0115-KDIT1.4011.636.2021.2.MT - IP BOX - preferencyjne zasady opodatkowania

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

- prawidłowe w części, w jakiej twierdzi Pani, że może skorzystać z tzw. ulgi IP Box, i

- nieprawidłowe w części, w jakiej wskazuje Pani podstawy do skorzystania przez Panią z tej ulgi (nie uwzględniła Pani okoliczności, że nie uzyskała Pani jeszcze patentu) oraz określa dochody, które mogą podlegać preferencyjnemu opodatkowaniu.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 sierpnia 2021 r. wpłynął Pani wniosek z 3 sierpnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy tzw. ulgi IP-Box. Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 15 listopada 2021 r. (wpływ 17 listopada 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność medyczną w formie Indywidualnej Praktyki Lekarskiej... świadcząc od lat specjalistyczne usługi stomatologiczne w dziedzinie ortodoncji. Posiada wieloletnią praktykę oraz kwalifikacje zawodowe uprawniające do świadczenia usług stomatologicznych w dziedzinie ortodoncji potwierdzone zakończeniem szkolenia specjalizacyjnego oraz uzyskaniem tytułu specjalisty ortodonty.

Od kilku lat wnioskodawca stosuje w swojej praktyce nowoczesne techniki leczenia ortodontycznego z wykorzystaniem cyfrowo zaprojektowanych i wykonanych serii ortodontycznych aparatów nakładkowych. Ze względu na popularyzację technik cyfrowych, zwłaszcza dynamiczny rozwój druku 3D, a dodatkowo ze względu na zalety związane z mniejszą uciążliwością dla pacjenta (są to aparaty wyjmowane, a nie jak tradycyjne aparaty montowane na stałe do zębów) oraz lepszą kontrolą w trakcie terapii, aparaty tego typu zdobywają coraz szerszą popularność. Większość tego typu systemów jest produkowanych poza granicami Polski, a ze względu na dużą pracochłonność procesu wytwarzania (duża liczba indywidualnych aparatów dla jednego pacjenta), posiadają one wysoką barierę cenową. Wszystkie tego typu serie aparatów nakładkowych stanowią wyroby techniki dentystycznej wykonywane na indywidualne zamówienie lekarza (według opisu/recepty) wyłącznie dla indywidualnego pacjenta (nie ma możliwości zastosowania ich u jakiegokolwiek innego pacjenta niż dla tego, dla którego zostały wykonane).

Od 2018 r. Wnioskodawca rozpoczął (współfinansowany ze środków Narodowego Centrum Badań i Rozwoju) program badawczo-rozwojowy. Celem programu było opracowanie własnego systemu, zwłaszcza technologii produkcji, ortodontycznych aparatów nakładkowych w innowacyjnym wysoce zautomatyzowanym procesie, co przyczynić się miało do zmniejszenia ceny aparatów, a tym samym do zwiększenia dostępności metody dla pacjentów (zmniejszenia bariery cenowej).

W toku programu opracowano innowacyjną technologię i zbudowano zespół urządzeń realizujący większość procesów w trybie automatycznym, co wymagało również opracowania specjalistycznego oprogramowania zapewniającego pracę systemu. W ramach systemu powstały również specjalistyczne podprogramy sterujące zarówno zbudowanymi urządzeniami, procesem jak i systemy informatyczne służące obróbce danych cyfrowych i przygotowaniu wirtualnych modeli topografii uzębienia do wytwarzania nakładek ortodontycznych według opracowanej technologii (program klasy...). Napisano również oprogramowanie bazodanowe (chmurowy system zdalnego dostępu) służące przechowywaniu aparatów według opracowanej technologii. Rezultatem jest integracja maszyn, systemów i procesów produkcyjnych, ale także nowe sposoby pracy i nowa rola czynnika ludzkiego w czasie wytwarzania. Powyższe w znaczny sposób przyczyniło się do podniesienia wydajności wytwarzania oraz uzyskania możliwości natychmiastowych elastycznych zmian w produkcji zgodnie z koncepcją Industry 4.0.

Na zakończenie programu (które zgodnie z harmonogramem nastąpiło w czerwcu 2021 r.) w ostatnim etapie prac przedwdrożeniowych, wdrożono opracowaną technologię wytwarzania do własnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Opracowana w rezultacie programu innowacyjna technologia produkcji aparatów nakładkowych została opatentowana (w dniu... pod numerem... złożono wniosek do Urzędu Patentowego RP o ochronę wynalazku "...").

Przy wytwarzaniu aparatów Wnioskodawca zatrudnia dyplomowanego technika dentystycznego wykonującego indywidualne wyroby medyczne na zamówienie według projektu lekarza.

Usługi ortodontyczne świadczone będą na rzecz kilku podmiotów zewnętrznych (stanowiących w świetle przepisów prawa podmioty medyczne, lecznicze) - poradni stomatologicznych, z którymi Wnioskodawczyni zawiąże umowę o współpracy. Wnioskodawczyni nie będzie prowadzić bezpośredniej sprzedaży detalicznej wytwarzanych aparatów ortodontycznych na rzecz pojedynczych pacjentów, a wyłącznie na rzecz poradni prowadzonych przez inny podmioty leczniczy w formie spółki z o.o. oraz/lub na rzecz innej stomatologicznej praktyki stomatologicznej.

Usługa świadczona przez Wnioskodawczynię będzie polegać na przyjeździe do jednej ze współpracujących klinik na umówioną przez tę klinikę wizytę z pacjentem celem wykonania własnym sprzętem tzw. topografii jamy ustnej (skanowania). Wykonanie tego badania ma służyć pobraniu szczegółowych informacji dotyczących ułożenia zębów pacjenta w jamie ustnej, co jest czynnością niezbędną przy wykonaniu odpowiednich, zindywidualizowanych nakładek nazębnych korygujących zgryz. Alternatywnie wynik badania - topografia jamy ustnej (skan), jak również ewentualne dodatkowe wyniki badań diagnostycznych (np. zdjęcia radiologiczne, fotografie wewnątrzustne), może zostać dostarczony do Wnioskodawczyni przez podmiot leczniczy zewnętrzny za pomocą środków komunikacji elektronicznej (email bądź za pomocą opracowanego w tym celu systemu).

Na podstawie pobranych od pacjenta wyników badań (cyfrowej topografii uzębienia, ew. pomocniczych cyfrowych badań radiologicznych, fotografii wewnąrzustnych), Wnioskodawczyni będzie wykonywać w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa gotowy produkt (nakładkowy aparat ortodontyczny), a po jego wykonaniu będzie informować współpracującą klinikę, która umówi pacjenta na wizytę. Klinika ta po uzyskaniu potwierdzenia o wykonaniu nakładek (aparatu) umówi pacjenta na wizytę, celem nałożenia aparatu w siedzibie tej Kliniki. Wnioskodawczyni osobiście będzie dokonywała nałożenia aparatu na zęby pacjenta w klinice współpracującej, jak również, o ile będzie to konieczne, będzie wykonywała stosowne poprawki, uzupełniania, zmiany itp. dot. tej technologii. Alternatywnie aparat będzie mógł zostać dostarczony do kliniki oraz może zostać założony na uzębienie pacjenta przez innego lekarza stomatologa, który przeszedł specjalistyczne szkolenie z działania opracowanego systemu. Po każdym etapie, względnie na koniec miesiąca Wnioskodawczyni będzie wystawiać klinice współpracującej fakturę za wykonane aparaty wyprodukowane w opracowanym systemie z użyciem tej technologii. Pacjent zatem nie będzie rozliczał się bezpośrednio z Wnioskodawczynią lecz z kliniką współpracującą.

Przedmiotem usługi świadczonej przez Wnioskodawczynię na rzecz Kliniki będzie zatem albo usługa związana z przygotowaniem, poprawieniem, zmianą aparatu, lub też usługa montażu/demontażu aparatu połączona (lub nie) z jego sprzedażą na rzecz takiej kliniki, która faktycznie obciąży pacjenta swoim wynagrodzeniem z tytułu realizacji na jego rzecz usługi (usługi połączonej ze sprzedażą). Analogicznie usługi będą realizowane w trakcie leczenia (utrzymywania aparatu) - tj. może pojawiać się konieczność dodatkowej produkcji części lub całości aparatu, wymiany na skutek uszkodzenia (zagubienia) itp. stosownie do postępów leczenia. Finalnie zaś nastąpi demontaż aparatu i ocena skutków leczenia. W każdym z tych przypadków usługa będzie odbywała się w siedzibie kliniki, przez Wnioskodawczynię lub przeszkolonego w działaniu systemu lekarza i z wykorzystaniem (w części lub całkowicie) zarówno wyposażenia tej kliniki i jej personelu, lecz przy użyciu dostarczonych aparatów wykonywanych przy użyciu opracowanej technologii.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Prowadzony przez Wnioskodawczynię program badawczo-rozwojowy obejmował badania naukowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Program zawierał dwa etapy badań przemysłowych (aplikacyjnych) prowadzonych w okresie od 1 marca 2018 r. do 30 września 2020 r. w odrębnych obszarach projektu. Pierwszy etap badań przemysłowych prowadzony w okresie 1 marca 2018 r. do 28 lutego 2019 r., stanowił badania aplikacyjne nad udoskonaleniem konstrukcji aparatu, drugi zasadniczy etap badań aplikacyjnych prowadzony był w okresie 1 marca 2019 r. do 30 września 2020 r., w toku którego opracowano i testowano prototypy systemu wytwarzania (urządzenia i oprogramowanie).

Prowadzony przez Wnioskodawczynię program badawczo-rozwojowy obejmował prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace te podzielone były na dwa odrębne obszary stanowiące kontynuację przeprowadzonych uprzednio w ramach programu BR etapów badań aplikacyjnych i były prowadzone w okresie od 1 marca 2019 r. do 31 maja 2021 r. Pierwszy etap prac rozwojowych w okresie od 1 marca 2019 r. do 31 marca 2021 r. oraz drugi etap od 1 marca 2019 r. do 31 maja 2021 r. Prace dotyczyły integracji prototypów urządzeń i oprogramowania (systemu) opracowanych w trakcie etapów badań aplikacyjnych.

Obecnie został złożony wniosek o ochronę wynalazku (nr wniosku P.438191 "Platforma produkcyjna dla systemu wytwarzania nakładek ortodontycznych oraz system i sposób wytwarzania nakładek ortodontycznych") i oczekuje na rozpatrzenie przez Urząd Patentowy RP, co potrwać może jeszcze kilka do kilkunastu miesięcy. Okres ochrony biegnie z chwilą złożenia wniosku, tj. od dnia.. Wniosek został przygotowany przez Rzecznika Patentowego. Dodatkowo na wcześniejszym etapie programu przeprowadzono badania czystości patentowej przy udziale drugiego niezależnego biura patentowego.

Dochody Wnioskodawczyni z działalności gospodarczej są opodatkowane według zasad określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy).

Wnioskodawczyni prowadząc niedużą indywidualną działalność gospodarczą nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz wykazuje informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odrębnej ewidencji zgodnie z ust. 2 tego paragrafu. Odrębna ewidencja pozwala ustalić przychody, koszty i dochody z tytułu prowadzonej działalności.

Konstrukcja aparatów jako taka jest znana od dziesięcioleci i z tego tytułu nie przysługują Wnioskodawczyni prawa autorskie. Ewentualnie prawo autorskie może dotyczyć opracowanych programów komputerowych (zintegrowanego systemu przechowywania plików i planowania produkcji oraz aplikacji sterowania produkcją). Są to jednak komponenty opracowanego systemu/technologii i wyodrębnienie ich jako odrębnych kwalifikowanych praw własności, a zwłaszcza związanych z nimi przychodami, kosztami i dochodami, byłoby w praktyce niemożliwe.

Pytania

1. Czy wobec powyższego Wnioskodawca ma prawo skorzystania z ulgi IP BOX i zastosowania 5% stawki opodatkowania dochodów pochodzących ze sprzedaży aparatów wykonanych przy użyciu opracowanej technologii?

2. Czy Wnioskodawca ma prawo skorzystać z ulgi IP BOX i zastosowania 5% stawki opodatkowania do każdej usługi dentystycznej, która jest bezpośrednio związana z wykorzystaniem tej technologii - tj. zarówno czynności przygotowawczych, w szczególności badania pacjenta, przygotowania pacjenta (czyszczenie, skanowanie, dopasowywanie, montaż, zmiany, poprawki, demontaż, regulacja, leczenie zachowawcze itp.), jak i czynności dotyczących utrzymywania i analizy postępów leczenia oraz na koniec demontażu aparatu?

Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania (tzw. IP Box).

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8) autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, zgodnie z którym jest to działalność twórcza obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Podsumowując:

1. Wnioskodawca tworzy aparaty ortodontyczne w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

2. Wnioskodawca tworzy aparaty ortodontyczne w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3. wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie aparatów podlega ochronie na podstawie przepisów o prawie autorskim;

4. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

5. Wnioskodawca realizuje usługi z wykorzystaniem ww. aparatu.

W związku z powyższym, Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% od dochodu z tytułu świadczonych usług i/lub sprzedaży w ramach prowadzenia działalności opisanych we wniosku o interpretację.

Doprecyzowanie Pani stanowiska

W opinii Wnioskodawczyni ma ona prawo do skorzystania z 5% stawki podatku w odniesieniu do dochodów zarówno z tytułu sprzedaży aparatów, jak i z tytułu świadczonych usług dentystycznych pomocniczych związanych z wykorzystaniem technologii. Czynności te (skanowanie, dopasowanie, montaż aparatu, zmiany, poprawki, demontaż, regulacja, utrzymanie i analiza postępów) są specyficzne dla opracowanej technologii i nie występują samodzielnie, stanowią czynności pomocnicze niezbędne do korzystania z opracowanej technologii i odrębnie nie występują. Wnioskodawczyni posiada jedynie wątpliwości czy posiada ona również prawo do skorzystania z 5% stawki podatku w zakresie świadczenia usług dotyczących badania pacjenta i leczenia zachowawczego stanowiącego przygotowanie do użytkowania aparatu

W odpowiedzi na prośbę o wyjaśnienie, z jakim rodzajem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawczyni wiąże swoje prawo do skorzystania z 5% stawki podatku: z patentem, o którym mowa w opisie sprawy, czy z prawem autorskim do określonego wytworu intelektualnego, Wnioskodawczyni wskazała, że prawo do skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatku wiąże z patentem dotyczącym opracowanego w toku programu BR wynalazku. W wypadku pozytywnej decyzji Urzędu Patentowego uzyska ochronę prawną na opracowaną technologię ("...", zgłoszenie patentowe z dnia... nr wniosku...). Odrębnie opracowano też autorskie specjalizowane aplikacje (system planowania produkcji i system sterowania produkcją) będące jednak tylko niezbędnymi komponentami informatycznymi całej technologii.

W ramach wyjaśnienia co oznacza, że "Wnioskodawca realizuje usługi z wykorzystaniem ww. aparatu", Wnioskodawczyni wskazała, że realizacja usługi z wykorzystaniem aparatu dotyczy podstawowej ich funkcji - korekty wady zgryzu. Na usługę tą składają się więc również wszystkie usługi pomocnicze, tj. skanowanie, dopasowanie, montaż aparatu, zmiany, poprawki, demontaż, regulacja, utrzymanie i analiza postępów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box) jest dochód, który łącznie spełnia następujące warunki:

- został osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc działalności która spełnia warunki określone w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ustawy;

- jest "kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej".

Aby wyjaśnić znaczenie pojęcia "kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej", należy odnieść się do:

- art. 30ca ust. 2 ustawy, który określa, czym jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

- art. 30ca ust. 7 ustawy, który wyjaśnia, jakie kategorie dochodów mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, oraz

- art. 30ca ust. 4, który określa, w jaki sposób ustala się kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

I tak, zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8) autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tzw. kwalifikowanym IP) jest więc prawo własności intelektualnej, które spełnia wszystkie następujące warunki:

- jest jednym z rodzajów praw własności intelektualnej, które ustawodawca wymienił w art. 30ca ust. 2;

- podlega ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów;

- jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Pojęcie "działalności badawczo-rozwojowej" ustawodawca zdefiniował w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest to:

działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przy czym znaczenie pojęcia "badania naukowe" zostało określone w art. 5a pkt 39 ustawy, jako:

Prace rozwojowe definiuje natomiast art. 5a pkt 40 - jako prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jednym z praw własności intelektualnej wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest patent. Aby wyjaśnić znaczenie tego pojęcia należy odnieść się do odrębnych przepisów, które regulują ochronę prawną, której podlegają tego rodzaju prawa. Zgodnie z ustawą z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2021 r. poz. 324):

Artykuł 24

Patenty są udzielane - bez względu na dziedzinę techniki - na wynalazki, które są nowe, posiadają poziom wynalazczy i nadają się do przemysłowego stosowania.

Artykuł 63 ust. 1

Przez uzyskanie patentu nabywa się prawo wyłącznego korzystania z wynalazku w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej.

Patent może być kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli przedmiot ochrony patentowej został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Ustawodawca określił, jakie rodzaje dochodów, które podatnik uzyskuje w ramach działalności gospodarczej, mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych IP. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego IP, jest zamknięty. Wśród nich ustawodawca wymienił uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy).

Przepis art. 30ca ust. 7 pkt 3 dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako "przypisane" do podatnika.

Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej. W takim przypadku podatnik kalkulując cenę sprzedaży produktu lub usługi zazwyczaj uwzględnia:

- zarówno wartość produktu/usługi, która wynika z poniesionych przez niego kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem produktu lub wykonaniem usługi (np. koszty zakupu materiałów do wytworzenia produktu/wykonania usługi, koszty pracy przy wytworzeniu produktu/realizacji usługi, koszty amortyzacji maszyn wykorzystywanych przy wytworzeniu produktu/wykonaniu usługi, koszty energii zużytej do wytworzenia produktu/wykonania usługi itp.),

- jak również wartość produktu/usługi, która wynika z ich innowacyjności, jakości lub innych indywidualnych cech, które są wynikiem posiadania przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zasadę obliczania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej określa art. 30ca ust. 4 ustawy. Kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego IP jest iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika obliczonego według wzoru podanego w przepisie (tzw. wskaźnika nexus):

[ (a+b) x 1,3) / a+b+c+d,

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Dopiero tak ustalony dochód jest przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką 5%.

Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP-Box musi również spełnić obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy.

Omówione przepisy dotyczą kwalifikowanych praw własności intelektualnej już posiadanych przez podatnika. Ustawodawca umożliwił jednak podatnikom korzystanie z preferencyjnego opodatkowania także w sytuacji, gdy podatnik:

- wytworzył prawo własności intelektualnej w wyniku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,

- nie udzielono mu jeszcze prawa ochronnego na to prawo własności intelektualnej,

- rozpoczął już procedurę ubiegania się o uzyskanie takiego prawa ochronnego.

I tak, zgodnie z art. 30ca ust. 12 ustawy:

Przepisy ust. 1-11 stosuje się odpowiednio do ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku ze zgłoszeniem lub złożeniem wniosku o uzyskanie takiego prawa ochronnego do właściwego organu, od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku.

Jednocześnie, przepisem art. 30ca ust. 13 ustawodawca zabezpieczył skutki podatkowe sytuacji, gdyby ostatecznie podatnik nie uzyskał jednak prawa ochronnego na prawo własności intelektualnej:

W przypadku wycofania zgłoszenia lub wniosku, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację podatnik jest obowiązany opodatkować zgodnie z art. 27 lub art. 30c kwalifikowane dochody z prawa własności intelektualnej uzyskane w okresie od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 12, do dnia wycofania wniosku lub zgłoszenia, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się podatek zapłacony na podstawie ust. 1.

Oznacza to, że ulgą IP-Box mogą być objęte także dochody uzyskane przez podatnika z ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej - pod warunkiem, że postępowanie w sprawie uzyskania prawa ochronnego zakończy się przyznaniem takiego prawa.

W opisanej przez Panią sytuacji:

- Prowadzi Pani działalność gospodarczą.

- W ramach tej działalności prowadziła Pani badania naukowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 tej ustawy. Tym samym prowadziła Pani działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

- Działalności badawczo-rozwojowa zakończyła się pozytywnym wynikiem - opracowaniem innowacyjnej technologii produkcji aparatów nakładkowych.

- Wykorzystuje Pani efekty działalności badawczo-rozwojowej - wdrożyła Pani opracowaną technologię wytwarzania do swojej działalności gospodarczej.

- Prowadzi Pani podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz wykazuje informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odrębnej ewidencji zgodnie z art. 30cb ust. 2.

Zgłosiła Pani wniosek patentowy do Urzędu Patentowego RP - wniosek o ochronę wynalazku "Platforma produkcyjna dla systemu wytwarzania nakładek ortodontycznych oraz system i sposób wytwarzania nakładek ortodontycznych".

Patent, który Pani uzyska będzie kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 1 ustawy.

W sytuacji, którą przedstawiła Pani we wniosku nie ma Pani jeszcze kwalifikowanego prawa własności intelektualnej - ma Pani jedynie ekspektatywę uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku ze zgłoszeniem wniosku patentowego. Uprawnia to Panią do "warunkowego" stosowania ulgi IP Box - na podstawie art. 30ca ust. 12 ustawy, z zastrzeżeniem ust. 13.

Wobec tego, dochody, które będzie Pani uzyskiwała:

- ze sprzedaży aparatów wytworzonych dzięki temu, że posiada Pani ekspektatywę patentu, lub

- ze świadczenia usług, które będzie Pani wykonywała dzięki temu, że posiada Pani ekspektatywę patentu lub z wykorzystaniem elementów technologii zgłoszonej we wniosku patentowym

będą należeć do kategorii dochodów z ekspektatywy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionej w cenie sprzedaży produktu lub w cenie usługi (art. 30ca ust. 7 pkt 3 w zw. z art. 30ca ust. 12 ustawy).

Słusznie Pani oceniła, że do kategorii usług związanych z wynalazkiem (technologią) zgłoszonymi do przyznana patentu należy zaliczyć takie usługi, które są specyficzne dla opracowanej technologii i nie występują samodzielnie, stanowią czynności pomocnicze niezbędne do korzystania z opracowanej technologii i odrębnie nie występują. Do tej kategorii nie można natomiast zaliczyć usług, które dotyczą przygotowania pacjenta ortodontycznego do użytkowania aparatu, ale są niezależne od rodzaju aparatu ortodontycznego, na jaki się on zdecyduje.

Co więcej, dochodami z ekspektatywy patentu nie będzie całość Pani dochodów ze sprzedaży aparatów lub ze świadczenia usług (całość uzyskiwanych przez Panią należności z tych tytułów). Dochodami tymi będą:

- dochody ze sprzedaży aparatów w zakresie, w jakim wartość ekspektatywy patentu została uwzględniona w cenie sprzedaży tych aparatów;

- dochody ze świadczenia usług w zakresie, w jakim wartość ekspektatywy patentu została uwzględniona w cenie tych usług.

Do ustalenia dochodów, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 w zw. z ust. 12 ustawy stosuje się odpowiednio art. 23o ustawy (art. 30ca ust. 8 w zw. z ust. 12 ustawy).

Ww. dochody uzyskane przez Panią z ekspektatywy uzyskania patentu to kategoria dochodów, które mogą podlegać preferencyjnemu opodatkowaniu. Aby ustalić, jaka część tych dochodów jest kwalifikowanymi dochodami z ekspaktatywy uzyskania patentu, powinna Pani pomnożyć:

- wartość swoich dochodów z ekspektatywy uzyskania patentu za rok podatkowy i

- wartość wskaźnika nexus ustalonego dla tej ekspektatywy.

Tak ustalony kwalifikowany dochód z ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego IP będzie podlegał opodatkowaniu według stawki 5%.

Jak wynika z uzasadnienia tej interpretacji, prawidłowo oceniła Pani samą możliwość skorzystania przez Panią z ulgi IP-Box. Pani stanowisko zawiera jednak elementy, które są nieprawidłowe:

- nie uwzględniła Pani okoliczności, że jeszcze nie uzyskała Pani patentu, a dopiero zgłosiła wniosek do Urzędu Patentowego - tym samym, nie uwzględniła Pani prawidłowej podstawy prawnej do korzystania przez Panią z ulgi IP-Box, tj. art. 30ca ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

- pomimo, że prawidłowo określiła Pani dochody, które ze świadczonych przez Panią usług można uznać za dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy - to jednak nie uwzględniła Pani, że z art. 30ca ust. 7 pkt 3 w zw. z ust. 12 ustawy wynika, że dochodem z ekspektatywy kwalifikowanego IP będzie tylko odpowiednia część ceny świadczonych usług lub ceny sprzedawanego aparatu;

- wbrew stwierdzeniu, które zawarła Pani w swoim stanowisku w sprawie, wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie przez Panią aparatów nie podlega ochronie na podstawie przepisów o prawie autorskim - podlega ochronie patentowej, na podstawie przepisów dotyczących praw własności przemysłowej.

Z tych powodów Pani stanowisko jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).