0115-KDIT2.4011.44.2019.1.RS - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2019 r. (data wpływu 15 listopada 2019 r.), uzupełnionym w dniu 3 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 15 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 3 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 19 października 1998 r., na podstawie umowy darowizny, Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała dom. Nabycie domu nastąpiło do majątku wspólnego. W dniu 23 lutego 2016 r. w drodze aktu notarialnego małżonkowie zawarli umowę o częściowy podział majątku wspólnego oraz umowę darowizny. Na podstawie powyższej umowy w małżeństwie obowiązuje obecnie ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Również w drodze umowy z dnia 23 lutego 2016 r. Wnioskodawczyni nabyła prawo własności ww. nieruchomości.

W dniu 12 czerwca 2019 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży tej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, okres 5 lat (po upływie którego można sprzedać nieruchomość bez obowiązku płacenia podatku dochodowego od osób fizycznych) liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości do majątku wspólnego małżonków (umowa darowizny z dnia 19 października 1998 r.)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jak również z informacji uzyskanej w trakcie rozmowy telefonicznej z konsultantem Krajowej Informacji Skarbowej, ustanowienie umownie rozdzielności majątkowej małżeńskiej nie wpływa na skutki podatkowe w stosunku do dzielonego majątku. W efekcie 5-letni termin, "po którym nastąpić może sprzedaż nieruchomości nabytej przez małżonków", liczyć należy od chwili kupna (innego sposobu nabycia) jej do majątku wspólnego. Podział umowny i przydzielenie jej w całości na rzecz jednego z nich nie będzie miał znaczenia.

Małżonkowie mają prawo dokonywać podziału majątku wspólnego i sprzedaży go. Jeśli ustanowią rozdzielność majątkową oraz podział majątku wspólnego i nieruchomości, w tym również prawa do nich (np. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego) przekażą jednemu z nich w całości, to podział nie stanowi nabycia tego majątku dla celów podatkowych. Kodeks rodzinny i opiekuńczy stanowi, że do majątku wspólnego nabywa się w częściach niepodzielnych, nieidentyfikowalnych.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, pod względem podatkowym istotny jest moment nabycia do majątku wspólnego, nawet gdy później następuje rozdział majątku. (Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt. II FPS 2/17).

W uzasadnieniu tej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we współwłasności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej.

Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego, jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć - w sprawie wskazanej przez NSA - że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Podział majątku i przypisanie go jednemu z małżonków nie wpływa na okres 5 lat od daty nabycia. Zatem gdy do nabycia udziału w lokalu mieszkalnym dojdzie po ustaniu małżeńskiej wspólności ustawowej w wyniku zawarcia majątkowej umowy małżeńskiej o podziale majątku wspólnego, okres 5 lat liczyć należy od daty pierwotnego nabycia majątku. Zarówno w wyniku podziału majątku dorobkowego jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec jednego z małżonków następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego wcześniej nabytego do ustawowej wspólności małżeńskiej i za datę nabycia w świetle uchwały należy uznać tą datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem w tym aspekcie prawnopodatkowego znaczenia dla ustania daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego. Źródło: Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 6 lipca 2018 r.

Nabycie nieruchomości następuje nie z momentem dokonania podziału majątku, a już z momentem faktycznego nabycia nieruchomości przez małżonków (Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1215/11).

Nie mamy do czynienia z nabyciem (od którego należałoby liczyć okres 5-letni) w rozumieniu komentowanych przepisów w sytuacji, gdy dany przedmiot "migrował" pomiędzy majątkiem wspólnym oraz majątkiem odrębnym małżonków na podstawie umów majątkowych małżeńskich. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Apelacyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 19 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 949/13, zawierane po 1991 r. przez skarżącą małżeńskie umowy majątkowe, na podstawie których dokonywano objęcia, a następnie wyłączenia z wspólności majątkowej nieruchomości, nie mieściły się w pojęciu nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie miały wpływu na powstanie obowiązku podatkowego w tym podatku.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 lutego 2019 r. organ stwierdził, że rozszerzenie majątku wspólnego o nieruchomość nie stanowi nabycia w rozumieniu ustawy o PIT.

Nowelizacją z 23 października 2018 r. zmieniającą, m.in. ustawę o PIT dodano regulacje odnoszące się do momentu nabycia: w drodze spadku, w przypadku wspólności majątkowej małżeńskiej oraz w przypadku działu spadku. W przypadku odpłatnego zbycia nabytej w drodze spadku nieruchomości okres pięciu lat liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie przez spadkodawcę.

W przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości wchodzących w skład majątku wspólnego małżonków, okres pięciu lat liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości do majątku wspólnego małżonków lub jej wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

d. innych rzeczy, * jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu, ma moment ich nabycia.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Artykuł 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został dodany przez art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 października 2018 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2019 r. i stosownie do art. 16 ustawy zmieniającej ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2019 r.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 19 października 1998 r., na podstawie umowy darowizny, Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała dom. Nabycie domu nastąpiło do majątku wspólnego. W dniu 23 lutego 2016 r. w drodze aktu notarialnego małżonkowie zawarli umowę o częściowy podział majątku wspólnego oraz umowę darowizny. Na podstawie powyższej umowy w małżeństwie obowiązuje obecnie ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Również w drodze umowy z dnia 23 lutego 2016 r. Wnioskodawczyni nabyła prawo własności ww. nieruchomości. W dniu 12 czerwca 2019 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży tej nieruchomości.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r. poz. 2086, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W myśl art. 33 pkt 2 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Stosownie natomiast do art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-501 (art. 48 Kodeksu).

Ponadto w myśl przepisów art. 52 k.r.o., z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać ustanowienia rozdzielności majątkowej (czego skutkiem jest ustanie wspólności).

Wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna, bezudziałowa. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Podział majątku (zarówno sądowy, jak i umowny) jest możliwy z chwilą, kiedy ustaje wspólność majątkowa.

Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie, w czasie jej trwania, nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Mając na uwadze wyżej przywołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, że dla ustalenia roku kalendarzowego, od końca którego należy liczyć pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 6 ww. ustawy. Oznacza to, że w przedstawionym przypadku odpłatnego zbycia w dniu 12 czerwca 2019 r. przez Wnioskodawczynię nieruchomości, upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca 1998 r., w którym nastąpiło nabycie nieruchomości do ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.