0115-KDIT2.4011.531.2020.1.RS - Opodatkowanie kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2020 r. (data wpływu 8 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem liniowym. W celu ustalenia dochodu prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. Natomiast w celu ustalenia kwalifikowanego dochodu od stycznia 2019 r. prowadzona jest odrębna ewidencja zawierająca wszystkie elementy i informacje wskazane w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże Wnioskodawca nie wykazuje w niej kosztów bezpośrednio związanych z wytwarzaniem, ulepszeniem lub rozwinięciem oprogramowania, ponieważ koszty te w całości ponoszą zleceniodawcy.

Na podstawie umów ze zleceniodawcami zawartymi w 2018 r., Wnioskodawca przekazuje wszystkie prawa autorskie i wszystkie powiązane prawa własności intelektualnej do wytworzonego przez siebie oprogramowania na rzecz zleceniodawców - za co otrzymuje wynagrodzenie. Oprogramowanie podlega ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych.

Od 3 grudnia 2018 r. działalność Wnioskodawcy polega na bezpośrednim (osobistym) świadczeniu usług programistycznych dla dwóch podmiotów: Polska Spółka z o.o. oraz firmy B. Niemcy. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę dla obu tych podmiotów w 2019 r. polegały na tworzeniu innowacyjnych rozwiązań opartych o najnowsze technologie w dziedzinie programowania webowego - zaprojektowanie, zaimplementowanie, stworzenie i dostarczenie nowych działających funkcjonalności według wymogów dostarczonych przez klientów. Usługi nie dotyczą, ani nie będą dotyczyć, prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany, czynności wdrożeniowych czy serwisowania. Każde rozwiązanie opiera się na stworzeniu zupełnie nowego kawałka kodu, do którego prawo własności intelektualnej przechodzi na stronę zleceniodawcy. Wnioskodawca zrzeka się wszelkich praw własności do wytworzonego oprogramowania. Działalność była i jest wykonywana wyłącznie w Polsce.

Współpraca z Polska Sp. z o.o. polegała na świadczeniu usług programistycznych i dostarczaniu rozwiązań technologicznych po stronie frontendowej (aplikacja webowa, aplikacja mobilna) w technologii J., A., C., H. - zgodnie z wymogami technicznymi oraz prac nad rozwojem platformy i systemu w postaci całkowicie nowych funkcjonalności. We współpracy z powyższą firmą Wnioskodawca był odpowiedzialny między innymi za:

* współtworzenie i implementację systemu rejestracji do platformy - proces składa się z 10 kroków, dostarczenie implementacji poszczególnych kroków, implementacja serwisu zarządzającego poszczególnymi krokami w procesie rejestracji i wiele innych,

* stworzenie rozwiązań systemowych do integracji platformy z innymi platformami,

* stworzenie rozwiązań do customizacji platformy,

* stworzenie rozwiązań systemowych do autentykacji pomiędzy różnymi domenami platformy,

* implementację rozwiązania VideoChatu w procesie rejestracji,

* stworzenie rozwiązań do automatycznego transferu środków pieniężnych z platformy na konto bankowe klienta,

* praca nad rozwojem aplikacji mobilnej platformy na system A.

Obecnie współpraca polega na współtworzeniu nowej platformy opartej na nowej technologii A. + T.

Współpraca Wnioskodawcy z firmą B. Niemcy polegała na świadczeniu usług programistycznych, dostarczaniu rozwiązań technologicznych po stronie Frontendu w technologii J., T., A., C., H., D., zgodnie z wymogami technicznymi. Podczas współpracy Wnioskodawca był odpowiedzialny za stworzenie całkowicie nowej platformy. Platforma ta cały czas jest w fazie rozwoju i tworzone są nowe funkcjonalności. W ramach prac Wnioskodawca wykonał między innymi następujące rzeczy:

* stworzenie (implementacja) procesu logowania w platformie oraz całej struktury architektonicznej po stronie frontendowej,

* stworzenie całej struktury do autoryzacji użytkownika, przechowywanie sesji, tokenów, przechwytywanie błędów, stworzenie routingu w systemie, stworzenie konfiguracji, utworzenie serwisów do komunikacji z A.,

* stworzenie (implementacja) innych komponentów wspomagających funkcjonowanie systemu,

* stworzenie (implementacja) funkcjonalności zoom w aplikacji - możliwość przybliżania i oddalania grafu, zmiana wyglądu poszczególnych węzłów w zależności od poziomu zoomu.

Wykonywane prace w obu przypadkach wymagają ciągłego poszerzania swojej wiedzy i doskonalenia. Współpraca z klientami wymagała poznania zupełnie nowej technologii, z którą Wnioskodawca wcześniej nie miał do czynienia. Niektóre z wykorzystywanych technologii są aktualizowane co pół roku, co wymaga śledzenia wprowadzanych zmian i doszkalania się. Wiele rozwiązań wymagało poznania i nauki nowych narzędzi. Większość z tworzonych modułów wymaga poświęcenia dużo czasu na analizę problemu, zrobienie researchu, zaprojektowanie optymalnego rozwiązania, stworzenie odpowiednich algorytmów wykonujących dane zadania oraz ich implementacje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi na działalność innowacyjną, tzw. IP Box i opłacać podatek dochodowy od osób fizycznych w preferencyjnej stawce 5% zamiast dotychczasowego liniowego 19% począwszy od rozliczenia za rok podatkowy 2019?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone usługi badawczo-rozwojowe w zakresie wytwarzania, rozwijania i wdrażania platformy internetowej spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowo, zgodnie z art. 30cb ustawy, od stycznia 2019 r. prowadzona jest odrębna ewidencja dotycząca prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Na podstawie powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że może zastosować preferencyjną stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych do przychodów z opisanych powyżej czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 przez badania naukowe rozumieć należy:

Ilekroć w ustawie mowa jest o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z ww. art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Na mocy art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego * podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b +c +d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ww. wzór służy do obliczenia tzw. wskaźnika nexus, którym zostanie przemnożony powyższy dochód. Przyjęto bowiem, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji, a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi.

Stosownie do art. 30ca ust. 6 tej ustaw w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Wyeksponować trzeba również, że zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Mając na uwadze powołane powyższej regulacje prawne oraz przedstawiony opis stanu faktycznego - w szczególności informację, że w prowadzonej przez Wnioskodawcy odrębnej ewidencji nie wykazuje kosztów bezpośrednio związanych z wytwarzaniem, ulepszeniem lub rozwinięciem oprogramowania, ponieważ koszty te w całości ponoszą zleceniodawcy - wobec braku kosztów, które podlegałyby uwzględnieniu we współczynniku nexus nie ma możliwości obliczenia podstawy opodatkowania (kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej), do którego miałaby zastosowanie preferencyjna stawka podatku. Ustawodawca nie przewiduje w tym zakresie żadnego odstępstwa.

Literalne brzmienie art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi bowiem do wniosku, iż ponoszone koszty na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP stanowią podstawę do ustalenia tej części osiąganego dochodu, która może korzystać z preferencji podatkowej. Brak ponoszenia takich kosztów oznacza, że nie można ustalić współczynnika nexus, a zatem żadna część osiąganego dochodu nie stanowi kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.