpłatne świadczenie polega na zagwarantowaniu pracownikowi możliwości skorzystania z usług medycznych, to uprawniony otrzymuje je w momencie, w którym po stronie wykonawcy usług medycznych powstaje obowiązek pozostawania w gotowości do świadczenia tych usług. Analogiczne wnioski zostały także przedstawione w wyroku NSA z 1 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1970/12.

Co do związku "świadczeń prywatnej opieki zdrowotnej" z działalnością "badawczo-rozwojową" to Wnioskodawca wskazuje, że zapewnienie świadczeń prywatnej opieki zdrowotnej przyczynia się do mniejszej absencji pracowników z tytułu chorób przez co przyczynia się do szybszej realizacji projektów B+R. Zapewnienie tych świadczeń stanowi ponadto pozapłacowy czynnik, który umożliwia zatrudnienie wysokospecjalizowanych pracowników, którzy będą realizowali prace B+R.

Do innych kosztów związanych z zatrudnieniem zaliczyć należy:

- obowiązkowe badania lekarskie,

- zapewnienie pracownikom odzieży ochronnej i roboczej, posiłków profilaktycznych i regeneracyjnych, okularów korygujących wzrok,

- opłacenie pracownikom usług medycznych albo zajęć sportowych,

- dokształcanie pracowników, jeśli nowe umiejętności są potrzebne w pracy,

- wydatki w związku z podróżami służbowymi w tym wydatki związane z używaniem samochodów pracowników w trakcie tych podróży, opłaty za parkowanie czy przejazd autostradą w trakcie podróży służbowej.

Świadczenia te stanowią należności, o których mowa w ww. art. 12 ust. 1 ww. ustawy podatkowej. Co do związku "innych kosztach zatrudniania pracownika" z działalnością "badawczo-rozwojową" to Wnioskodawca wskazuje, że ww. koszty umożliwiają realizację projektów B+R.

Kosztami pracowniczymi są/będą te wynikające z umów o pracę oraz wynikające z umów o działo/zlecenia. Koszty pracownicze z tytułu umów o dzieło/zlecenia są/będą poniesionymi w danym miesiącu należnościami z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowanymi przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostawać będzie w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Do innych kosztów związanych z zatrudnieniem pracownika nie zalicza się należności wypłacanych w związku z okolicznościami, w których pracownik nie był/nie będzie świadczył pracy (np. zasiłek chorobowy czy świadczenia związane z urlopem), a tym samym nie wykonywał / nie będzie mógł wykonywać działalności B+R.

Koszty podróży służbowych związane były/będą bezpośrednio z działalnością "badawczo-rozwojową".

Pod pojęciem "kosztów nabycia wyrobów konkurencyjnych", o których mowa w pkt b wskazanych wydatków rozumieć należy wydatki na nabycie materiałów i surowców zużywanych w prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej, tj. zużywanych wyłącznie do prac w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, które przyczynią się bezpośrednio do powstania nowego (w ramach przedsiębiorstwa) produktu.

W odpowiedzi na pytanie, jakie dokładnie koszty materiałów i surowców są przedmiotem wniosku (we wniosku wskazano przykładowo, np. tworzywa, (...), papier, energia elektryczna, etc., podczas gdy wydatki te powinny być skonkretyzowane zarówno w zakresie zaistniałego stanu faktycznego jak i skonkretyzowanego zdarzenia przyszłego), Zainteresowani wskazują:

Dla stanu faktycznego:

Przedmiotem wniosku są koszty następujących materiałów i surowców: tworzywa, (...), papier, energia elektryczna.

Dla zdarzenia przyszłego

Przedmiotem wniosku są koszty następujących materiałów i surowców: tworzywa, (...), papier, energia elektryczna.

Wszystkie wskazane we wniosku i wymienione koszty materiałów i surowców to wydatki, bez których niemożliwe będzie:

- prowadzenie samych badań,

- wdrażanie różnych procesów w ramach prac badawczo - rozwojowych,

- wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Zainteresowani wskazali także, że przez wydatki na usługi związane z wykonaniem badań, o których mowa w pkt c) opisanych we wniosku wydatków rozumieć należy:

W odpowiedzi na pytanie organu, od jakich dokładnie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dokonywane były/są i będą odpisy amortyzacyjne, które są przedmiotem wniosku (pkt d) wskazanych wydatków), Zainteresowani wskazują:

W stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne nie były dokonywane od żadnych środków trwałych, z uwagi na to, że zostały już w całości zamortyzowane.

W stanie przyszłym odpisy mogą być dokonywane od maszyn i urządzeń wykorzystywanych do prac B+R takich jak:

- linie do (...),

- (...),

- nowoczesne elektryczne urządzenia do transportu poziomego,

- manipulatory do załadunku i rozładunku.

Wszystkie opisane we wniosku wydatki stanowią i będą stanowić koszty uzyskania przychodów Zainteresowanych.

W skonkretyzowanym zdarzeniu przyszłym wszystkie wymienione we wniosku koszty nie zostaną wrócone Zainteresowanym w jakiejkolwiek formie i nie zostały i nie zostaną odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Wszystkie koszty, które są przedmiotem wniosku stanowią i będą stanowić dla Zainteresowanych koszty uzyskania przychodów stosownie do ich prawa do udziału w zysku (udziału) w spółce, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy.

Spółka jawna prowadzi księgi rachunkowe. W prowadzonych księgach rachunkowych Zainteresowani wyodrębniają i będą wyodrębniać koszty kwalifikowane działalności opisanej we wniosku w celu skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 26e ww. ustawy.

W skonkretyzowanym roku podatkowym (latach podatkowych 2021, 2022 i następnych), w którym Zainteresowani w ramach opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego planują skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, nie będą korzystać ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a i pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zainteresowani mają nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej o którym mowa art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytania (sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 25 maja 2022 r.)

1. Czy podejmowana przez Zainteresowanych działalność w zakresie wskazanych "Projektów B+R" w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jest i będzie działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy proporcjonalnie do prawa Zainteresowanych do udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych kosztów osobowych opisanych we wniosku (wynagrodzeń), jako kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 oraz 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3. Czy proporcjonalnie do prawa Zainteresowanych do udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych kosztów materiałów i surowców opisanych we wniosku, jako kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

4. Czy proporcjonalnie do prawa Zainteresowanych do udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych ekspertyz/opinie/usług doradczych i usług równorzędnych, a opisanych we wniosku, jako kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

5. Czy proporcjonalnie do prawa Zainteresowanych do udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, istnieje możliwość zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a opisanych we wniosku, jako kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku z 25 maja 2022 r.)

Ad. 1) Działalność badawczo-rozwojowa

Zdaniem Zainteresowanych, podejmowana przez nich działalność w zakresie wskazanych "Projektów B+R" wskazanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jest i będzie działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT badania naukowe to:

Zgodnie z powołanymi przepisami ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: "PSWiN"), odpowiednio art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz 2 stanowią, że badania naukowe to działalności obejmujące:

Natomiast art. 5a pkt 40 ustawy o PIT stanowi, że prace rozwojowe to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Z kolei art. 4 ust. 3 PSWiN stanowi, że prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Zainteresowanych Spółka prowadzi i będzie prowadzić działalność badawczo-rozwojową, tj. prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po pierwsze, prace prowadzone przez Spółkę polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu produktów oferowanych przez Spółkę mają i będą miały charakter twórczy, ponieważ mają one na celu poszukiwanie, projektowanie, opracowywanie nowych i udoskonalonych produktów oraz doskonaleniu procesów technologicznych ich wytwarzania. Inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży między innymi po stronie Zainteresowanych oraz pracowników Spółki.

Po drugie, prace wykonywane przez niego będą obejmowały wykorzystywanie wiedzy i umiejętności pracowników w zakresie wytwarzania nowych i udoskonalonych produktów oraz doskonaleniu procesów technologicznych ich wytwarzania.

Po trzecie, prace badawczo-rozwojowe będą miały charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie produktów oraz doskonaleniu procesów technologicznych ich wytwarzania.

Ad. 2) Koszty osobowe

Wynagrodzenia dla pracowników i osób współpracujących ze Spółką na podstawie umów cywilnoprawnych, biorących udział w realizacji działań z obszarów B+R, posiadających specjalistyczną wiedzę i doświadczenie oraz składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika.

Przepis art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, daje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych należności z tytułu wynagrodzeń pracowników w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. W stosunku do osoby zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej, uprawnienie takie przyznaje przepis art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o PIT. W tej sytuacji, kosztami kwalifikowanymi będą należności z tytułu wynagrodzeń (z wyłączeniem składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych) tych osób, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Rozpatrując kwestię wynagrodzeń pracowniczych pod kątem możliwości ich zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, nie można pominąć brzmienia przepisu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. 1426 tj. z dnia 2020.08.21), zgodnie z którym za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika. Jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zatem uznać, że do kosztów kwalifikowanych należy zaliczyć wszystkie elementy wynagrodzenia wymienione w przywołanym wyżej przepisie. Co więcej, zastosowanie w przepisie katalogu otwartego elementów wynagrodzenia, przez użycie zwrotu "w szczególności" oznacza, że przychodem ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, a mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych będą oni mogli, proporcjonalnie do ich udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych koszty osobowe opisane we wniosku (wynagrodzenia), jako koszty, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 oraz 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3) Materiały i surowce

Zgodnie z treścią art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami "materiały" oraz "surowce", które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie "surowce", w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia "surowce" funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie "surowce" to "materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii" (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia "materiały" należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 z późn. zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to "składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp." (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W opisie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego wskazano, że Spółka w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej nabyła lub będzie nabywać tworzywa, (...), papier, energię elektryczną.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych będą oni mogli, proporcjonalnie do ich udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych koszty materiałów i surowców opisanych we wniosku, jako kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 4) Wydatki na usługi związane z wykonaniem badań/wydaniem atestów dla produktów, opinie, ekspertyzy ("Usługi Specjalistyczne")

Zgodnie z treścią art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty kwalifikowane uznaje ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych będą oni mogli, proporcjonalnie do ich udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych koszty ekspertyz/opinii/usług doradczych i usług równorzędnych opisanych we wniosku, jako koszty, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 5) Środki trwałe i WNiP

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22f ust. 3 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22 m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że - co do zasady - odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 26e ust. 3 tej ustawy, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści regulacji wskazanej w zdaniu poprzednim sformułowania "wyłącznie", to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Należy zatem wyjaśnić, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Tym samym w sytuacji, gdy składniki majątku trwałego są częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe służą.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych będą oni mogli, proporcjonalnie do ich udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, opisanych we wniosku, jako kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że X Spółka Jawna swoją działalność rozpoczęła w maju 1994 r. Spółka przekazuje do GUS sprawozdania z działalności badawczo-rozwojowej - PNT-01 i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji (...). W tym produktów:

- (...);

- (...);

- (...);

- (...).

Zainteresowani wskazują, że wniosek dotyczy kosztów kwalifikowanych poniesionych za rok 2021 oraz kosztów kwalifikowanych, które będą poniesione w 2022 r. i następnych latach. Opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki - miały miejsce oraz dojdzie do ich spełnienia w okresie, którego ma dotyczyć sprawa. Wspólnikami spółki jawnej w okresie, którego dotyczy opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego są i będą wyłącznie osoby fizyczne: A.A. i B.A.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 przez badania naukowe rozumieć należy:

Ilekroć w ustawie mowa jest o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 4 ust. 3 tej ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy.

Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny, a więc metodyczny i zaplanowany.

Ww. dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić również uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że przedsiębiorstwo systematycznie prowadzi działania mające na celu zapewnienie swoim Klientom produktów o wysokiej jakości, przy uwzględnieniu zmieniających się warunków rynkowych oraz zindywidualizowanych potrzeb Klientów. Celem przedsiębiorstwa jest zwiększanie możliwości produkcyjnych, poszerzanie gamy wytwarzanych produktów poprzez wprowadzanie innowacji produktowych, udoskonaleń do produktów oferowanych już na rynku, jak również usprawnianie procesu wytwarzania produktów. Powyższe dążenie implikuje konieczność prowadzenia przez przedsiębiorstwo prac badawczo-rozwojowych.

Jak wskazano we wniosku realizowane prace polegają między innymi na wytwarzaniu samemu, poszukiwaniu na rynku oraz testowaniu nowych surowców lub zamienników jako składników produktów, tworzeniu nowych produktów oraz technologii ich wytwarzania, ulepszaniu istniejących receptur i technologii, udoskonalaniu, prowadzeniu produkcji prototypowej, dokonywaniu walidacji produktów oraz wprowadzeniu nowych lub udoskonalonych produktów na rynek.

Działalność badawczo-rozwojowa przedsiębiorstwa jest prowadzona w ramach wyodrębnionego w strukturze organizacyjnej firmy Działu Badań i Rozwoju podległego Dyrektorowi oraz w ramach działu B.

Każdy projekt jest weryfikowany pod kątem wpisywania się zrealizowanych działań w definicję działalności badawczo-rozwojowej. Przedsiębiorstwo dla poszczególnych projektów prowadzi rozliczenie kosztów wewnętrznych poniesionych na prace B+R oraz tzw. Kartę Projektu, w których rejestrowane są: plan projektu i jego przebieg, raporty, wyniki, skład osobowy zespołu projektowego, zaangażowanie czasowe poszczególnych członków zespołu.

Przedmiotem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych w ramach Działów Badań i Rozwoju oraz Produkcji są prace mające na celu poszukiwanie, projektowanie, opracowywanie nowych i udoskonalonych produktów oraz doskonalenia procesów technologicznych ich wytwarzania. Zgodnie z zamierzeniami przedsiębiorstwa, rezultatem prowadzonych prac badawczo-rozwojowych jest zarówno wprowadzenie do sprzedaży nowych produktów, udoskonalanie istniejących produktów, wprowadzanie do działalności nowych procesów technologicznych, jak również optymalizacja stosowanych metod produkcji i dostawy. Przedmiotem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych w ramach Działów Badań i Rozwoju oraz Produkcji są prace mające na celu poszukiwanie, projektowanie, opracowywanie nowych i udoskonalonych produktów oraz doskonalenia procesów technologicznych ich wytwarzania.

Jak wskazano we wniosku, prace prowadzone w ramach działalności badawczo-rozwojowej nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów, a prace nad nowymi produktami/procesami nie zawsze skutkują wprowadzeniem nowych produktów do oferty przedsiębiorstwa/sposobów wytwarzania produktów do działalności gospodarczej, a prace optymalizacyjne w zakresie istniejących produktów/procesów nie zawsze skutkują uzyskaniem lepszych parametrów produktów lub optymalizacją procesu produkcyjnego.

Prowadzona przez Zainteresowanych działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona w sposób systematyczny, według harmonogramów oraz procesów opracowanych wewnętrznie. Prace B+R są dokumentowane w ewidencji w sposób umożliwiający wyodrębnienie ich od produkcji stanowiącej podstawową działalność.

Jak wskazano we wniosku, w działalności gospodarczej Zainteresowanych wyróżnić można dwa obszary, w ramach których, podejmuje ona twórcze działania w ramach realizowanych projektów (dalej: "Projekty B+R"), tj. Opracowywanie nowych wyrobów... oraz Projektowanie i wprowadzanie znaczących ulepszeń do dotychczasowych produktów.

Zainteresowani potwierdzili również w sposób jednoznaczny, że podejmowana samodzielnie przez Nich działalność, która jest przedmiotem wniosku obejmowała/obejmuje i będzie obejmować prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce i nie obejmowała/nie obejmuje i nie będzie obejmować badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz art. 4 ust. 2 pkt 2 tej ustawy.

Zainteresowani wskazali także, że podejmowana samodzielnie przez Nich działalność, która jest przedmiotem wniosku, obejmowała i będzie obejmować działalność twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak wyjaśniono również we wniosku, przedsiębiorstwo nie świadczy usług prowadzenia działalności badawczej lub prac rozwojowych dla innych podmiotów. Prace badawczo-rozwojowe są inicjowane przez samo przedsiębiorstwo, w ramach jego bieżącej działalności, a wyniki tych prac wdrażane w działalności podmiotu. Wypracowane w wyniku działalności badawczo-rozwojowej produkty przedsiębiorstwo oferuje bezpośrednio swoim klientom.

Prace badawczo-rozwojowe realizowane przez Zainteresowanych nie są nakierowane na uzyskanie rutynowych/okresowych zmian do produktów, procesów, a zadania i problemy przed którymi stawiani są pracownicy wymagają zawsze indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy/umiejętności.

Z opisu sprawy wynika więc, że działalność Zainteresowanych w sprecyzowanym przez niego zakresie, tj. w zakresie wskazanych "Projektów B+R" wypełnia co do zasady przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy podatkowej.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w świetle którego podejmowana przez Nich działalność w zakresie wskazanych "Projektów B+R" opisana w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jest i będzie działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - uznać należy za prawidłowe.

Przechodząc do przepisów dotyczących ulgi badawczo-rozwojowej, należy zacytować art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Jak wskazano w treści wniosku, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi i nadal będzie w przyszłości ponosiła szereg wydatków związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Wydatki ponoszone na działalność badawczo-rozwojową Spółki można zaliczyć do jednej z następujących kategorii:

Jak wskazano we wniosku, wszystkie ww. koszty, które są przedmiotem wniosku stanowią i będą stanowić dla Zainteresowanych koszty uzyskania przychodów stosownie do ich prawa do udziału w zysku (udziału) w spółce, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pamiętać trzeba, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku (art. 26e ust. 5).

Jak wskazano jednak w opisie okoliczności faktycznych wydatki poniesione w związku z działalnością badawczo-rozwojową nie zostały i nie zostaną zwrócone w jakiekolwiek formie, nie zostały i nie zostaną odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Natomiast zgodnie z treścią art. 26e ust. 6 ustawy, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zainteresowani wskazali jednak, że w latach podatkowych 2021, 2022 i następnych, w których Zainteresowani w ramach opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego planują skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, nie będą korzystać ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a i pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pamiętać trzeba także, że stosownie do treści art. 24a ust. 1b ustawy, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wskazano we wniosku Spółka jawna prowadzi księgi rachunkowe, w których Zainteresowani wyodrębniają i będą wyodrębniać koszty kwalifikowane działalności opisanej we wniosku w celu skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 26e ww. ustawy.

Przechodząc zatem do możliwości uznania za koszty kwalifikowane wydatków, o których mowa w we wniosku, wskazać trzeba, że zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.) za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ponadto, stosownie do art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznaje się również poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Z treści wniosku wynika, że na "Wydatki Pracownicze" składają się należności poniesione przez pracodawcę z tytułu zatrudnienia pracowników, w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Kwalifikowane są: wynagrodzenie zasadnicze, koszty składek na ubezpieczenia społeczne/emerytalne, rentowe, wypadkowe/ w części finansowanej przez pracodawcę, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, nagrody i premie, diety i inne należności za czas podróży służbowych; dodatki tj. za przepracowane lata, funkcyjne, za prace w nocy, a także koszty abonamentu za "świadczenia prywatnej opieki medycznej", odprawy oraz "inne koszty związane z zatrudnieniem pracownika".

Co do związku "świadczeń prywatnej opieki zdrowotnej" z działalnością "badawczo-rozwojową" to Wnioskodawca wskazuje, że zapewnienie świadczeń prywatnej opieki zdrowotnej przyczynia się do mniejszej absencji pracowników z tytułu chorób przez co przyczynia się do szybszej realizacji projektów B+R. Zapewnienie tych świadczeń stanowi ponadto pozapłacowy czynnik, który umożliwia zatrudnienie wysokospecjalizowanych pracowników, którzy będą realizowali prace B+R.

Do "innych kosztów związanych z zatrudnieniem" Zainteresowani zaliczają również:

- obowiązkowe badania lekarskie,

- zapewnienie pracownikom odzieży ochronnej i roboczej, posiłków profilaktycznych i regeneracyjnych, okularów korygujących wzrok,

- opłacenie pracownikom usług medycznych albo zajęć sportowych,

- dokształcanie pracowników, jeśli nowe umiejętności są potrzebne w pracy,

- wydatki w związku z podróżami służbowymi w tym wydatki związane z używaniem samochodów pracowników w trakcie tych podróży, opłaty za parkowanie czy przejazd autostradą w trakcie podróży służbowej.

Jak wskazano we wniosku, wszystkie te świadczenia stanowią należności, o których mowa w ww. art. 12 ust. 1 ww. ustawy podatkowej, a ww. koszty z powyższego tytułu umożliwiają realizację projektów B+R. Koszty podróży służbowych związane były/będą bezpośrednio z działalnością "badawczo-rozwojową".

W wyniku analizy zakresu obowiązków poszczególnych pracowników w Przedsiębiorstwie zidentyfikowano możliwość kwalifikacji następujących kosztów wynagrodzeń:

- koszty wynagrodzeń pracowników działu B+R;

- koszty wynagrodzeń pracowników działów wspierających np. działu sprzedaży, działu C.;

- koszty wynagrodzeń pracowników produkcyjnych pracujących przy próbach.

Zainteresowani wskazali, że do kosztów kwalifikowanych wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na umowę o pracę zaliczane będą wyłącznie poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostawać będzie w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Kosztami pracowniczymi są/będą również te wynikające z umów o działo/zlecenia. Koszty pracownicze z tytułu umów o dzieło/zlecenia są/będą poniesionymi w danym miesiącu należnościami z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowanymi przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostawać będzie w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zainteresowani wskazali przy tym, że do innych kosztów związanych z zatrudnieniem pracownika nie zaliczają należności wypłacanych w związku z okolicznościami, w których pracownik nie był/nie będzie świadczył pracy (np. zasiłek chorobowy czy świadczenia związane z urlopem), a tym samym nie wykonywał / nie będzie mógł wykonywać działalności B+R.

Ponadto we wniosku wskazano, że umowy o pracę dla pracowników poszczególnych Działów w przedsiębiorstwie nie zawierają postanowień, że celem zatrudnienia jest realizacja działalności badawczo-rozwojowej. Obszary zaangażowania pracownika w obszar badawczo-rozwojowy wynikają bezpośrednio ze Stanowiskowych Kart Pracy, z których wyraźnie wynika, że zakres obowiązków pracownika ściśle związany jest z prowadzoną przez Zainteresowanych działalnością badawczo-rozwojową. Ponadto, pracownicy faktycznie wykonują prace B+R, potwierdzone ewidencją czasu pracy B+R.

Odnosząc się zatem do konkretnych składowych wynagrodzeń opisanych we wniosku, wskazać trzeba, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego bądź w myśl zawartej umowy o pracę/wytycznych wewnętrznych lub innych dokumentów pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych oraz z dokumentów tych wynika, że pracownicy ci zostali zatrudnieni w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych. Jednak istotne jest też, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla podatnika koszt kwalifikowany w całości.

Zatem w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Mając powyższe na uwadze, należy podkreślić, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy podatkowej.

Co do zasady więc "Wydatki Pracownicze" opisane wniosku, a dotyczące osób realizujących działalność badawczo-rozwojową, niezależnie od działu, w którym wykonują swoje obowiązki, a będące należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, których czas pracy na poszczególne czynności badawczo-rozwojowe jest ewidencjonowany stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy podatkowej.

Za koszty kwalifikowane uznać będzie można również koszty wynikające z umów o działo/zlecenia, jako na należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, oczywiście w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Stanowisko Zainteresowanych, w świetle którego będą Oni mogli, proporcjonalnie do ich udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych koszty osobowe opisane we wniosku (wynagrodzenia), jako koszty, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 oraz 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest zatem prawidłowe.

Stosownie natomiast do treści art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty kwalifikowane uznaje się również nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami "materiały" oraz "surowce", które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie "surowce", w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia "surowce" funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie "surowce" to "materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii" (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia "materiały" należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólno administracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania, itp.

Z opisu sprawy wynika również, że w ramach wskazanych we wniosku Projektów B+R Zainteresowani ponoszą także koszty na nabycie materiałów i surowców wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej ("Surowce"), a także koszty wytworzenia produktów zużywanych w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej oraz koszt nabycia wyrobów konkurencyjnych.

Kategoria ta obejmuje wydatki na zakup materiałów i surowców bezpośrednio zużytych do działalności badawczo-rozwojowej. W przypadku materiałów lub surowców wykorzystywanych nie tylko do działalności badawczo-rozwojowej, podatnik ma możliwość rozliczenia wyłącznie tej części kosztów, która jest związana z działaniami B+R.

Na potrzeby prowadzenia prób prototypowych spółka nabywa odpowiednie materiały. Spółka będzie w stanie wyodrębnić koszty materiałów i surowców wykorzystanych w działalności badawczo-rozwojowej w swojej ewidencji rachunkowej, prowadzonej zgodnie z odrębnymi przepisami.

W szczególności w ww. ewidencji ujęte zostaną następujące rodzaje kosztów:

- koszty regranulacji odpadów wykorzystywanych przy próbach jako materiały lub surowce pobierane z magazynu bądź w wyniku likwidacji wytworzonych wyrobów gotowych;

- koszty surowców wykorzystywanych do prób technologicznych i prototypowych jako zakup materiałów i surowców wykorzystanych na wytworzenie prototypów;

- koszty energii zużywanej na próby i prototypowanie jako zakup wszelkich materiałów i surowców, w tym energii elektrycznej, wody, gazu, niezbędnych do wytworzenia prototypu bądź serii pilotażowej.

Zainteresowani sprecyzowali przy tym, że pod pojęciem "kosztów nabycia wyrobów konkurencyjnych", o których mowa w pkt b wskazanych wydatków rozumieć należy wydatki na nabycie materiałów i surowców zużywanych w prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej, tj. zużywanych wyłącznie do prac w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, które przyczynią się bezpośrednio do powstania nowego (w ramach przedsiębiorstwa) produktu.

Zainteresowani sprecyzowali przy tym wymienione przykładowo koszty, tj. koszty materiałów i surowców, tj., że są i będą to tworzywa, (...), papier, energia elektryczna.

Z wniosku wynika wiec, że w ramach wydatków na materiały i surowce ponoszone są następujące wydatki dotyczące:

- regranulacji odpadów wykorzystywanych przy próbach jako materiały lub surowce pobierane z magazynu bądź w wyniku likwidacji wytworzonych wyrobów gotowych;

- zakupu surowców wykorzystywanych do prób technologicznych i prototypowych jako zakup materiałów i surowców wykorzystanych na wytworzenie prototypów ((...), papier, tworzywa);

- koszty energii zużywanej na próby i prototypowanie jako zakup wszelkich materiałów i surowców, w tym energii elektrycznej, wody, gazu, niezbędnych do wytworzenia prototypu bądź serii pilotażowej.

Jak wskazali Zainteresowani, wszystkie ww. koszty to wydatki, bez których niemożliwe będzie prowadzenie samych badań, wdrażanie różnych procesów w ramach prac badawczo - rozwojowych, czy też wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem organu wydatki na nabycie materiałów i surowców wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej ("Surowce"), takie jak..., papieru, tworzyw, ale też energii elektrycznej, wody i gazu, a także koszty wytworzenia produktów zużywanych w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej oraz koszt nabycia wyrobów konkurencyjnych, mogą stanowić - na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - koszty kwalifikowane.

Stanowisko Zainteresowanych, w świetle którego będą Oni mogli, proporcjonalnie do ich udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych koszty materiałów i surowców opisanych we wniosku, jako kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest więc również prawidłowe.

Jak wynika z treści wniosku, kolejnymi wydatkami, które Zainteresowani zamierzają uznać za koszty kwalifikowane są wydatki na usługi związane z wykonaniem badań/wydaniem atestów dla produktów, opinie, ekspertyzy ("Usługi Specjalistyczne").

Stosownie do treści art. 26e ust. 2 pkt 3 omawianej ustawy za koszty kwalifikowane uznaje się natomiast ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą natomiast:

3) Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2020 r. poz. 1796), zwana dalej "PAN";

6a) Centrum Łukasiewicz, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz. U. z 2020 r. poz. 2098);

6b) instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej "instytutami Sieci Łukasiewicz";

7) Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej "PAU"; 8) inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Przytoczony powyżej art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.) wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

- na podstawie umowy wyłącznie przez podmioty, wskazane w pkt 1, 2 i 4-8 treści ww. artykułu oraz

- na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Przepis art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła obecnie do podmiotów objętych systemem szkolnictwa wyższego i nauki.

Zgodnie z art. 342 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, Minister prowadzi Zintegrowany System Informacji o Szkolnictwie Wyższym i Nauce POL-on, zwany dalej "Systemem POL-on".

System POL-on obejmuje miedzy innymi wykaz instytucji systemu szkolnictwa wyższego i nauki (art. 342 ust. 3 pkt 4 tej ustawy).

Zgodnie z art. 346 ust. 1 tej ustawy, wykaz instytucji systemu szkolnictwa wyższego i nauki dotyczy podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8.

Bezsporne jest więc, że opinie, ekspertyzy, usługi doradcze i usługi równorzędne dla celów ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny być w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r. świadczone lub wykonywane przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8, a więc podmiot należący do systemu nauki i szkolnictwa wyższego, a podmioty te, jak wynika z przytoczonych przepisów znajdują się w wykazie instytucji systemu szkolnictwa wyższego zamieszczonej w Zintegrowanym Systemie Informacji POL-on.

Jak wskazano we wniosku, do kategorii "Usług Specjalistycznych" jakie nabywane są przez Spółkę zaliczyć należy wydatki na przeprowadzenie niezbędnych badań, procedur atestacyjnych i wydanie atestów oraz aprobat technicznych dla produktów, badania właściwości produktów w zewnętrznych instytutach i laboratoriach (przykładowo: badania surowców, półproduktów, prototypów produktów, badania związane z wyznaczeniem i sprawdzeniem właściwości użytkowych wyrobów, certyfikacja wyrobów etc.) także wydatki na opinie i ekspertyzy.

Katalog podmiotów, od których przedsiębiorca nabywa/będzie nabywał ww. usługi ( wyniki badań) ekspertyzy obejmuje uczelnie, federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, instytuty naukowe PAN, instytuty badawcze, międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, Polska Akademia Umiejętności oraz inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. Przedsiębiorstwo korzysta z usług wykonania zewnętrznych badań i ekspertyz dla prototypowanych produktów, celem potwierdzenia ich parametrów. Zlecane badania i ekspertyzy są niezbędne w ocenie, czy prototypy są zgodne z obowiązującymi normami technicznymi, a co za tym idzie są elementami związanymi z działalnością badawczo-rozwojową przedsiębiorstwa oraz niewątpliwie służą poszerzaniu wiedzy w dziedzinie, w której przedsiębiorca prowadzi swoją działalność.

W związku ze wskazaniem we wniosku miedzy innymi, że: Usługi Specjalistyczne świadczone będą zarówno przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jak i przez podmioty nie wymienione w tych przepisach; w skierowanym wezwaniu poproszono o doprecyzowanie, czy w przypadku podmiotów, o których mowa w ww. art. 7 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce rozumieć należy ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, które świadczone są lub wykonywane są na podstawie umowy przez ww. podmioty oraz nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej

W odpowiedzi Zainteresowani potwierdzili, że w przypadku ww. podmiotów chodzi o:

Z treści wniosku wynika jednak, że Usługi Specjalistyczne świadczone będą jednak (na podstawie umowy) zarówno przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jak i przez podmioty nie wymienione w tych przepisach.

W konsekwencji, wydatki na nabycie Usług Specjalistycznych wykonywanych na podstawie umowy zawieranych z podmiotami nie wymienionymi w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce nie mogą w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowić kosztów kwalifikowanych.

Natomiast wydatki na nabycie Usług Specjalistycznych wykonywanych na podstawie umów zawieranych z podmiotami wymienionymi w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce mogą w oparciu o ww. regulację stanowić koszty kwalifikowane.

Dlatego też stanowisko Zainteresowanych, w świetle którego będą Oni mogli, proporcjonalnie do ich udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych koszty ekspertyz/opinii/usług doradczych i usług równorzędnych opisanych we wniosku, jako koszty, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - uznać należy częściowo za nieprawidłowe.

Zauważyć trzeba jednak, że zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 4a ustawy podatkowej kosztami kwalifikowanymi mogą być także wydatki na nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4.

Jak wskazano we wniosku, do kategorii kosztów Usług Specjalistycznych Zainteresowani zaliczają też wydatki na "przeprowadzenie niezbędnych badań".

Odnosząc się zatem do wskazanej kategorii wydatków zauważ trzeba, że koszty przeprowadzenia tego typu "niezbędnych badań" mogą stanowić koszty kwalifikowane pod warunkiem, że:

- są to koszty usług wykorzystania aparatury naukowo-badawczej,

- wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,

- jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4.

Stosownie natomiast do art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Jak wskazano we wniosku i jego uzupełnieniu Zainteresowani ponoszą także koszty dokonywanych w danym roku podatkowym, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością ("Środki Trwałe i WNiP").

Jak wynika z wniosku, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółka może wykorzystywać Środki Trwałe i WNiP (np. urządzenia i aparaturę specjalistyczną, czy też licencje na oprogramowanie w nich wykorzystywane, etc.).

Spółka ujmuje Środki Trwałe i WNiP w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej.

Wśród Środków Trwałych i WNiP mogą być zarówno takie, które będą wykorzystywane wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jak i takie, które będą wykorzystywane również do innych celów niż działalność badawczo-rozwojowa. W przypadku gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności - to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Precyzując katalog środków trwałych wskazano, że w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne nie były dokonywane od żadnych środków trwałych, z uwagi na to, że zostały już w całości zamortyzowane, natomiast w okresie zdarzenia przyszłego będą to dokonywane odpisy amortyzacyjne od maszyn i urządzeń wykorzystywanych do prac B+R takich jak:

- linie do (...),

- (...),

- nowoczesne elektryczne urządzenia do transportu poziomego,

- manipulatory do załadunku i rozładunku.

Skoro więc środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są i będą wykorzystywane w działalności badawczo-rozwojowej Zainteresowanych, to mogą - w części w jakiej są wykorzystywane na potrzeby tej działalności - stanowić koszty kwalifikowane w oparciu o treść art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych, w świetle którego będą Oni mogli, proporcjonalnie do ich udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, opisanych we wniosku, jako kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.

Zainteresowani wskazali, że wniosek dotyczy kosztów kwalifikowanych poniesionych za rok 2021 oraz kosztów kwalifikowanych, które będą poniesione w 2022 i następnych latach.

Zauważyć trzeba więc, że zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym w 2021 r., odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie natomiast z brzmieniem ww. przepisu w stanie prawnym obowiązującym od 2022 r. należy brać również pod uwagę zastrzeżenie, że dokonując ww. odliczenia, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w wprowadzonym od 2022 r. art. 26eb ust. 1 (podatnik będący płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, który poniósł za rok podatkowy stratę lub osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 26e, może pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego).

Końcowo odnieść należy się również do kwestii limitów odliczeń.

W stanie prawnym obowiązującym w 2021 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426), stosowanie do art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota kosztów kwalifikowanych nie mogła przekroczyć 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzemieniu przytoczonym przez Wnioskodawcę obowiązuje od 2022 r. na mocy art. 1 pkt 41 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105). Zgodnie z pkt 3 art. 26e ust. 7 ustawy podatkowej w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. podniesiono limit odliczeń w zakresie kosztów wynagrodzeń, tj. stosownie do tego przepisu w przypadku pozostałych podatników - kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Zainteresowani nie posiadają statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

Zastosowanie w takim przypadku znajdzie więc wyłącznie art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy podatkowej.

Dlatego też w związku z tym, że Zainteresowani planują skorzystać z przedmiotowej ulgi za 2021 rok oraz lata kolejne, należy mieć na uwadze inne limity kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 i pkt 1a ustawy, obowiązujące w 2021 r. i 2022 r.

Zastrzec wypada w tym miejscu, że nie dokonano oceny tej części stanowiska Zainteresowanych, która wykracza poza treść sformułowanych pytań, w szczególności w zakresie uznania prowadzonych prac za prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (informacja ta stanowiła w istocie element okoliczności faktycznych).

Powołany przez Zainteresowanych art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma z kolei zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż dotyczy innej preferencji podatkowej, tj. ulgi IP BOX, o której mowa w przepisach art. 30ca omawianej ustawy.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ interpretacyjny nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Informacje dodatkowe

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpetacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili we wniosku i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia i w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

- Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Pan A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).