0115-KDIT2-1.4011.284.2017.1.JG - Skutki podatkowe przeniesienia prawa do działki ogrodowej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2017 r. (data wpływu 11 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia prawa do działki - jest prawidłowe.

W dniu 11 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia prawa do działki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca przydział do działki ogrodowej, zgodnie z uchwałą nr (...) ROD " (...)" w (...), otrzymał w dniu 10 stycznia 2004 r. Prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki, zgodnie z § 3 umowy przeniesienia praw do działki z dnia 28 lipca 2017 r., Wnioskodawca przekazał nabywcy nieodpłatnie. Za altanę, urządzenia i nasadzenia Wnioskodawca otrzymał kwotę 25.000 zł. W sprawie opodatkowania sprzedaży altany i nasadzeń na działce Naczelny Sąd Administracyjny wydał korzystny dla działkowców wyrok, sygn. akt II FSK 3660/16.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca powinien zapłacić podatek dochodowy PIT za sprzedaż działki ogrodowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinien on płacić podatku dochodowego PIT za sprzedaż działki ogrodowej dokonanej w dniu 28 lipca 2017 r., tj. altany, nasadzeń i urządzeń znajdujących się na działce, które były jego własnością. Potwierdzeniem powyższego jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt II FSK 3660/16.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów, z których przychód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (superficies solo cedit). Regulacja zawarta w powyższym przepisie stanowi zasadę, od której przewidziane są ustawowe wyjątki. Może je zawierać sam kodeks lub mogą pochodzić z innych ustaw.

Taką inną ustawą jest ustawa z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2014 r. poz. 40, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 7 ww. ustawy rodzinne ogrody działkowe zakładane są na gruntach stanowiących własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz stowarzyszeń ogrodowych.

Stosownie do art. 27 ust. 1 ww. ustawy ustanowienie prawa do działki następuje na podstawie umowy dzierżawy działkowej. Umowa, o której mowa w ust. 1, zawierana jest pomiędzy stowarzyszeniem ogrodowym a pełnoletnią osobą fizyczną. Umowa może być również zawarta z małżonkiem działkowca, jeżeli żąda ustanowienia prawa do działki wspólnie ze swoim współmałżonkiem. Umowa nie może być zawarta w celu ustanowienia prawa do więcej niż jednej działki (art. 27 ust. 2 ww. ustawy).

Przez umowę dzierżawy działkowej stowarzyszenie ogrodowe zobowiązuje się oddać działkowcowi działkę na czas nieoznaczony do używania i pobierania z niej pożytków, a działkowiec zobowiązuje się używać działkę zgodnie z jej przeznaczeniem, przestrzegać regulaminu oraz uiszczać opłaty ogrodowe (art. 28 ust. 1 ww. ustawy). Umowa ta może określać wysokość czynszu albo sposób ustalenia wysokości czynszu oraz termin jego płatności, wyłącznie w przypadku gdy stowarzyszenie ogrodowe jest zobowiązane do uiszczania na rzecz właściciela gruntu opłat z tytułu użytkowania albo użytkowania wieczystego nieruchomości zajmowanej przez rodzinny ogród działkowy (art. 28 ust. 2 ww. ustawy) oraz jest zawierana w formie pisemnej pod rygorem nieważności (art. 28 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 28 ust. 4-6 ww. ustawy na wniosek działkowca, dzierżawa działkowa podlega ujawnieniu w księdze wieczystej, przy czym do tego typu dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące dzierżawy, zaś do jej ochrony - odpowiednio przepisy o ochronie własności.

Ponadto, jak stanowi art. 30 ust. 1 ww. ustawy działkowiec ma prawo zagospodarować działkę i wyposażyć ją w odpowiednie obiekty i urządzenia zgodnie z przepisami ustawy oraz regulaminem. Zgodnie natomiast z art. 30 ust. 2 ww. ustawy nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność.

Zasady zbywania prawa do działki zostały ustanowione w art. 41 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych. W myśl tego przepisu działkowiec w drodze umowy może przenieść prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki na rzecz pełnoletniej osoby fizycznej (przeniesienie praw do działki). Umowę zawiera się w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi (ust. 1), przy czym skuteczność przeniesienia praw do działki zależy od zatwierdzenia przez stowarzyszenie ogrodowe (ust. 2).

Z powołanych przepisów wynika, że grunty wchodzące w skład rodzinnego ogrodu działkowego nie stanowią własności osoby uprawnionej do korzystania z działki (działkowca). Przepis art. 30 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych stanowi zaś wyjątek od ogólnej reguły zawartej w art. 48 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z zasadą lex specialis derogat legi generali ustawa o rodzinnych ogrodach działkowych ma pierwszeństwo przed zastosowaniem przepisów Kodeksu cywilnego. Zatem użytkownik (działkowiec) jest właścicielem rzeczy znajdujących się na terenie ogrodu działkowego. Ustawodawca wyraźnie rozgraniczył prawo do działki i jego charakter od prawa własności nasadzeń, obiektów i urządzeń wykonanych lub nabytych ze środków finansowych działkowca.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 42 ust. 1 i 2 ww. ustawy w razie wygaśnięcia prawa do działki, działkowcowi przysługuje wynagrodzenie za znajdujące się na działce nasadzenia, urządzenia i obiekty stanowiące jego własność. Wynagrodzenie nie przysługuje za nasadzenia, urządzenia i obiekty wykonane niezgodnie z prawem. W razie przeniesienia praw do działki warunki zapłaty i wysokość wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 1, określa umowa, o której mowa w art. 41 ust. 1. Odwołując się do argumentu z przeciwieństwa (argumentum a contrario) należy zatem uznać, że działkowcowi nie przysługuje wynagrodzenie za przeniesienie "samego" prawa do korzystania z działki, bez nasadzeń, urządzeń i obiektów.

Ponadto, zgodnie z art. 45 Kodeksu cywilnego rzeczami są tylko przedmioty materialne. W rezultacie rzeczami w rozumieniu prawa cywilnego są materialne części przyrody w stanie pierwotnym lub przetworzonym, na tyle wyodrębnione (w sposób naturalny lub sztuczny), że w stosunkach społeczno-gospodarczych mogą być traktowane jako dobra samoistne. Omawiane nasadzenia, obiekty i urządzenia spełniają definicję rzeczy zawartą w art. 45 Kodeksu cywilnego.

W świetle przytoczonych przepisów należy stwierdzić, że wynagrodzenie ze sprzedaży nasadzeń, urządzeń i obiektów posadowionych na działce wchodzącej w skład rodzinnego ogrodu działkowego powinno być klasyfikowane na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, odpłatne zbycie ww. nasadzeń, urządzeń i obiektów dokonane po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądu administracyjnego podkreślić należy, że jakkolwiek orzeczenia sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Wyrok ten zapadł w indywidualnej sprawie i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie może być wiążący dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Ponadto, tutejszy organ zastrzega, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Organ nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.