0115-KDIT3.4011.201.2021.2.AWO - IP Box - przesłanki 5% stawki PIT.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2021 r. (data wpływu 17 lutego 2021 r.), uzupełnionym w dniu 25 maja 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku:

* w zakresie pytania numer 1 i 3 ˗ jest prawidłowe.

* w zakresie części pytania numer 2 dotyczącej zasadności ujmowania i wyodrębniania w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku (wyłącznie kwestii regulowanych art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) ˗ jest prawidłowe.

W dniu 17 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 25 maja 2021 r. o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku.

We wniosku tym, po uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia 1 lipca 2010 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania.

Wnioskodawca posiada na terenie Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z art. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca na podstawie zawartej w dniu 1 listopada 2020 r. umowy o świadczenie usług ze Spółką - Klientem świadczy usługi programistyczne. Wnioskodawca jako przedsiębiorca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i wykonywanie czynności w ramach tej umowy, a w szczególności za rażące zaniedbania. Wnioskodawca ponosi też ryzyko gospodarcze swojej działalności, ponieważ w razie niepowodzenia projektu, straci klienta - Spółka zaprzestanie z nim współpracy. Czynności zlecone Wnioskodawcy w ramach świadczenia usług na rzecz Spółki nie są wykonywane pod kierownictwem, ani w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.

W wyniku działalności Wnioskodawcy w zakresie oprogramowania komputerowego powstają konkretne i odrębne utwory w myśl art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako: "Pr. Aut."), do których prawa autorskie Wnioskodawca, zgodnie z umową o świadczenie usług informatycznych, przenosi na Klientów, za co otrzymuje wynagrodzenie, na podstawie wystawianych comiesięcznych faktur... (...).

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. W ramach współpracy ze Spółką, Wnioskodawca współtworzy nową wersję oprogramowania prowadząc prace koncepcyjne jako... (...) oraz jako... (... -...) skupiając się na przygotowywaniu docelowych projektów interfejsu, tworząc przy tym:..,...,...,...,...,...., na podstawie których następnie programiści tworzą kod źródłowy. Ponadto Wnioskodawca tworzy specyfikacje projektowe, które zawierają fragmenty kodu źródłowego. Wnioskodawca wytwarza, rozwija i ulepsza kod oprogramowania w części front-end, czyli w zakresie tzw. "fasady" programu, z którą bezpośrednią styczność mają jego użytkownicy, odpowiedzialnej za zbieranie danych od użytkownika i przesyłanie ich do "wnętrza" programu, a także za pokazywanie użytkownikowi wyników otrzymanych z "wnętrza" programu.

Wnioskodawca bierze udział w projektowaniu oraz pełni nadzór nad prawidłowym wdrożeniem i zgodnością z projektem nowych funkcjonalności tego oprogramowania. Celem pracy Wnioskodawcy jest znalezienie bardziej optymalnych rozwiązań. Do tworzenia, rozwijania i ulepszania omawianego oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje najnowsze technologie związane z projektowaniem i wytwarzaniem oprogramowania. Wygląd i działanie serwisu internetowego (...) czy aplikacji, jak również znaczna część kodu warstwy front-end, powstały na skutek działalności Wnioskodawcy.

Przykładowe działania w projekcie:

Wnioskodawca jako... (obejmujący swoim zakresem kompetencji działania...) przygotowuje i tworzy projekty według potrzeb i oczekiwań Klienta. Wnioskodawca przez swoje działania zwiększa satysfakcję klienta korzystającego z produktu poprzez poprawę jego funkcjonalności i użyteczności. Ponadto Wnioskodawca w ramach kompetencji... projektuje interfejs użytkownika, przygotowując takie elementy jak m.in....,...,...,..., oraz.....

Ostatnim wykonywanym przez Wnioskodawcę projektem była aplikacja... (...) z wykorzystaniem technologii.....

Działania podejmowane przez Wnioskodawcę możemy podzielić na poszczególne etapy:

Diagram przepływu, nazywany również schematem blokowym, algorytmem lub blokowym schematem powiązań, służy do wizualnej prezentacji procesu. Jego zastosowanie umożliwia rozpoznanie właściwego toku lub sekwencji zdarzeń poszczególnych etapów przebiegu procesu zaprezentowanych w logicznej sekwencji kroków. Jest to jeden z pierwszych artefaktów umożliwiającym programistom zrozumienie działania programu i intencji projektanta. Umożliwia także ocenę wykonalności oraz estymację czasu potrzebnego na realizację.

3. stworzenie projektów funkcjonalnie niskiej i wysokiej szczegółowości (...).

... to wizualna reprezentacja elementów na ekranie produktu, np. strony www lub aplikacji, prezentująca ich rozmieszczenie, wielkość i zależności między nimi.

* .... - (...) - powstaje najczęściej w początkowej fazie projektowania. Prezentuje spojrzenie na ekran z dużego oddalenia, obejmując jedynie podstawowe i kluczowe elementy danego ekranu, zwykle służy jako punkt kontrolny dla zespołu produktu i klienta. Najczęściej powstaje na kartce.

* ... - (...) - powstaje zazwyczaj w oparciu o wcześniej stworzone... i jest bardzo zbliżona do wersji końcowej produktu. Podczas tworzenia... znacznie większy nacisk kładziony jest już na szczegóły poszczególnych elementów.

4. stworzenie projektu interfejsu wysokiej szczegółowości (...),

... jest to stworzenie języka dzięki którym oprogramowanie będzie umiało się komunikować z użytkownikiem. Elementami. są wszystkie elementy wizualne, np. menu, galeria, rozkład tekstu, kolorystyka czyli wszystko co tyczy się warstwy estetycznej ułatwiającej komunikację z programem.

5. stworzenie projektów elementów animowanych,

Tworzona przez Wnioskodawcę dokumentacja animowanych elementów interfejsu pozwala programistom odtworzyć zamierzone zachowanie (animację lub interakcję) i zaprogramować zgodnie z wytycznymi.

6. przygotowanie dokumentacji elementów interfejsu... (tzw....)

... to dokument opisujący jak powinny wyglądać poszczególne elementy interfejsu, aby zachować spójność wizualnej komunikacji. Jest zbiorem najważniejszych informacji dla programistów dotyczących interfejsu użytkownika, takich jak typografia, zastosowane siatki kompozycyjne, paleta kolorów, przyciski, menu, formularze, itp.

Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak wynika z przedstawionego opisu przedmiotu działalności, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia dla Spółki nowych zastosowań. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma zatem miejsce w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, a konkretniej - prac rozwojowych.

Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie i przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wytworzonego oprogramowania, za co otrzymuje wynagrodzenie. Przeniesienie autorskich praw majątkowych na Spółkę następuje dopiero z chwilą ustalenia utworu, a więc z chwilą ukończenia danego odrębnego elementu oprogramowania i przekazania go Spółce. Wnioskodawca uzyskuje w tym zakresie dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który zamierza opodatkować preferencyjną stawką.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z 5% preferencyjnej stawki opodatkowania od dnia 1 listopada 2020 r., a więc od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca w związku z opisaną działalnością, prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję przychodów pochodzących z kwalifikowanego prawa IP powstającego w ramach działalności opisanej wyżej. Ewidencja ta pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu bądź straty przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: "u.p.d.o.f.) przypadających na każde wyżej wymienione prawo w sposób pozwalający na określenie kwalifikowanego dochodu. Celem zapewnienia transparentności ewidencji, Wnioskodawca wyodrębnia w ewidencji konkretne projekty, których prawa przenosi na rzecz Klienta, składającej się na wartość faktur przedstawianych comiesięcznie Klientom.

W złożonym uzupełnieniu wskazano, że:

1. Wnioskodawca rozlicza się na zasadach podatku liniowego (podatkowa księga przychodów i rozchodów).

2. Jako podstawę stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę oraz Spółkę-Klienta należy wskazać umowę o nazwie "...", która to stanowi umowę o świadczenie prac rozwojowych i projektowych. Wnioskodawca we wniosku szczegółowo opisał co jest przedmiotem ww. umowy. Przedmiotowa umowa zawarta jest pomiędzy profesjonalnymi podmiotami, w zakresie prowadzenia przez nich działalności gospodarczej.

3. Wskazane we wniosku okoliczności dotyczą współpracy z jednym podmiotem - jedną konkretną Spółką - Klientem, tj.....

4. Wytwarzanie oprogramowania komputerowego przez Wnioskodawcę należy utożsamiać zarówno z tworzeniem przez Niego oprogramowania, jak i rozwijaniem, ulepszaniem i ewentualną modyfikacją programu komputerowego.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że terminy rozwijanie, ulepszanie (udoskonalanie) i modyfikacja programu komputerowego oznaczają dla niego dodanie nowych funkcjonalności do stworzonego przez siebie uprzednio programu komputerowego. Przy czym Wnioskodawca zaznacza, że stworzone i dodane nowe funkcjonalności należy rozumieć jako odrębne programy komputerowe. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że termin udoskonalanie należy utożsamiać z terminem ulepszanie.

5. Efektem prac, w okresie którego dotyczy wniosek było i jest zaprojektowanie i stworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które Wnioskodawca oferuje i będzie oferował w swojej działalności gospodarczej, i które to - w stosunku do dotychczasowej działalności - mają nowy, bardziej innowacyjny i ulepszony charakter. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że nowy, ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzenie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, ponieważ wprowadzanie zmian prowadzi do poszerzenia zakresu funkcjonalnego już istniejącego programu komputerowego. Wprowadzenie nowych funkcjonalności do istniejącego programu komputerowego odbywa się zawsze na zlecenie Klienta-Spółki. W wyniku działań mających za zadanie ulepszenie istniejącego programu komputerowego, powstaje nowy program komputerowy podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca następnie odpłatnie przenosi wszelkie prawa autorskie do ulepszonego oprogramowania, które to stanowi odrębny program komputerowy.

Ponadto wskazać należy, że wszystkie efekty prac Wnioskodawcy, w związku z którymi uzyskuje On przychody w okresie, którego dotyczy wniosek zostały i zostaną przez Wnioskodawcę wytworzone w bezpośrednim związku z działalnością obejmującą ww. działania.

6. W okresie, którego dotyczy wniosek Wnioskodawca tworzył oprogramowanie jako członek zespołu, jednakże osoby te współpracowały ze Spółką - Klientem na podstawie odrębnych umów o współpracę. Wnioskodawca pracuje i tworzy sam całe dzieło, spełniające przesłanki uznania go za program komputerowy. Gotowy program komputerowy nie jest więc wynikiem pracy całego zespołu.

Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, że działalność opisaną we wniosku prowadzi bezpośrednio Sam dla potrzeb swojej działalności gospodarczej.

7. Efekt prowadzonych przez Wnioskodawcę prac dotyczy prac polegających na wytwarzaniu oprogramowania, przy czym każde tworzone przez Niego oprogramowanie jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Nie należy więc wyodrębniać części oprogramowania, które każda z nich składa się na całość - program komputerowy. Wnioskodawca jest więc jedyną osobą, której przysługują prawa autorskie w momencie stworzenia dzieła - programu komputerowego, które podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

8. Praca koncepcyjna, o której Wnioskodawca wspomina we wniosku, oznacza pracę związaną z przygotowaniem (planowaniem) konkretnego projektu, w szczególności oprogramowania komputerowego. Efektem prac koncepcyjnych są m.in....,... oraz.... Przedmiotowa Praca koncepcyjna związana jest z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

9. Specyfikacja projektowa, która zawiera fragment kodu źródłowego związana jest z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a konkretniej stanowi program komputerowy - będący kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Szeroka definicja programu komputerowego wskazuje, że Wnioskodawca w ramach prowadzonych prac rozwojowych opisanych w treści wniosku, opracowując specyfikację projektową, zawierającą fragmenty kodu źródłowego oraz dokumentację, rozwiązania biznesowe i programistyczne należy uznać za jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem, że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście "zakodować" je do postaci kodu źródłowego, bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Komentarz. Warszawa 2019 - art. 74) - co ma miejsce w przedmiotowym przypadku. Nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyrok SA w Łodzi z dnia 4 lutego 2010 r., sygn. akt I ACa 912/09, niepubl.).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 r., gdzie wskazano, że pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Ponadto, organ podatkowy wielokrotnie zajmował stanowisko, że: "nie tylko kody źródłowe programów komputerowych wypełniają przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 omawianej ustawy, lecz także opisy koncepcji, analizy, specyfikacje, instrukcje, propozycje rozwiązań architektonicznych, systemowych niebędące składnikami programu komputerowego, ale powstające w związku z tworzeniem takiego programu, a także utwory połączone z programem komputerowy, podręczniki użytkownika, czy też interfejsy użytkownika".

10. Projekt związany jest z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a konkretniej stanowi program komputerowy - będący kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Tak jak zostało wskazane w powyższym punkcie (punkt 9) - szeroka definicja programu komputerowego wskazuje, że Wnioskodawca w ramach prowadzonych prac rozwojowych opisanych w treści wniosku, opracowując specyfikację projektową - w tym projekt, zawierający fragmenty kodu źródłowego oraz dokumentację, rozwiązania biznesowe i programistyczne należy uznać za jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem, że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście "zakodować" je do postaci kodu źródłowego, bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74) - co ma miejsce w przedmiotowym przypadku. Nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyrok SA w Łodzi z dnia 4 lutego 2010 r., sygn. akt I ACa 912/09, niepubl.).

11. W wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstają u niego autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Efekt prowadzonych przez Wnioskodawcę prac dotyczy prac polegających na wytwarzaniu oprogramowania, przy czym każde oprogramowanie jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

12. Nie, Wnioskodawca tworzy wyłącznie oprogramowanie, które jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (co zostało wskazane również w powyższym punkcie - punkt 11) ˗ odpowiedź na pytanie: "czy wskazanie: W ramach współpracy ze Spółką, Wnioskodawca współtworzy nową wersję oprogramowania wyraża, że Wnioskodawca tworzy również niesamodzielne części programów komputerowych "łączone" w jedną całość (tutejszy organ dla określenia tych elementów dla poniższych pytań (A˗ D) będzie posługiwał się terminem "części". W takim przypadku proszę wskazać: A. Czy te "części" programów komputerowych również podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? B. Czy ochrona wynikająca z dyspozycji art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przysługuje: każdej z tych "części", a więc poszczególni ich twórcy przenoszą poszczególne ˗ podlegające ochronie stosownie do wskazanego przepisu ˗ prawa autorskie im przysługujące, prawa autorskie przysługują tylko do finalnego "połączenia", tzn. nie zachodzi identyfikacja poszczególnych praw autorskich po stronie konkretnych twórców "części" programów komputerowych. W takim przypadku proszę podać komu przysługują (podlegające ochronie) prawa autorskie do takiego "połączenia" tych "części"? C. Czy Wnioskodawcy ˗ do tych "części" ˗ przysługuje autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Czy prawo to stanowi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej? D. Czy każdy twórca "części", a więc i Wnioskodawca, przenosi przysługujące mu prawo autorskie do danej części oprogramowania (składającej się na finalną "całość").

13. Wszystkie wymienione we wniosku efekty realizowanych przez Wnioskodawcę usług w okresie, którego dotyczy wniosek stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

14. Wszystkie efekty realizowanych przez Wnioskodawcę usług w okresie, którego dotyczy wniosek - stanowią autorskie prawo do programów komputerowych podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, opisanej w treści wniosku.

15. Każdy stworzony przez Wnioskodawcę kod źródłowy, funkcjonalność oraz interfejs jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca w powyższym punkcie, tj. punkcie 9) szczegółowo wyjaśnił swoje twierdzenie.

Wnioskodawcy przysługuje autorskie prawo do tego programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności opisanej w treści wniosku.

16. Czynności w zakresie rozwijania, ulepszania i modyfikacji - w okresie, którego dotyczy wniosek - były i są przez Wnioskodawcę prowadzone w okresie, którego dotyczy wniosek na podstawie tego, że Wnioskodawca był i jest jedynym właścicielem rozwijanego, ulepszanego i zmodyfikowanego program komputerowego.

Wnioskodawca tworzy oprogramowanie komputerowe od podstaw, ulepsza oraz modyfikuje w porozumieniu z kontrahentem wszelkie zmiany. Wnioskodawca jest wówczas jedynym właścicielem ulepszanego i modyfikowanego oprogramowania komputerowego. Wnioskodawca ulepsza oraz modyfikuje oprogramowanie poprzez dodanie nowych segmentów do napisanego przez siebie od podstaw kodu i modułów, co ma na celu dodanie nowych funkcjonalności. Tak stworzony program komputerowy w jego ostatecznej wersji zgodnej z zamówieniem Wnioskodawca przenosi na rzecz klienta. Wszelkie późniejsze ulepszenia i modyfikacje klient zleca poprzez złożenie zamówienia bezpośrednio do Wnioskodawcy. Wnioskodawca na podstawie otrzymanego zamówienia tworzy nowe segmenty kodu źródłowego, tworząc przez to nowe i samodzielne moduły, które z kolei stanowią oddzielny program komputerowy z nowymi funkcjonalnościami, którego wyłącznym właścicielem jest Wnioskodawca. Stworzone przez Wnioskodawcę odrębne moduły, które to stanowią podstawę ulepszenia czy zmodyfikowania bazowego kodu źródłowego stanowią oddzielne programy komputerowe. Programy te, do których Wnioskodawcy przysługuje prawo autorskie wyrażone w art. 74 Pr. Aut. Wnioskodawca przenosi następnie odpłatnie na Kontrahenta (odpowiedź na pytanie, czy, czynności w zakresie rozwijania ulepszania (lub/i modyfikacji, udoskonalania) ˗ w okresie, którego dotyczy wniosek ˗ były/są przez Wnioskodawcę prowadzone w okresie którego dotyczy wniosek na podstawie licencji wyłącznej udzielonej przez kontrahenta Wnioskodawcy, jako twórcy oprogramowania, do którego uprzednio jego prawa autorskie przeniósł Wnioskodawca na kontrahenta? Czy z takiego tytułu Wnioskodawca uzyskuje również przychody)

17. Wnioskodawca nie może wskazać jednoznacznej odpowiedzi na przedmiotowe pytanie, ponieważ to on zadał ww. pytanie Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej. Wnioskodawca przedstawił jedynie swoje stanowisko co do zadanego pytania - nie jest to jednak jednoznaczne ze stwierdzeniem, że prowadzi On działalność badawczo-rozwojową. W ramach wykonywanej działalności opisanej we wniosku Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność opisana we wniosku obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działalność twórcza Wnioskodawcy obejmuje prace rozwojowe, wykonywane systematycznie w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań. W powyższym zakresie Wnioskodawca wskazuje, że wykonywane usługi bezsprzecznie mają charakter twórczy. Tworzenie oprogramowania w ramach powyższej działalności spełnia przesłankę uznania działalności za działalność rozwojową, a to z uwagi na tworzenie opisanego w stanie faktycznym szczegółowo dzieła, którego Wnioskodawca jest wyłącznym właścicielem nieraz z zastosowaniem nowo opracowanych rozwiązań, spełniających przesłankę tworzenia nowych zasobów wiedzy lub wykorzystywania już istniejących dla opracowania nowych rozwiązań. Działalność ta jest także podejmowana systematycznie, w sposób ciągły i planowany. Rozwojowy charakter działalności objawia się w wypracowywaniu nowych rozwiązań informatycznych przy tworzeniu oprogramowania, zwiększając w tym zakresie dorobek przedsiębiorstwa. Wytwarzane oprogramowanie nosi znamię innowacyjności. Wnioskodawca wykonuje działalność opisaną we wniosku w ww. sposób, w okresie którego dotyczy wniosek, co zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów spełnia przesłankę działalności badawczo - rozwojowej. Nie mniej jednak odpowiedź na pytanie czy Wnioskodawca prowadził działalność badawczo-rozwojową związaną z wytworzeniem oprogramowania w okresie, którego dotyczy wniosek winien udzielić Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (odpowiedź na pytanie, czy w okresie którego dotyczy wniosek Wnioskodawca uzyskiwał przychody z kwalifikowanych IP, tj. praw autorskich do programów komputerowych w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej związanej z wytwarzaniem oprogramowania).

18. Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja jest prowadzona na bieżąco od początku realizacji działalności opisanej we wniosku, zmierzającej do wytworzenia (rozwijania, ulepszenia i modyfikacji) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. To, czy działalność opisana we wniosku spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, tak jak to przedstawia Wnioskodawca, zobowiązany jest (ocenić - dopisek organu) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. W związku z czym Wnioskodawca zadał stosowne pytanie numer 1, i co do którego przedstawił swoje stanowisko. Wnioskodawca wyodrębnia w prowadzonej ewidencji każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (odpowiedź na pytanie, czy odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja: ˗ jest prowadzona na bieżąco od początku realizacji działalności badawczo˗ rozwojowej zmierzającej do wytworzenia (rozwijania, ulepszenia lub/i modyfikacji, udoskonalenia) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej? ˗ Wnioskodawca wyodrębnia w niej każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej?)

19. Wskazane we wniosku faktury obejmują wynagrodzenie z tytułu przekazania autorskich praw majątkowych do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wskazane przez Wnioskodawcę faktury nie obejmują usług niemających charakteru badawczo-rozwojowego.

20. Wnioskodawca nie zamierza uwzględniać jako składnik przychodu z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do program komputerowego niezwiązanych wprost z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

21. Przedstawiony we wniosku stan faktyczny i trzecie z zadanych pytań należy odnieść zarówno do roku 2020, jak i lat następnych.

22. Wnioskodawca potwierdza, że opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu ww. wniosku informacje, dane oraz warunki mają miejsce w całym okresie, którego dotyczy wniosek oraz zadane pytanie numer 3.

Zakres punktu II wezwania dotyczył wyjaśnienia przedmiotu pytania oznaczonego numerem 2, tj. odnosił się do wskazania:

W zakresie wyżej wskazanych pytań, Wnioskodawca odpowiedział, że:

* Wnioskodawca w związku z opisaną działalnością, prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję przychodów pochodzących z kwalifikowanego prawa IP powstającego w ramach działalności opisanej we wniosku. Ewidencja ta pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu bądź straty przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. przypadających na każde wyżej wymienione prawo w sposób pozwalający na określenie kwalifikowanego dochodu. Celem zapewnienia transparentności ewidencji, Wnioskodawca wyodrębnia w ewidencji konkretne programy komputerowe, których prawa przenosi na rzecz Klienta z wyszczególnieniem wartości poszczególnych programów, składającej się na wartość faktur przedstawianych comiesięcznie Klientowi.

* Żądana przez Wnioskodawcę interpretacja miałaby dotyczyć zarówno zasadności ujmowania i wyodrębniania w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku, jak i prawidłowości przyjętej formy ewidencjonowania, tj. kwestii poprawności wyodrębnienia w ewidencji konkretnych projektów, których prawa Wnioskodawca przenosi na rzecz Klienta, składającej się na wartości faktur przedstawianych comiesięcznie Klientowi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, działalność Wnioskodawcy spełnia przesłankę uznania jej za działalność badawczo-rozwojową na gruncie art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy zgodnie z opisanym stanem faktycznym, przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób prowadzenia przez niego ewidencji dochodów osiąganych ze sprzedaży kwalifikowanego IP spełnia wymogi określone w art. 30cb ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3. Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, wnioskodawca może skorzystać z preferencji IP BOX, a tym samym objąć podatkiem dochodowym w wysokości 5% dochód uzyskiwany w działalności ujętej we wniosku w oparciu o art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Niniejsza interpretacja dotyczy odpowiedzi na pytanie numer 1 i 3 oraz w części pytania numer 2 dotyczącej zasadności ujmowania i wyodrębniania w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku (wyłącznie kwestii regulowanych art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W pozostałym zakresie pytania numer 2, tj. w części żądania dotyczącej określenia prawidłowości przyjętej formy ewidencjonowania, tj. kwestii poprawności wyodrębnienia w ewidencji konkretnych projektów, których prawa Wnioskodawca przenosi na rzecz Klienta, składającej się na wartości faktur przedstawianych comiesięcznie Klientowi (cześć pytania numer 2 stanowiąca przedmiot wniosku sprecyzowany w odpowiedzi punkt II lit. b) wezwania ˗ druga część tego wskazania) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania numer 1 Wnioskodawca wskazał, że w Jego ocenie prowadzona przez Niego działalność w części opisanej we wniosku spełnia w całości przesłankę uznania jej za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko należy uzasadnić treścią przywołanego przepisu, w części odnoszącej się do działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, wykonywane systematycznie w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań. W powyższym zakresie Wnioskodawca wskazuje, że wykonywane usługi bezsprzecznie mają charakter twórczy. Tworzenie oprogramowania w ramach powyższej działalności spełnia także przesłankę uznania działalności za działalność rozwojową, a to z uwagi na tworzenie opisanego w stanie faktycznym szczegółowo dzieła, którego Wnioskodawca jest wyłącznym właścicielem nieraz z zastosowaniem nowo opracowanych rozwiązań, spełniających przesłankę tworzenia nowych zasobów wiedzy lub wykorzystywania już istniejących dla opracowania nowych rozwiązań. Działalność ta jest także podejmowana systematycznie, w sposób ciągły i planowany. Rozwojowy charakter działalności objawia się w wypracowywaniu nowych rozwiązań informatycznych przy tworzeniu oprogramowania, zwiększając w tym zakresie dorobek przedsiębiorstwa. Wytwarzane oprogramowanie nosi znamię innowacyjności, co szczegółowo opisano w opisie stanie faktycznego wniosku.

Wnioskodawca podał, że podejmuje działania w ramach prac rozwojowych, które to zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania numer 2 Wnioskodawca wskazał, że w Jego ocenie ewidencja prowadzona w sposób opisany we wniosku spełnia wymogi opisane w art. 30cb ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, a której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dnia 1 listopada 2020 r. Wnioskodawca prowadzi wyżej wymienioną ewidencję na bieżąco od momentu zawarcia umowy usługowej z klientem, a więc od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności badawczo - rozwojowej. Dopiero od tego momentu bowiem istniał po stronie Wnioskodawcy sens gospodarczy prowadzenia takiej dokumentacji. Ewidencja jest prowadzona od wskazanego momentu na bieżąco wraz z wykonywaniem działalności badawczo - rozwojowej, której efektem jest powstawanie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i uzyskiwanie dochodów z tytułu jego sprzedaży.

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania numer 3 Wnioskodawca wskazał, że w Jego ocenie, prowadzona przez Niego działalność badawczo˗ rozwojowa, której efektem jest powstawanie kwalifikowanego IP, przenoszonego następnie odpłatnie na kontrahenta spełnia przesłanki objęcia dochodów z jej prowadzenia preferencyjną stawką podatku dochodowego w wysokości 5% (IP BOX), o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że tworzone przez Wnioskodawcę w ramach opisanej działalności oprogramowania komputerowe spełniają przesłanki uznania ich za kwalifikowane IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z czym uzyskiwane przez Niego przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programów komputerowych zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oprogramowanie tworzone w ramach tej działalności stanowi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, które w momencie stworzenia należą do Wnioskodawcy. Następnie w sposób odpłatny zbywa On kwalifikowane prawa autorskie na rzecz swojego Klienta. W doktrynie brak jest utrwalonej definicji programu komputerowego. Wytwarzane oprogramowania lub ich części przez Wnioskodawcę opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. tworzenie oprogramowania od podstaw, w tym zaprojektowanie go, oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie. W związku z powyższą definicją, za słuszne należy uznać zakwalifikowanie wytworzonych utworów w ramach stałej umowy usługowej każdorazowo jako odrębne programy komputerowe. Niewątpliwie tworzone programy komputerowe w ramach wykonywanej działalności objęte są jego prawami autorskimi z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego.

Powyższe Wnioskodawca uzasadnia okolicznościami wymienionymi w uzasadnieniu oraz stanowiskach Wnioskodawcy przedstawionych w odniesieniu do pkt 1 i 2 oraz faktem pochodzenia dochodu otrzymywanego w ramach prowadzonej tak działalności ze sprzedaży kwalifikowanego IP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

* w części dotyczącej pytania numer 1 i 3 ˗ jest prawidłowe.

* części pytania numer 2 dotyczącej zasadności ujmowania i wyodrębniania w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku (wyłącznie kwestii regulowanych art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) ˗ jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 142 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności

badawczo˗ rozwojowej ˗ oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do treści art. 5a pkt 39 przez badania naukowe rozumieć należy:

Ilekroć w ustawie mowa jest o pracach rozwojowych ˗ oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. ˗ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przenosząc powyższe regulacje na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo˗ rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo˗ rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38˗ 40 cytowanej ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo˗ rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem, twórczość działalności badawczo˗ rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo˗ rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo˗ rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo˗ rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo˗ rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zatem ˗ zawarte w definicji działalności badawczo˗ rozwojowej ˗ rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić jednak uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 wskazanej wyżej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo˗ rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca na podstawie zawartej w dniu 1 listopada 2020 r. umowy o świadczenie usług ze Spółką - Klientem świadczy usługi programistyczne. Wytwarzanie oprogramowania komputerowego przez Wnioskodawcę należy utożsamiać zarówno z tworzeniem przez Niego oprogramowania, jak i rozwijaniem, ulepszaniem i ewentualną modyfikacją programu komputerowego. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia dla Spółki nowych zastosowań. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma zatem miejsce w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, a konkretniej - prac rozwojowych. Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie i przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wytworzonego oprogramowania, za co otrzymuje wynagrodzenie. Efektem prac, w okresie którego dotyczy wniosek, było i jest zaprojektowanie i stworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które Wnioskodawca oferuje i będzie oferował w swojej działalności gospodarczej i które to - w stosunku do dotychczasowej działalności - mają nowy, bardziej innowacyjny i ulepszony charakter. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że nowy, ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzenie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, ponieważ wprowadzanie zmian prowadzi do poszerzenia zakresu funkcjonalnego już istniejącego programu komputerowego. Wprowadzenie nowych funkcjonalności do istniejącego programu komputerowego odbywa się zawsze na zlecenie Klienta-Spółki. W wyniku działań mających za zadanie ulepszenie istniejącego programu komputerowego, powstaje nowy program komputerowy podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca następnie odpłatnie przenosi wszelkie prawa autorskie do ulepszonego oprogramowania, który to stanowi odrębny program komputerowy. Ponadto wskazać należy, że wszystkie efekty prac Wnioskodawcy, w związku z którymi uzyskuje On przychody, w okresie którego dotyczy wniosek zostały i zostaną przez Wnioskodawcę wytworzone w bezpośrednim związku z działalnością obejmującą ww. działania. W okresie, którego dotyczy wniosek Wnioskodawca tworzył oprogramowanie jako członek zespołu, jednakże osoby te współpracowały ze Spółką - Klientem na podstawie odrębnych umów o współpracę. Wnioskodawca pracuje i tworzy sam całe dzieło, spełniające przesłanki uznania go za program komputerowy. Gotowy program komputerowy nie jest więc wynikiem pracy całego zespołu. Wnioskodawca wskazał również, że działalność opisaną we wniosku prowadzi bezpośrednio Sam dla potrzeb swojej działalności gospodarczej.

Z przedstawionych okoliczności wynika więc, że podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność w zakresie usług programistycznych, podejmowana jest w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, ma charakter twórczy. Stosownie do wskazania Wnioskodawcy działalność ta obejmuje i będzie obejmować prace rozwojowe.

Z opisu sprawy wynika więc, że zostały - co do zasady - spełnione ustawowe przesłanki uznania prowadzonej działalności we wskazanym we wniosku zakresie za prace badawczo˗ rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (czyli tzw. kwalifikowanymi IP) są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wyeksponować w tym miejscu również należy, że stosownie do ust. 4 art. 30ca tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

- ----------

a + b + c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a ˗ prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b ˗ nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c ˗ nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d ˗ nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wyżej wskazany wzór służy do obliczenia tzw. wskaźnika nexus, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przyjęto bowiem, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo˗ rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo˗ rozwojowymi.

Stosownie do art. 30ca ust. 6 cytowanej ustawy, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 przywołanej wyżej ustawy).

Zgodnie natomiast z treścią art. 30ca ust. 7 omawianej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić na bieżąco szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo˗ rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zatem, w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca omawianej ustawy, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Fakt sporządzenia (przedstawienia czy posiadania) odrębnej ewidencji dopiero na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box, tj. np. po zakończeniu roku podatkowego nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy. Rzetelne dokumentowanie wszystkich operacji finansowych dotyczących IP Box nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Na podstawie art. 30cb ust. 2 wskazanej ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Podkreślić także należy, że zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy zamierzają opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest natomiast ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo˗ rozwojowych.

We wniosku wskazano, że w wyniku działalności Wnioskodawcy w zakresie oprogramowania komputerowego powstają konkretne i odrębne utwory w myśl art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do których prawa autorskie Wnioskodawca, zgodnie z umową o świadczenie usług informatycznych, przenosi na Klientów, za co otrzymuje wynagrodzenie, na podstawie wystawianych comiesięcznych faktur... (...). Wskazane przez Wnioskodawcę faktury nie obejmują usług niemających charakteru badawczo-rozwojowego. Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie i przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wytworzonego oprogramowania, za co otrzymuje wynagrodzenie. Przeniesienie autorskich praw majątkowych na Spółkę następuje dopiero z chwilą ustalenia utworu, a więc z chwilą ukończenia danego odrębnego elementu oprogramowania i przekazania go Spółce. Wnioskodawca uzyskuje w tym zakresie dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który zamierza opodatkować preferencyjną stawką. W wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstają u niego autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Efekt prowadzonych przez Wnioskodawcę prac dotyczy prac polegających na wytwarzaniu oprogramowania, przy czym każde oprogramowanie jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Każdy stworzony przez Wnioskodawcę kod źródłowy, funkcjonalność oraz interfejs jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszystkie efekty realizowanych przez Wnioskodawcę usług w okresie którego dotyczy wniosek - stanowią autorskie prawo do programów komputerowych podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, opisanej w treści wniosku.

Z treści wniosku wynika zatem, że w przedstawionych okolicznościach kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w stosunku do którego Wnioskodawca zamierza zastosować omawianą preferencję podatkową, jest prawo autorskie do programu komputerowego (oprogramowania), podlegające stosownej ochronie prawnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a Wnioskodawca osiąga przychody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zatem osiąga dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 wskazanej ustawy.

W niniejszej sprawie, istotne jest również to, że Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję przychodów pochodzących z kwalifikowanego prawa IP powstającego w ramach działalności opisanej wyżej. Ewidencja ta pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu bądź straty przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każde wyżej wymienione prawo w sposób pozwalający na określenie kwalifikowanego dochodu. Celem zapewnienia transparentności ewidencji, Wnioskodawca wyodrębnia w ewidencji konkretne projekty, których prawa przenosi na rzecz Klienta, składającej się na wartość faktur przedstawianych comiesięcznie Klientom. Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji jest prowadzona na bieżąco od początku realizacji działalności opisanej we wniosku, zmierzającej do wytworzenia (rozwijania, ulepszenia i modyfikacji) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca wyodrębnia w prowadzonej ewidencji każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawca wypełnia więc obowiązki wynikające z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję spełniającą warunki wskazane w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku podkreślono również, że Wnioskodawca zamierza skorzystać z 5% preferencyjnej stawki opodatkowania od dnia 1 listopada 2020 r., a więc od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, a opisane i wyeksponowane we wniosku oraz jego uzupełnieniu informacje, dane oraz warunki mają miejsce w całym okresie, którego dotyczy wniosek.

Przenosząc zatem powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową (prace rozwojowe) i w ramach tej działalności uzyskuje przychody z tytułu sprzedaży autorskich praw do wytworzonych programów komputerowych, to uznać należy, że Wnioskodawcy przysługuje w tym zakresie prawo do preferencyjnego opodatkowania 5% stawką kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, na zasadach wskazanych w powołanych wyżej przepisach, a zatem w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca może zastosować przepisy art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. 5% stawkę podatku dochodowego.

W konsekwencji, przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko w zakresie pytanie 1 i 3 oraz w części pytania numer 2 dotyczącej zasadności ujmowania i wyodrębniania w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku (wyłącznie kwestii regulowanych art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem

faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym

wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43 ˗ 300 Bielsko˗ Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.