0115-KDIT2-3.4011.176.2019.2.JG - Określenie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą odziedziczonego mieszkania.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu 12 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 maja 2019 r. (data wpływu 17 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą odziedziczonego mieszkania - jest prawidłowe.

W dniu 12 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 14 maja 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą odziedziczonego mieszkania.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu złożonym przez

....

przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawczyni wraz z siostrami nabyła w dniu 7 czerwca 2018 r. w spadku po zmarłym w dniu 6 lutego 2018 r. ojcu spółdzielcze własnościowe mieszkanie (każda po 1/3 części spadku).

Ojciec będąc w związku małżeńskim z matką Wnioskodawczyni nabył ww. mieszkanie w dniu 4 lipca 1979 r. do majątku wspólnego.

W dniu 16 kwietnia 2009 r. związek małżeński rodziców Wnioskodawczyni został rozwiązany przez rozwód, a w dniu 18 lipca 2014 r. przed notariuszem nastąpił podział majątku rodziców. Zgodnie z ww. umową o podział majątku rodzicom przysługiwały równe udziały w zgromadzonym majątku i matka Wnioskodawczyni zrzekła się nieodpłatnie swoich praw do mieszkania na rzecz ojca.

Wnioskodawczyni razem z siostrami zamierza sprzedać otrzymane w spadku mieszkanie jeszcze w tym roku bez konsekwencji płacenia podatku dochodowego od sprzedaży, zgodnie z nowymi przepisami, które obowiązują od stycznia 2019 r. (art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podział majątku rodziców, który miał miejsce w 2014 r., będzie miał wpływ na czas posiadania mieszkania przez ojca Wnioskodawczyni (tj. części, którą ojciec nabył od matki Wnioskodawczyni w drodze podziału majątku), czy czas ten należy liczyć od nabycia mieszkania do majątku wspólnego, które miało miejsce w 1979 r. (wówczas ojciec był właścicielem przez 39 lat)?

Zdaniem Zainteresowanych:

Zgodnie z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Zdaniem Wnioskodawczyni wraz z siostrami winna być zwolniona z zapłaty podatku dochodowego od sprzedaży mieszkania otrzymanego w spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z treści wniosku złożonego dnia 12 kwietnia 2019 r. uzupełnionego pismem w dniu 17 maja 2019 r. wynika, że intencją Zainteresowanych jest uzyskanie odpowiedzi na pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż udziałów w odziedziczonej nieruchomości w terminie do końca 2019 r. będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów, * jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy - co do zasady - decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego i jego uzupełnienia wynika, że w dniu 6 lutego 2018 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni i jej dwie siostry w drodze spadku po ojcu odziedziczyły spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w udziale wynoszącym 1/3 na każdą z nich. Spadkobierczynie zamierzają sprzedać nabyte w spadku po swoim ojcu mieszkanie do końca 2019 r.

Podkreślenia wymaga, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 10 ust. 5, a także art. 10 ust. 6, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Wnioskodawczynię i jej siostry przedmiotowego prawa do lokalu mieszkalnego podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy jego odpłatne zbycie nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie przez spadkodawcę. Tym samym konieczne jest ustalenie momentu nabycia przedmiotowej nieruchomości przez spadkodawcę, tj. ojca Zainteresowanych.

Spadkodawca będąc w związku małżeńskim nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w dniu 4 lipca 1979 r. do majątku wspólnego.

W dniu 16 kwietnia 2009 r. związek małżeński spadkodawcy został rozwiązany przez rozwód, a w dniu 18 lipca 2014 r. nastąpił podział majątku wspólnego. Zgodnie z ww. umową o podział majątku wspólnego, małżonkom przysługiwały równe udziały w zgromadzonym majątku i żona zrzekła się nieodpłatnie swoich praw do mieszkania na rzecz spadkodawcy.

W rozpatrywanej sprawie, należy odnieść się do przepisów regulujących stosunki majątkowe małżeńskie, zawartych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Stosownie natomiast do art. 47 § 1 zdanie pierwsze Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-50¹ (art. 48 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu powyższych przepisów są wszelkie prawa majątkowe - zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Argumenty zawarte w uchwale II FPS 2/17 są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału w nieruchomości dojdzie np. po ustaniu małżeńskiej wspólności ustawowej w wyniku ustania małżeństwa przez rozwód. Zarówno w wyniku podziału majątku dorobkowego jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego do ustawowej wspólności małżeńskiej i za datę nabycia w świetle uchwały należy uznać tę datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 869/17 (orzeczenie prawomocne): "(...) pogląd wyrażony w uchwale ma zastosowanie również do tej sytuacji prawnej. Skład orzekający w sprawie nie znalazł bowiem przyczyn, żeby w inny sposób traktować podatnika sprzedającego nieruchomość, czy prawo majątkowe, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., przed upływem pięciu lat od dnia uzyskania prawa w wyniku podziału majątku dorobkowego po rozwodzie, a podatnika, który uzyskał to prawo w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec śmierci jednego z małżonków. W obu bowiem przypadkach już wcześniej doszło do nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego do ustawowej wspólności małżeńskiej, a skoro tak, to za datę nabycia - w świetle ww. uchwały - należy uznać tę właśnie datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego".

Innymi słowy, w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Skoro z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej. Innymi słowy, w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warto także zwrócić uwagę na obecną konstrukcję art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Wobec tego w analizowanej sprawie za datę nabycia ww. prawa do lokalu mieszkalnego przez spadkodawcę należy uznać datę nabycia tego prawa do majątku wspólnego, tj. 4 lipca 1979 r.

W sytuacji bowiem, gdyby to spadkodawca postanowił sprzedać ww. prawo do lokalu mieszkalnego, określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c po podziale majątku wspólnego, to datą od której liczyłby 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych byłaby data jego nabycia do wspólności majątkowej małżeńskiej. Wobec tego, również w sytuacji gdy to córki spadkodawcy zamierzają dokonać zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po ojcu upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku, w którym małżonkowie nabyli ww. prawo do majątku wspólnego, tj. od końca 1979 r.

Tym samym, 5-letni okres o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych już minął, bowiem - jak wynika z treści wniosku - od końca roku, w którym ojciec Zainteresowanych (spadkodawca) nabył do majątku wspólnego małżonków ww. prawo do czasu jego zamierzonej sprzedaży w 2019 r. przez spadkobierców upłynęło ponad 5 lat. Zatem planowana przez Zainteresowanych transakcja nie będzie stanowiła dla nich źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych uznano za prawidłowe. Należy przy tym podkreślić, że prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego Zainteresowani posługują się zwrotem: zwolniona z zapłaty podatku dochodowego od sprzedaży mieszkania otrzymanego w spadku. Zwolnienie przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych nie stanowi natomiast podstawy rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie, bowiem w analizowanym zdarzeniu przyszłym transakcja zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w 2019 r., nabytego przez spadkodawcę w 1979 r. jest dla Wnioskodawczyni i jej sióstr neutralna podatkowo.

Należy wskazać, ze zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.