0115-KDIT2-3.4010.170.2017.3.DK - Koszty kwalifikowane w działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2017 r. (data wpływu 18 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego - uzupełnionym w dniu 13 lipca 2017 r. - dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania:

* wydatków ponoszonych na wynagrodzenia pracowników zaangażowanych przy do Projektu "I", Projektu "V", oraz Komórek organizacyjnych za koszty kwalifikowane - jest prawidłowe;

* kosztów amortyzacji środków trwałych składających się na linię doświadczalną i stanowisko PVD za koszty kwalifikowane - jest prawidłowe;

* wydatków ponoszonych na materiały bezpośrednio związane z Projektem "V" za koszty kwalifikowane -

jest prawidłowe;

* wydatków dotyczących projektu "C" - jest bezprzedmiotowe.

W dniu 18 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie zaliczenia ponoszonych wydatków do koszt kwalifikowanych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

X (dalej: "Wnioskodawca" "Spółka") jest polską spółką akcyjną z krajowym kapitałem. Głównym obszarem działalności Wnioskodawcy pozostaje produkcja i sprzedaż wymienników ciepła.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka realizuje szereg prac (dalej: "prace badawczo-rozwojowe") związanych z opracowywaniem innowacyjnych technologii wykorzystywanych w produkcji wymienników ciepła oraz prac dotyczących procesów produkcyjnych Spółki, których efekty mogą być wykorzystane zarówno dla potrzeb własnych, jak i celów komercyjnych.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Prace prowadzone są w ramach otwartych przez Wnioskodawcę projektów oraz w ramach istniejących, wydzielonych w strukturze Spółki komórek Badań i Rozwoju (opisanych poniżej).

Projekt "I":

Celem projektu jest zaprojektowanie oraz stworzenie zupełnie nowego oprogramowania wspierającego zarządzanie informacją w przedsiębiorstwach produkcyjnych, które będzie mogło być wykorzystywane do własnego użytku oraz do wykorzystania komercyjnego.

Projekt "V":

Głównym celem projektu jest opracowanie oraz wdrożenie wymiennika ciepła wyposażonego w powierzchnię pokrytą warstwą termoelektryczną umożliwiającą generację energii elektrycznej, wykorzystującą zjawisko Seebeck'a. Cele projektu zostaną osiągnięte poprzez realizację poszczególnych zadań badawczych (badań przemysłowych oraz prac rozwojowych) oraz działań wdrożeniowych zgodnie z opracowanym harmonogramem. Prace rozwojowe będą miały na celu przekształcenie wyników badań przemysłowych na projekty oraz stworzenie prototypu kondensacyjnego wymiennika ciepła z warstwą termoelektryczną. Modelowy prototyp rozwiązania technicznego zostanie przetestowany pod względem funkcjonalności oraz na zgodność z założeniami. Celem testowania jest uzyskanie pozytywnej oceny możliwości zastosowania w działalności gospodarczej.

Projekt "C":

Projekt polega na utworzeniu własnego centrum badawczo-rozwojowego wymienników ciepła, dzięki któremu możliwa będzie realizacja agendy badawczej i komercjalizacji wyników prac badawczych. W ramach projektu zaplanowano remont i adaptację obiektów z przeznaczeniem na stanowiska badawcze, nową prototypownię, laboratorium.

Komórki organizacyjne związane z działalnością "Research and Development (RnD)".

W ramach Spółki wyodrębnione są, w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa, komórki organizacyjne związane z działalnością RnD. Działają one w ramach pionu RnD lub stanowią samodzielne jednostki, których prace są związane z działalnością badawczo - rozwojową. Na komórki te składają się:

* Prototypownia,

* Technologia wdrożeniowa,

* Centrum RnD,

* Y (programiści/robotycy),

* Konstrukcje.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że opisane we wniosku projekty: I, V oraz C mają charakter działań twórczych, podejmowanych w sposób systematyczny zgodnie z definicją działalności badawczo - rozwojowej z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Komórki wymienione we wniosku takie jak:

* Prototypownia, Technologia wdrożeniowa, Centrum RnD, Y oraz Konstrukcje wykonują zadania zgodne z ich nazwami.

Działalność badawczo - rozwojową wymienionych komórek stanowią:

* Prototypownia:

* weryfikacja poprawności elementów składowych prototypów,

* wytwarzanie prototypów;

* Technologia wdrożeniowa:

* czynne uczestnictwo w fazie projektowej realizowanych projektów wdrożeniowych nowych produktów i wdrażaniu nowej technologii, w tym wskazywanie wytycznych do projektowania stanowisk, walidację oprzyrządowania na liniach produkcyjnych, walidację technologiczności produktu, analizę parametrów i sposobów spawania wymienników, wskazywanie wytycznych do konstruowania i budowy przyrządów tymczasowych na etapie walidacji produktu oraz produkcji serii próbnej, wykonywanie prób spawalniczych, lutowniczych etc. do testów wytrzymałościowych,

* czynny udział w przygotowywaniu koncepcji nowych linii produkcyjnych dla nowych produktów,

* udział w projektach badawczych;

* Centrum RnD:

* kreowanie nowych produktów,

* prowadzenie prac badawczych w laboratorium, pomiarów cieplno-przepływowych i wytrzymałościowych przy użyciu dostępnej aparatury,

* wykonywanie obliczeń numerycznych przy pomocy dostępnego oprogramowania, w tym przygotowanie modelu 3D do analizy, nałożenie siatki na model 3D, nakładanie warunków brzegowych,

* obróbka i analiza wyników testów, przygotowywanie raportów, archiwizowanie wyników przeprowadzonych badań;

* Y (programiści/robotycy):

* tworzenie, wspomagającego obszary rozwojowo-badawcze działalności przedsiębiorstwa, kompleksowego oprogramowania i aplikacji poprzez wykorzystanie różnych języków programowania C++, Objective-C, JavaScript, php, python, perl, które ma finalnie charakter produktu komercyjnego. Przykładowo:

* tworzenie oprogramowania do zarządzania działaniami prewencyjnymi oraz awariami maszyn (obsługa zgłoszeń awaryjnych, harmonogramowanie zadań serwisowych, raportowanie działań serwisowych dla działu Utrzymania Ruchu,

* tworzenie oprogramowania zarządzającego informacją (projekt "I" wniosku),

* tworzenie inteligentnych systemów do rozpoznawania detali przez robota przemysłowego podczas procesów montażowych i spawalniczych, który podczas spawania na bieżąco albo w procesie montażu rozpoznaje spoinę z wyprzedzeniem i zmienia trajektorię robota komunikując się z nim za pomocą zaawansowanych algorytmów i zachowując maksymalną jakość tej komunikacji.

* implementacja algorytmów przetwarzania obrazu, tworzenie dokumentacji projektowej, inicjowanie wdrożeń nowych rozwiązań technicznych, opiniowanie pomysłów nowych rozwiązań i usprawnień w zakresie robotyzacji produkcji.

* Konstrukcja:

* projektowania nowych produktów;

* przeprowadzanie obliczeń, w tym mechanicznych oraz innych obliczeń związanych z projektowaniem nowych typów wymiennika zgodnie z obowiązującymi przepisami (ASME, PED).

W powyższym wyliczeniu pominięto jednocześnie pozostałe zadania związane z bieżącym funkcjonowaniem działów i nie związane w żaden sposób z działalnością B+R. Pominięte zadania mogą być zaliczane do działalności innowacyjnej jednak nie do działalności badawczo-rozwojowej wymienionych komórek co było bezpośrednim powodem ich wyłączenia.

Komórki powyższe już istnieją w ramach struktury firmy.

Wymienione komórki biorą aktywny udział w realizacji wszystkich projektów badawczo-rozwojowych Spółki. Pracownicy tych działów zostają oddelegowani do prac związanych m.in. z wytworzeniem nowoczesnego wymiennika ciepła w ramach projektu V. Podobnie praca programistów zatrudnionych w ramach Y jest wykorzystywana także przy projekcie I. Jedynie projekt C z racji etapu tworzenia centrum badawczo-rozwojowego wymienników ciepła nie wiąże się z zaangażowaniem działów RnD, które nastąpi dopiero po otwarciu centrum i rozpoczęcia w nim prac.

Komórki RnD wykonują w ramach swoich celów działania, poza projektami objętymi wnioskiem (I, V), prace badawczo-rozwojowe opisane jako ich zadania, jak i zwykłe prace innowacyjne, które pominięto w opisie zadań komórek organizacyjnych. Przykładem projektu, który spełnia kryteria ustawowe jest m.in. opisany w ramach prezentacji zadań komórki Y - system wizyjny, który został wytworzony głównie przez ten dział z czynnym udziałem Prototypowni oraz Technologii wdrożeniowej.

Wymienione komórki zajmują się innowacjami rozumianymi jako okresowe wprowadzanie zmian do funkcjonujących linii produkcyjnych i istniejących produktów oraz, co jest przedmiotem pytań złożonego wniosku - badaniami i rozwojem. Do zakresu ich zadań nie należy natomiast udział w bieżącej produkcji.

Linia doświadczalna oraz stanowisko PVD są dedykowane dla procesu testowania wymiennika ciepła objętego projektem V i będą wykorzystywane przy tym projekcie. Jeżeli prace nad objętym projektem wymiennikiem ciepła zostaną zakończone sukcesem i wymiennik z warstwą termoizolacyjną wejdzie do masowej produkcji, powyższe elementy mogą (w miarę możliwości technologicznych) zostać użyte do masowej produkcji tego rodzaju wymiennika. Spółka nie bierze natomiast w ogóle pod uwagę możliwości wykorzystywania wspomnianej linii i stanowiska do obecnej czy przyszłej bieżącej produkcji innych produktów. Z uwagi bowiem na technologiczne zaawansowanie ww. urządzeń ich wykorzystanie do bieżącej produkcji mogłoby spowodować uszkodzenia i nieprzydatność do testów/produkcji wymiennika objętego projektem V.

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, że w zakresie pytań o nr 1.2. i 2.3. nie oczekuje od organu odpowiedzi potwierdzającej bądź negującej prawidłowość zastosowanego podziału czy sposobu wyliczenia części kosztów. Intencją Wnioskodawcy było uzyskanie wyjaśnienia czy słuszna jest przedstawiona interpretacja przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1, zgodnie z którą koszty wynagrodzeń i narzutów zatrudnionych wcześniej w Spółce pracowników, oddelegowanych następnie do prac badawczo-rozwojowych, dające się powiązać (na podstawie jakiegokolwiek - zaprezentowanego przez Wnioskodawcę we wniosku lub innego - podziału) z działalnością B+R należy uznać za koszt kwalifikowany.

Pytania nr 1.2. i 2.3. nie dotyczą kwestii prawidłowości podziału kosztów czy jakichkolwiek innych technicznych aspektów wyliczeń Wnioskodawcy. Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi czy, już po przeprowadzeniu technicznego podziału (na przykład poprzez elektroniczny system ewidencji czasu pracy stosowany przez Wnioskodawcę), ustalona część wynagrodzenia pracownika zatrudnionego w Spółce, oddelegowanego do prac badawczo rozwojowych, ściśle związana z tymi pracami (co zostanie przez Spółkę bez udziału organu stwierdzone) może korzystać z dobrodziejstwa zastosowania wobec niej ulgi B+R na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1).

Spółka wnioskuje zatem o interpretację (zgodną z jej własną bądź przeciwną) rozumienia przepisu prawa podatkowego rodzącego uprawnienia po stronie podatnika, do czego organ posiada stosowne uprawnienia na podstawie obowiązujących przepisów w zakresie wydawania interpretacji indywidualnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

I. Czy działalność Spółki zarówno w formie projektów jak i istniejących już w strukturze Wnioskodawcy komórek związanych z działalnością badawczo-rozwojową stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

II. W razie odpowiedzi twierdzącej w stosunku do któregokolwiek z projektów, bądź istniejących komórek organizacyjnych; czy wymienione przez Spółkę wydatki, które Wnioskodawca planuje zaliczyć do kosztów kwalifikowanych spełniają kryterium zaliczenia do nich, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, tj.:

1) Projekt "I":

1.1) Czy wynagrodzenia i inne koszty pracownicze objęte dyspozycją art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę zatrudnionych programistów projektujących, wykonujących i implementujących oprogramowanie będą stanowić koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1?

1.2) Czy wynagrodzenia, inne koszty pracownicze i składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę pozostałych pracowników mogą korzystać z dobrodziejstwa zakwalifikowania ich do kosztów kwalifikowanych, w oparciu o szczegółowo prowadzoną ewidencję czasu pracy tych pracowników, wskazującą ile godzin w ramach zatrudnienia w spółce poświecili na prace związane z badaniami i rozwojem?

2) Projekt "V"

2.1) Czy koszty amortyzacji środków trwałych, składających się na linię doświadczalną i stanowisko PVD mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 3?

2.2) Czy koszty materiałów bezpośrednich związanych z projektem może podlegać odliczeniu w ramach ulgi B+R?

2.3) Czy wynagrodzenia i inne, wymienione w pkt 1 art. 18d ust. 2, wydatki ponoszone na pracowników firmy związanych z realizacją testów i budowy prototypu w oparciu o prowadzoną ewidencję czasu pracy na projekt, wskazującą ilość czasu poświęconego pracom badawczo-rozwojowym, stanowić będą koszt kwalifikowany określony w cytowanym przepisie?

3) Projekt "C"

3.1) Czy nakłady na projekt w formie amortyzacji przyjętych środków trwałych Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy?

3.2) Czy koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych ekspertów zewnętrznych jednostek badawczo - rozwojowych oraz firm z sektora Małych i Średnich przedsiębiorstw mogą podlegać zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych odliczanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 3 jeżeli jednostki te i firmy nie będą jednostkami naukowymi w rozumieniu w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki?

4) Komórki organizacyjne związane z działalnością RnO

4.1) Czy koszt wynagrodzeń, innych świadczeń o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składek ZUS, w części finansowanej przez pracodawcę, pracowników fizycznych zatrudnionych w spółce, w części jakiej wykonują zadania związane z badaniami i rozwojem mogą stanowić koszt kwalifikowany zgodnie z przepisami ulgi B+R?

III) W którym roku podatkowym należy rozliczać w ramach ulgi badawczo-rozwojowej:

1. Koszt nabycia materiału nabytego łącznie do produkcji i działalności B+R, w części wykorzystanej do wytworzenia prototypu, jeżeli nabycie materiału nastąpiło w jednym roku podatkowym, jego zużycie do wykonania prototypu nastąpiło w kolejnym roku podatkowym, i w kolejnym roku podatkowym nastąpiło przekazanie do testów bądź zezłomowanie prototypu?

2. Koszt wynagrodzeń wraz z narzutami pracowników zatrudnionych do realizacji działalności badawczo rozwojowej, w wyniku której powstaną wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytań zgrupowanych pod punktem II oznaczonych numerami 1.1, 1.2, 2.1, 2.2, 2.3, 3.1, 3.2 oraz 4.1 w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

W odniesieniu do wskazanych pytań Wnioskodawca wskazał, że koszty wymienione przez Spółkę, winny zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych i podlegać odliczeniu na podstawie poszczególnych jednostek redakcyjnych art. 18d ustawy.

Przechodząc do własnego stanowiska w zakresie pytań o zaliczenie poszczególnych wydatków związanych z działalnością Wnioskodawcy w ramach poszczególnych projektów uznać należy, że:

1) Projekt "I":

Zadania wykonywane są przez zatrudnionych specjalnie w tym celu programistów jak i programistów dotychczas pracujących w Spółce, którym zlecono zadania związane z projektem. W przypadku programistów zatrudnionych dla celów konkretnego projektu, z zawartych umów o pracę wynika, że zakres ich prac obejmuje wykonanie czynności związanych z działalnością badawczo-rozwojową Spółki. W przypadku zaś programistów oddelegowanych do pracy dla potrzeb projektu będzie wynikać to z zawartych aneksów do umów. Dodatkowo, Spółka posiada system ewidencji pracy, z którego wynikać będzie, jaki czas został przez poszczególnych pracowników poświęcony na prace związane z projektem.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy:

Wynagrodzenia i inne koszty pracownicze objęte dyspozycją art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składek ZUS w części finansowanej przez pracodawcę zatrudnionych programistów projektujących, wykonujących i implementujących oprogramowanie będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1, w związku z faktem, że działanie w ramach projektu "I" jest uznawane za działalność rozwojową.

Zgodnie z jasnym brzmieniem przepisu: za koszty kwalifikowane uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem w przypadku zatrudnienia programisty na potrzeby projektu jak i "oddelegowania" już zatrudnionego programisty w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, wynagrodzenia i inne wydatki określone w przepisie art. 18d ust. 2 pkt 1 winny zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych. W szczególności ustawa nie przewiduje warunku zatrudnienia pracowników jedynie w celu wykonywania prac objętych działalnością badawczo-rozwojową, zatem zdaniem Wnioskodawcy, również wykonywanie prac przez zatrudnionego już wcześniej programistę a jedynie oddelegowanego do prac badawczo-rozwojowych, na podstawie aneksu do umowy pracy i zmian w zakresie obowiązków stanowi wydatek podlegający zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych. Warunkiem jedynie zakwalifikowania tego rodzaju kosztów jest prowadzenie przez Wnioskodawcę stosownej ewidencji czasu pracy, z której będzie mógł on wyodrębnić czas przepracowany przez pracownika nad projektem zaliczonym do prac badawczo-rozwojowych od pozostałego spędzonego na zadaniach z tymi pracami nie związanych, co jak wskazano powyżej będzie wypełnione.

W opinii Wnioskodawcy również wynagrodzenia, inne koszty pracownicze i składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę pozostałych pracowników mogą korzystać z dobrodziejstwa zakwalifikowania ich do kosztów kwalifikowanych w oparciu o szczegółowo prowadzoną ewidencję czasu pracy tych pracowników, wskazującą ile godzin w ramach zatrudnienia w Spółce poświecili na prace związane z badaniami i rozwojem.

Co prawda projekt "I" jest w głównej mierze realizowany przez programistów ale w pracach uczestniczą również inżynierowie produkcyjni, którzy konsultują prace związane z dostosowywaniem projektu do konkretnej linii produkcyjnej. Inżynierowie ci byli już zatrudnieni w Spółce przed rozpoczęciem projektu "I" jednak jak już argumentowała Spółka, przepis ustawy nie zobowiązuje jej do zatrudnienia pracowników dla potrzeb konkretnego projektu a z ulgi może na podstawie brzmienia przepisu art. 18d ust. 1 korzystać wynagrodzenie pracownika już zatrudnionego jeżeli zgodnie z aneksem do umowy o pracę będzie on wykonywał obowiązki związane z działalnością badawczo-rozwojową, a stosowna ewidencja czasu pracy pozwoli na wyodrębnienie czasu poświęconego na wykonywanie zadań związanych z działalnością rozwojową od czasu wykorzystywanego na realizację pozostałych obowiązków.

2. Projekt "V"

Biorąc pod uwagę, że ww. działania dokonywane w ramach projektu "V" stanowią w całości działalność zaliczaną do badań przemysłowych i stosowanych oraz do prac rozwojowych co dowiódł Wnioskodawca w argumentacji do pytania z pkt I, jego zdaniem:

Koszty amortyzacji środków trwałych, składających się na linię doświadczalną i stanowisko PVD mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 3.

Zgodnie z powyższym przepisem aby uznać odpisy amortyzacyjne za koszty kwalifikowane muszą one być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w danym roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie ulgi B+R oraz środki trwałe bądź wartości niematerialne i prawne mają być wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka nabyła środki trwałe tworzące linię doświadczalną i stanowisko PVD, od których odpisy zalicza do KUP. Środki te są wykorzystywane jak wykazano powyżej do działalności badawczo-rozwojowej. Ustawa natomiast nie przewiduje innych, poza wspomnianym zaliczeniem odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów, kryteriów zaliczenia do kosztów kwalifikowanych. W szczególności nie przewidziano aby środki trwałe miały być zakupione czy oddane do użytku po 31 grudnia 2015 r.

Zdaniem Wnioskodawcy zatem, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wchodzących w skład linii doświadczalnej winny zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych, niezależnie czy środki te zostały nabyte przed wejściem w życie przepisów o tzw. uldze badawczo-rozwojowej, czy po tym fakcie a jedynym warunkiem jaki muszą spełniać odpisy amortyzacyjne od środków trwałych to zaliczenie ich do KUP w roku podatkowym oraz nie zwrócenie podatnikowi w jakiejkolwiek formie co przewiduje art. 18d ust. 5. Spółka zalicza do kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne od nabytych składników majątkowych i jednocześnie nie uznaje za koszt podatkowy odpisów w części sfinansowanej z dotacji. Do kosztów kwalifikowanych zaliczyć planuje jedynie część nie refundowaną odpisów amortyzacyjnych, zaliczaną do KUP. Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca uważa za prawidłowe swoje stanowisko, co do zaliczalności powyższych wydatków do kosztów kwalifikowanych.

Koszty materiałów bezpośrednio związanych z projektem mogą również, zdaniem Wnioskodawcy, podlegać odliczeniu w ramach ulgi B+R. Ponieważ przepisy podatkowe nie definiują pojęcia bezpośredniości związku, należy posługiwać się w tym zakresie oceną indywidualną każdego przypadku. Oceniając zatem przypadek bezpośredniości związku nabytych materiałów z projektem trudno wyobrazić sobie prace badawcze nad nowym wymiennikiem ciepła bez nabycia materiałów w postaci prętów, blachy, zaślepek, nakrętek, podkładek, czy taśm do wytworzenia poszczególnych wersji testowych. O ile bowiem część obliczeń można wykonać w programie komputerowym, o tyle nie da się wdrożyć do masowej produkcji i następnie sprzedaży towarów, wykorzystujących do tej pory nigdzie nie stosowane rozwiązania, bez ich fizycznego przetestowania w środowisku choćby zbliżonym do takiego w jakim przyjdzie je wykorzystywać. Zatem należy uznać, że nabyte materiały wymienione przez Wnioskodawcę są ściśle związane z prowadzonymi przez niego pracami badawczo-rozwojowymi a tym samym ich nabycie zdaniem Spółki stanowi koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2.

Końcowo, zdaniem Spółki, uznać należy, że także wynagrodzenia i inne wymienione w pkt 1 art. 18d ust. 2 wydatki ponoszone na pracowników firmy związanych z realizacją testów i budowy prototypu, w oparciu o prowadzoną ewidencję czasu pracy na projekt, wskazującą ilość czasu poświęconego pracom badawczo-rozwojowym, stanowić będą koszt kwalifikowany określony w cytowanym przepisie. Jak wskazywała bowiem Spółka w uzasadnieniu własnego stanowiska do pytania zawartego w punkcie 1.2. warunkiem zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzeń z narzutami jest, aby koszty te dotyczyły pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Zdaniem Spółki jednocześnie, przepis nie wymaga aby podatnicy zatrudniali pracowników na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Warunkiem jest zatrudnienie w celu realizacji takiej działalności. Zgodnie z przepisami prawa pracy pracodawca określa zakres obowiązków zatrudnionego pracownika. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli w Spółce zostaną sporządzone aneksy do istniejących umów o pracę, z których wynikać będzie, że pracownicy, z którymi zawarto takie aneksy świadczyć mają pracę w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej a dodatkowo z prowadzonej przez Spółkę ewidencji czasu pracy poszczególnych pracowników wynikać będzie jaki czas poświęcają na wykonywanie czynności związanych z działalnością B+R, to wypełniony zostanie warunek ustawowy zatrudnienia tych pracowników w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych. Ponadto szczegółowa ewidencja czasu pracy stanowić będzie potwierdzenie że zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych podlega jedynie ta część wynagrodzeń która wypłacana jest z tytułu zatrudnienia w celu realizacji wspomnianej działalności.

Wnioskodawca jednocześnie jest zdania, że ww. koszty związane z projektem "V" zaliczone do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w przepisach o tzw. uldze badawczo-rozwojowej, mogą zostać odliczone w takim tylko zakresie w jakim nie zostały Spółce w inny sposób zwrócone - zgodnie z art. 18d ust. 5. Zatem biorąc pod uwagę, że jak wskazywała we własnym stanowisku do pytania zawartego w punkcie I, w ramach projektu "V" korzysta zgodnie z umową o dofinansowanie projektu opracowania i wdrożenia wymiennika ciepła z dofinansowania, Spółka stoi na stanowisku, że ww. koszty kwalifikowane będzie mogła objąć ulgą odliczaną w rozliczeniu roku podatkowego, o ile nie były objęte przedmiotowym grantem.

Komórki organizacyjne związane z działalnością "RnD"

4.1. Końcowo Spółka stwierdza, że koszt wynagrodzeń, innych świadczeń, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składek ZUS w części finansowanej przez pracodawcę, pracowników fizycznych zatrudnionych w Spółce, w części jakiej wykonują zadania związane z badaniami i rozwojem mogą stanowić koszt kwalifikowany zgodnie z przepisami ulgi B+R. Jak bowiem Spółka argumentowała w stanowisku do pytań z pkt 1.2. i 2.3. Zgodnie z przepisem art. 18d ust. 2 pkt 1 warunkiem zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzeń z narzutami jest zatrudnienie pracowników w celu prowadzenia działalności badawczej. Typowym rodzajem zatrudnienia w celu prowadzenia działalności badawczej w przypadku pracowników poszczególnych komórek organizacyjnych związanych z działalnością RnD będzie: oddelegowanie pracownika działu konstrukcji - wykonującego na podstawie rysunków technicznych i modeli poszczególne produkty Spółki - na podstawie aneksu do umowy o pracę, do wykonywania produktów prototypowych. Zdaniem Wnioskodawcy nie można takiej pracy odmówić kryterium zatrudnienia w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Bez realizacji przez ww. zatrudnionego jego czynności, nie mógłby być bowiem osiągnięty cel, jakim jest prowadzenie badań nad prototypem innowacyjnego wymiennika ciepła.

Oczywiście aby w pełni zrealizować dyspozycję przepisu, świadczącą o zatrudnieniu w celu prowadzenia działalności badawczej, Spółka dla oddelegowanych na podstawie aneksów do umów o pracę pracowników, przewiduje rejestrację wykonywanych przez nich, prac w specjalnej ewidencji czasu pracy, z której wynikać będzie wprost jaką ilość czasu spędzili oni na pracach związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Tym samym do kosztów kwalifikowanych zaliczy jedynie bezpośrednio związaną z pracami badawczymi część prac.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie uznania:

* wydatków ponoszonych na wynagrodzenia pracowników zaangażowanych przy do Projektu "I", Projektu "V", oraz Komórek organizacyjnych za koszty kwalifikowane - jest prawidłowe;

* kosztów amortyzacji środków trwałych składających się na linię doświadczalną i stanowisko PVD za koszty kwalifikowane - jest prawidłowe;

* wydatków ponoszonych na materiały bezpośrednio związane z Projektem "V" za koszty kwalifikowane - jest prawidłowe;

* wydatków dotyczących projektu "C" - jest bezprzedmiotowe.

W związku z uznaniem stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że przedmiotowa interpretacja w zakresie pytania: 1.2. oraz 2.3. nie potwierdza prawidłowości sposobu zastosowanego przez Spółkę podziału czasu pracy pracowników w części wykonujących zadania związane z działalnością badawczo-rozwojową, gdyż wykraczałoby to poza ramy postępowania dotyczącego wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną w uzupełnieniu wniosku interpretacja w omawianym zakresie dotyczy jedynie kwestii możliwości zaliczenia wyodrębnionego przez Spółkę wynagrodzenia pracowników wykonujących przez pewien okres czasu zadania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej.

Jednocześnie w związku z uznaniem stanowiska Spółki dotyczącego Projektu "C" za nieprawidłowe w ramach odpowiedzi na pytanie zawarte w pkt I wniosku, oraz z uwagi na warunkowo sformułowane pytanie zawarte w pkt II, odpowiedź na pytania oznaczone numerami 3.1. oraz 3.2. należało uznać za bezprzedmiotowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.