0115-KDIT2-2.4011.293.2017.1.ENB - Obowiązek płatnika PIT w związku z zawartą umową ubezpieczenia.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2017 r. (data wpływu 15 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 15 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będący spółką zawarł umowę ubezpieczenia z tytułu odpowiedzialności cywilnej dla członków zarządu, rady nadzorczej, prokurentów, głównego księgowego, innych pracowników spółki wykonujących funkcje zarządcze. Ubezpieczenie obejmuje również prawnego współmałżonka członka organów spółki lub pracownika, spadkobiercę lub prawnego przedstawiciela zmarłego członka organów spółki lub pracownika. Zgodnie z zawartą umową ubezpieczenia ubezpieczającym jest spółka.

Zarząd spółki jest dwuosobowy, pełniący swoje funkcje na podstawie umowy kontraktu menadżerskiego, rada nadzorcza powoływana jest przez zgromadzenie wspólników oraz pracowników zaś prokurenci i pracownicy zatrudnieni są na podstawie umowy o pracę.

Na polisie OC osoby ubezpieczone nie są wskazane imiennie, w związku z tym spółka nie musi informować ubezpieczyciela o zmianach w składzie osobowym lub liczebnym składu organów lub pracowników spółki, a wysokość składki ubezpieczeniowej nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych. Ponadto stan liczebny osób będących małżonkami i potencjalnymi spadkobiercami osób będących członkami organów spółki oraz osób zatrudnionych przez nią, a objętych ubezpieczeniem, nie będzie określony i może ulec zmianie z przyczyn, na które spółka nie ma wpływu. W związku z powyższym nie będzie możliwe określenie liczby ubezpieczonych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w związku z zawartą umową ubezpieczenia, uiszczone przez spółkę składki stanowić będą przychód podlegający opodatkowaniu PIT ubezpieczonych, a spółka występować będzie jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 powyższej ustawy źródłami przychodów są m.in.:

* stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

* działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych przez świadczenia nieodpłatne należy rozumieć wszelkie zjawiska gospodarcze oraz zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne, zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Natomiast stosownie do art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

* jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

* jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

* jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

* w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast w myśl art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Stosownie do art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba, że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu, roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu.

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. W konsekwencji, opłacenie składki przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Świadczenie nieodpłatne stanowi bowiem w tym przypadku ochrona ubezpieczeniowa na wypadek zaistnienia zdarzenia określonego w umowie ubezpieczenia.

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Artykuł 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej zakładami pracy są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy.

Z brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że opodatkowaniu może podlegać tylko przychód ze świadczeń nieodpłatnych faktycznie otrzymanych.

Ustalenie przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia wymaga wskazania osoby będącej beneficjentem świadczenia. W przypadku, gdy osoby objęte umową ubezpieczenia nie zostały w niej z góry określone w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, nie jest możliwe ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych, ponieważ brak jest podstaw do przyporządkowania im składek w dacie zawarcia umowy i opłacenia ich przez spółkę. Identyfikacja osób objętych ubezpieczeniem miałaby miejsce dopiero po zgłoszeniu roszczenia, tj. w chwili spełnienia świadczenia przez ubezpieczyciela. Zdaniem spółki warunkiem koniecznym do włączenia do podstawy opodatkowania podatkiem przysporzenia majątkowego lub niemajątkowego jest określenie konkretnego wymiaru finansowego tego przysporzenia.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sytuacji nie powstaje przychód u ubezpieczonych z tytułu nieodpłatnych świadczeń a tym samym na spółce nie ciąży obowiązek płatnika określony w art. 31 i art. 41 ustawy, tj. obliczania i poboru podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie, stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Jak wynika z treści art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne świadczenie, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu świadczenie, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca będący spółką zawarł umowę ubezpieczenia z tytułu odpowiedzialności cywilnej dla członków zarządu, rady nadzorczej, prokurentów, głównego księgowego, innych pracowników spółki wykonujących funkcje zarządcze. Ubezpieczenie obejmuje również prawnego współmałżonka członka organów spółki lub pracownika, spadkobiercę lub prawnego przedstawiciela zmarłego członka organów spółki lub pracownika. Zgodnie z zawartą umową ubezpieczenia ubezpieczającym jest spółka.

Zarząd spółki jest dwuosobowy, pełniący swoje funkcje na podstawie umowy kontraktu menadżerskiego, rada nadzorcza powoływana jest przez zgromadzenie wspólników oraz pracowników zaś prokurenci i pracownicy zatrudnieni są na podstawie umowy o pracę.

Na polisie OC osoby ubezpieczone nie są wskazane imiennie, w związku z tym spółka nie musi informować ubezpieczyciela o zmianach w składzie osobowym lub liczebnym składu organów lub pracowników spółki, a wysokość składki ubezpieczeniowej nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych. Ponadto stan liczebny osób będących małżonkami i potencjalnymi spadkobiercami osób będących członkami organów spółki oraz osób zatrudnionych przez nią, a objętych ubezpieczeniem, nie będzie określony i może ulec zmianie z przyczyn, na które spółka nie ma wpływu.

Zgodnie z treścią art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Stosownie do art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu, roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu.

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. W konsekwencji opłacenie składki przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Świadczenie nieodpłatne stanowi bowiem w tym przypadku ochrona ubezpieczeniowa na wypadek zaistnienia zdarzenia określonego w umowie ubezpieczenia.

Z brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika jednakże, że opodatkowaniu może podlegać tylko przychód ze świadczeń nieodpłatnych faktycznie otrzymanych. W rezultacie ustalenie przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia wymaga precyzyjnego ustalenia wartości świadczenia i wskazania osoby będącej jego beneficjentem. Natomiast, z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż umowa odpowiedzialności cywilnej zawarta przez Wnioskodawcę obejmuje członków zarządu, rady nadzorczej, prokurentów, głównego księgowego, innych pracowników spółki wykonujących funkcje zarządcze, a także prawnego współmałżonka członka organów spółki lub pracownika, spadkobiercę lub prawnego przedstawiciela zmarłego członka organów spółki lub pracownika.

Osoby ubezpieczone nie są wskazane imiennie, a spółka nie musi informować ubezpieczyciela o zmianach w składzie osobowym lub liczebnym składu organów lub pracowników spółki, w związku z czym wysokość składki ubezpieczeniowej nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych.

Zatem uzasadnione jest stwierdzenie, że w rozpatrywanej sprawie krąg osób objętych ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej na dzień zapłaty składki ubezpieczeniowej nie tworzy zbioru zamkniętego, jest nieograniczony.

Niezależnie od powyższego zauważyć również należy, że ochroną ubezpieczeniową objęte są osoby mające różny zakres obowiązków, uprawnień decyzyjnych i odpowiedzialności, co powoduje, że różne jest też prawdopodobieństwo, jak też możliwość spowodowania przez nie zdarzenia rodzącego obowiązek odszkodowawczy. Wobec tego, skoro zakres odpowiedzialności osób ubezpieczonych jest różny, to nie ma możliwości ustalenia przypadającej na poszczególne osoby części składki ubezpieczeniowej.

W tej sytuacji, ustalenie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w postaci opłaconej przez Spółkę składki ubezpieczeniowej, nie jest możliwe. W konsekwencji, osoby ubezpieczone nie uzyskują przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że na Wnioskodawcy w związku z opłaceniem ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej nie ciąży obowiązek naliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.