0115-KDIT2.4011.591.2020.1.KC - Zwolnienie z PIT wypłaty udziału członkowskiego małżonkowi zmarłego członka spółdzielni.

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2020 r. (data wpływu 10 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty udziałów członkowskich w Spółdzielni - jest prawidłowe.

W dniu 10 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty udziałów członkowskich w Spółdzielni.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca -... działa w oparciu o Prawo spółdzielcze oraz statut spółdzielni. Zgodnie z nim członkami Spółdzielni mogą zostać między innymi osoby fizyczne, które dostarczają... do Spółdzielni. Członek Spółdzielni zobowiązany jest zadeklarować i wpłacić udziały jednorazowo lub w ratach potrąconych z należności za dostarczone. Ponadto, członek Spółdzielni może w deklaracji lub w odrębnym oświadczeniu wskazać osobę, której Spółdzielnia zobowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego udziału nie należy do spadku. Członek Spółdzielni, który zmarł zostaje wykreślony z rejestru członków Spółdzielni od dnia, w którym nastąpiła jego śmierć. Wypłata udziałów po zmarłym członku Spółdzielni, osobie wskazanej w złożonym na wypadek śmierci oświadczeniu, może nastąpić w ciągu 24 miesięcy po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za rok, w którym członek Spółdzielni zmarł.

Pan... został przyjęty na członka Spółdzielni w dniu... maja 1990 r. W okresie bycia członkiem Spółdzielni objął on 8 udziałów, które opłacił w pełnej wysokości. Ponadto, złożył oświadczenie, w którym wskazał osobę upoważnioną do wypłaty udziału po jego śmierci. Osobą tą jest Pani.... W dniu... października 2019 r. Pan... zmarł, na dowód czego, Spółdzielnia posiada kserokopię aktu zgonu. W związku z tym, w dniu... października 2019 r. został wykreślony z rejestru członków Spółdzielni.

W dniu... października 2019 r. o wypłatę udziałów po zmarłym mężu... wystąpiła - wskazana w złożonym na wypadek śmierci oświadczeniu zmarłego - Pani.

W dniu... czerwca 2020 r. Pani... złożyła do Spółdzielni pismo, w którym wystąpiła o niepotrącanie z przysługującej jej wypłaty tytułem udziału, podatku dochodowego od osób fizycznych, według skali wskazanej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W złożonym do spółdzielni piśmie Pani... zamieściła następujące oświadczenie - "Oświadczam, że przez cały okres małżeństwa z... obowiązywał nas ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Udział w spółdzielni mąż nabył w trakcie trwania małżeństwa ze środków pochodzących z majątku wspólnego. Wspólnie z mężem pracowałam w gospodarstwie rolnym, które produkowało... sprzedawane do spółdzielni."

Po analizie treści wniosku z dnia 29 lipca 2020 r., mając na względzie zakres kompetencji przyznanej tutejszemu organowi i treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej przyjęto, iż intencją Wnioskodawcy było uzyskanie odpowiedzi na pytanie:

Czy w przypadku wypłaty udziału członkowskiego małżonkowi zmarłego członka Spółdzielni wskazanego w deklaracji członkowskiej, z którym w trakcie trwania związku małżeńskiego istniał ustrój wspólności majątkowej, Spółdzielnia powinna jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych pobrać zaliczkę od kwoty wypłacanych udziałów na podatek dochodowy, czy też zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego, udziały wypłacane po śmierci udziałowca osobie wskazanej w złożonym w Spółdzielni oświadczeniu, nie należą do spadku. Podlegają one podatkowi dochodowemu od osób fizycznych i stanowią one zgodnie z art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 przychody z praw majątkowych.

W związku z zamieszczonym w piśmie złożonym przez Panią... oświadczeniu o tym że przez cały okres małżeństwa obowiązywał ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej, a udziały zostały nabyte przez jej męża w tracie trwania małżeństwa z majątku wspólnego, w nawiązaniu do Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (art. 31) wypłata udziałów jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50, gdyż udział zostanie zwrócony do majątku, z którego wcześniej został uiszczony.

W związku z powyższym wypłacając udziały po zmarłym mężu Pani.... Spółdzielnia... w... - jako płatnik - nie musi potrącać należnej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, ponieważ czynność ta podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast z treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy wynika, że źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto, stosownie do treści art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zacytowany powyżej przepis nie podaje normatywnej definicji przychodów z praw majątkowych i nie stanowi katalogu zamkniętego, na co wskazuje wyrażenie "w szczególności". Tą kategorią został objęty każdy przychód osiągnięty przez podatnika w związku z posiadaniem przez niego praw o charakterze majątkowym.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego, nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Powyższa reguła dotyczy praw majątkowych z tytułu udziałów członkowskich w spółdzielni.

Stosownie do art. 16 § 3 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2020 r. poz. 275 z późn. zm.), członek może w deklaracji lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu złożonym spółdzielni wskazać osobę, której spółdzielnia obowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego tytułu nie należy do spadku.

Na podstawie przepisów Prawa spółdzielczego i statutu spółdzielni, członkowie spółdzielni są zobowiązani do dokonania wpłaty udziałów członkowskich. Warunkiem przyjęcia w poczet członków spółdzielni jest złożenie deklaracji, w której (lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu) członkowie spółdzielni mogą wskazać osobę, której spółdzielnia obowiązana jest po śmierci członka wypłacić udziały. Przepisy określają, że prawo z tego tytułu nie należy do spadku.

Kwota wypłacona na podstawie art. 16 § 3 ustawy - Prawo spółdzielcze stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przestawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca -... działa w oparciu o Prawo spółdzielcze oraz statut spółdzielni. Zgodnie z nim członkami Spółdzielni mogą zostać między innymi osoby fizyczne, które dostarczają... do Spółdzielni. Członek Spółdzielni zobowiązany jest zadeklarować i wpłacić udziały jednorazowo lub w ratach potrąconych z należności za dostarczone. Ponadto, członek Spółdzielni może w deklaracji lub w odrębnym oświadczeniu wskazać osobę, której Spółdzielnia zobowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego udziału nie należy do spadku. Członek Spółdzielni, który zmarł zostaje wykreślony z rejestru członków Spółdzielni od dnia, w którym nastąpiła jego śmierć. Wypłata udziałów po zmarłym członku Spółdzielni, osobie wskazanej w złożonym na wypadek śmierci oświadczeniu, może nastąpić w ciągu 24 miesięcy po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za rok, w którym członek Spółdzielni zmarł. Pan... został przyjęty na członka Spółdzielni w dniu... maja 1990 r. W okresie bycia członkiem Spółdzielni objął on 8 udziałów, które opłacił w pełnej wysokości. Ponadto, złożył oświadczenie, w którym wskazał osobę upoważnioną do wypłaty udziału po jego śmierci. Osobą tą jest Pani.... W dniu... października 2019 r. Pan... zmarł, na dowód czego, Spółdzielnia posiada kserokopię aktu zgonu. W związku z tym, w dniu... października 2019 r. został wykreślony z rejestru członków Spółdzielni. W dniu... października 2019 r. o wypłatę udziałów po zmarłym mężu... wystąpiła - wskazana w złożonym na wypadek śmierci oświadczeniu zmarłego - Pani... W dniu... czerwca 2020 r. Pani... złożyła do Spółdzielni pismo, w którym wystąpiła o niepotrącanie z przysługującej jej wypłaty tytułem udziału, podatku dochodowego od osób fizycznych, według skali wskazanej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W złożonym do spółdzielni piśmie Pani... zamieściła następujące oświadczenie - "Oświadczam, że przez cały okres małżeństwa z... obowiązywał nas ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Udział w spółdzielni mąż nabył w trakcie trwania małżeństwa ze środków pochodzących z majątku wspólnego. Wspólnie z mężem pracowałam w gospodarstwie rolnym, które produkowało... sprzedawane do spółdzielni."

Co do zasady wypłaty udziałów po zmarłym członku Spółdzielni na rzecz osób, wskazanych w deklaracjach członkowskich, stanowią przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które obejmuje swoim zakresem przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 42 ust. 1 cytowanej ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z treści art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy wynika, że płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Z powyższego wynika zatem, że co do zasady na Wnioskodawcy ciąży obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, bowiem wypłata udziałów stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu.

Niemniej jednak, w sytuacji gdy osobą uprawnioną do wypłaty udziałów jest współmałżonek, który pozostawał ze zmarłym w ustroju wspólności majątkowej, gdzie źródłem finansowania udziałów był majątek wspólny małżonków, zastosowanie znajduje art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy znajdzie więc zastosowanie wówczas, gdy wpłacony udział zostanie zwrócony do majątku, z którego wcześniej został uiszczony. W takiej sytuacji nie można bowiem uznać, że zwrot udziału stanowił dla podatnika jakiekolwiek przysporzenie, co uzasadnia kierowanie się zasadą neutralności przy ocenie podatkowych skutków wniesienia i zwrotu udziału do spółdzielni.

Prawo z tytułu wypłaty udziałów po śmierci członka spółdzielni nie należy do spadku, co wynika z art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego, a zatem nie ma w tym zakresie mowy o następstwie prawnym w rozumieniu przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa. Nie stanowi to jednak przeszkody uniemożliwiającej zastosowanie w rozpatrywanej sprawie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wprawdzie użyte w tym przepisie sformułowanie "przychody otrzymane w związku ze zwrotem (...) udziałów w spółdzielni (...)" sugeruje tożsamość podmiotową (udział ma być zwrócony na rzecz osoby, która go wniosła), to jednak zwolnienie to nie ma charakteru podmiotowego. W takiej sytuacji zasadne jest poszukiwanie tożsamości źródła, z którego udział został uiszczony i następnie, do którego został zwrócony (wypłacony).

Oznacza to, że jeśli osobą uprawnioną do wypłaty udziałów jest małżonek, który był związany ze zmarłym ustrojem małżeńskiej wspólności majątkowej i źródłem finansowania wkładu do spółdzielni był majątek wspólny, utworzony na zasadach określonych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359), to wypłata udziałów dokonana na podstawie art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego, nie stanowi odrębnej formy od zwrotu udziałów, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 cytowanej ustawy podatkowej, lecz stanowi szczególną formę tego zwrotu. W wyniku wypłaty udziałów środki finansowe służące nabyciu udziału w spółdzielni zostaną bowiem zwrócone do majątku, z którego pierwotnie pochodziły.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro udziały zostaną zwrócone do majątku, z którego wcześniej zostały sfinansowane, to w konsekwencji wypłata udziałów na podstawie art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego stanowi formę ich zwrotu w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym kwota ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a na Wnioskodawcy jako na płatniku nie ciąży obowiązek pobrania zaliczki od kwoty wypłacanych udziałów na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.