0115-KDIT1.4011.62.2021.2.JG - PIT w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2021 r. (data wpływu 22 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 kwietnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową jest:

* nieprawidłowe w części dotyczącej uznania wydatków na promocję i reklamę oraz usługi hostingowe za koszt prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

* prawidłowe w pozostałej części.

W dniu 22 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, który został uzupełniony w dniu 12 kwietnia 2021 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia 1 lutego 2020 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod firmą (...), której przeważającym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT). Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów, a wybrany przez niego rodzaj opodatkowania to podatek liniowy 19%.

W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej od lutego 2020 r. współpracuje on z (...) Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) na podstawie umowy o świadczenie usług. Zgodnie z umową Wnioskodawcy powierzono funkcję QA Architecta. Wnioskodawca jest członkiem zespołu programistów. Wnioskodawca programuje głównie testy automatyczne do platformy, jak również rozwija samą platformę (...). Ponadto zajmuje się tworzeniem strategii testów mającej na celu badanie jakości tworzonej przez Spółkę platformy - wiele z rozwiązań, które są wdrażane do platformy to unikatowe i nieszablonowe rozwiązania na rynku - zatem badanie i analizowanie takich rozwiązań również wymaga niepowtarzalnego podejścia. W tym miejscu zaznaczyć trzeba, iż każdy z członków tych zespołów jest odpowiedzialny za własne zadania. Wnioskodawca samodzielnie w oparciu o własną wiedzę i twórczość realizuje powierzono mu zadania, tj. wytwarza programy komputerowe i odbywa się to niezależnie od podejmowanych działań przez pozostałych programistów. Prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę indywidualna działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, albowiem Wnioskodawca nieustanie, przy codziennym świadczeniu usług zdobywa nową wiedzę z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, pogłębia ją, a następnie wykorzystuje do wytwarzania programów komputerowych (kodów źródłowych, interfejsów). Powstałe programy komputerowe są efektem jego własnej, samodzielnej działalności twórczej, wynikiem zdobytej wcześniej i wykorzystanej wiedzy w tej dziedzinie. Dzięki powyższemu procesowi powstaje nowy produkt. Podstawą do stwierdzenia powyższego są faktycznie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, proces myślowy i efekt tego procesu.

Platforma, którą tworzy Wnioskodawca, jest to oprogramowanie pozwalające na zarządzanie tożsamością oraz dostępem do tożsamości dla klienta zewnętrznego, przechwytywanie danych dotyczących tożsamości oraz profili klientów, a także kontrolowanie ich dostępami do aplikacji i usług zewnętrznych, tzw. (...). W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności tworzy on i usprawnia procesy mające określić i wykazać jak najwyższą jakość wytwarzanej przez Spółkę platformy. Unikatowa platforma jest tworzona za pomocą wiedzy z zakresu informatyki, elektroniki, jak również matematyki. Czynności Wnioskodawcy sprowadzają się również do przeprowadzania analiz oraz badań w celu znalezienia najbezpieczniejszych i najefektywniejszych sposobów na wielokanałową weryfikację tożsamości. Wnioskodawca wytwarza kolejne wersje rozwijanej platformy i wdraża nowe funkcjonalności unikatowe dla rozwiązań (...). Wnioskodawca pisze testy automatyczne, wykonuje testy manualne i tworzy scenariusze samodzielnie i w ramach prowadzonej przez niego działalności.

W tym miejscu zaznaczyć trzeba, iż wspomniane rozwijanie/usprawnianie platformy przez Wnioskodawcę należy rozumieć w następujący sposób: Wnioskodawca wytwarza nowe programy komputerowe (kody źródłowe, interfejsy) na rzecz Spółki, które następnie przyłączane są do istniejącego systemu/oprogramowania. Wytwarzane przez Wnioskodawcę programy komputerowe są to osobne utwory, algorytmy w językach programowania, a więc utwory chronione w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowego i mają służyć ulepszeniu wytwarzanego oprogramowania, a to poprzez dodawanie do niego nowych funkcjonalności (nowych kodów źródłowych, interfejsów). Czynności polegające na wytwarzaniu nowych programów komputerowych przez Wnioskodawcę (kodów źródłowych, interfejsów) odbywają się na podstawie umowy zawartej ze Spółką. Są to tzw. nowe ulepszenia, rozwinięcia, których Wnioskodawca jest autorem i właścicielem i co do których autorskie prawa majątkowe są następnie przenoszone na daną Spółkę. Umowa zawarta ze Spółką nie udziela Wnioskodawcy licencji wyłącznej na korzystanie z oprogramowania. Wnioskodawca jednak wytwarza nowe, osobne programy komputerowe, które są następnie implementowane do tego oprogramowania. Zgodnie z umową Wnioskodawca każdorazowo przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wytworzonych przez niego w wyniku realizacji umowy utworów. Wynagrodzenie z tytułu wykonania przedmiotu umowy obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie wszelkich praw autorskich do utworów na Spółkę. Wnioskodawca zatem zbywa na rzec Spółki autorskie prawa majątkowe do wytworzonych przez niego utworów i uzyskuje dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnione w cenie sprzedaży usługi - zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT.

Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Spółki zdalnie, na terenie Polski. Wnioskodawca ma dowolność w wyborze miejsca i czasu świadczenia usług, a także nie pozostaje pod bezpośrednim kierownictwem Spółki. Wnioskodawca na bieżąco powiększa zasób swojej wiedzy dokształcając się. Wnioskodawca korzysta z literatury specjalistycznej (książki, blogi, video, tutoriale, itd.). Wnioskodawca pogłębia wiedzę również korzystając ze szkoleń, uczęszczając na różnego rodzaju warsztaty i konferencje. Wnioskodawca zdobywa certyfikacje organizacji specjalizujących się w danej dziedzinie związanej z IT. Wnioskodawca studiuje dane problemy napotkane na drodze tworzenia nowych funkcjonalności poprzez pewnego rodzaju eksperymenty.

Programy komputerowe były, są i będą wytwarzane na rzecz ww. Zleceniodawcy przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej i są rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowią utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Mając na uwadze powyższe wskazać trzeba, iż Wnioskodawca w ramach swojej działalności wytwarza i będzie wytwarzał programy komputerowe dla Zleceniodawcy bezpośrednio przez działalność o charakterze twórczym, prowadzoną w sposób systematyczny, tj. metodyczny i uporządkowany, stale poszerzając zasoby swojej wiedzy bądź też bazując na wiedzy dotychczasowej do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Efekty samodzielnej działalności Wnioskodawcy, w ramach zespołu programistów są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, tj. prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, która jest przez niego prowadzona od początku współpracy ze Zleceniodawcą. Utwory - programy komputerowe są tworzone przez Wnioskodawcę w ramach tej działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca przenosi i będzie przenosił na danego Zleceniodawcę w ramach zawartej z nim umowy całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanych w omówiony sposób programów komputerowych, Wnioskodawca osiąga zatem dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

W związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością na rzecz Zleceniodawcy, a polegającą na tworzeniu programów komputerowych Wnioskodawca ponosi wydatki na:

* sprzęt komputerowy - serwery, komputery, laptopy, podzespoły komputerowe, urządzenia peryferyjne,

* sprzęt audio i wideo - monitory, telewizory, głośniki, słuchawki, mikrofony itd.,

* telefony komórkowe, smartwache, tablety,

* książki i czasopisma specjalistyczne,

* szkolenia, warsztaty, konferencje i związanie z nimi koszty podróży, hotele, itd.,

* certyfikacje,

* licencje programów komputerowych,

* usługi hostingowe,

* usługi streamingowe,

* usługi cloudowe (chmurowe),

* usługi internetowe,

* konta deweloperskie,

* transport - koszty związane z samochodem,

* wyposażenie biura,

* promocja i reklama - np. zakup domeny internetowej.

Powyższe opłaty są bezpośrednimi kosztami koniecznymi do fizycznego świadczenia usług dla Zleceniodawcy - fizycznego tworzenia na jego rzecz oprogramowania. Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia konkretnego prawa własności intelektualnej - programu komputerowego.

Mając na uwadze obowiązujące od 1 stycznia 2019 r. regulacje IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2020 rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze zleceniodawcą w roku 2020 z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Wnioskodawca zamierza kontynuować współpracę ze Zleceniodawcą również w lalach następnych na tych samych zasadach, dlatego też zamierza w następnych latach ponownie rozliczyć się z uwzględnieniem stawki podatku.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych, obejmującą wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco (od początku współpracy ze Spółką) i obejmuje ona okres od początku działalności badawczo-rozwojowej, która zmierzała do wytworzenia kwalifikowanego IP, zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę czynności ponosi sam Wnioskodawca.

W pojęciu ponoszonych przez Wnioskodawcę "kosztów transportu - koszty związane z samochodem" mieszczą się wydatki związane z dojazdem do klienta na terytorium Polski jak również do oddziału za granicą - głównie do Holandii. Nie są to więc tylko koszty samochodowe - głównie paliwo, ale również bilety samolotowe, koszty dojazdu na i z lotniska, itp. Wnioskodawca, oprócz wizyt u klienta, pracuje głównie z miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - stąd niezbędne są zakupy takie jak biurko, fotel, regały/szafy na dokumentację i urządzenia, żeby wyposażyć biuro firmy w narzędzia, akcesoria oraz meble niezbędne do pracy. Dzięki powyższym wydatkom Wnioskodawca ma dogodne warunki do prowadzenia działalności polegającej na wytwarzaniu kwalifikowanych praw IP.

Sprzęt komputerowy - serwery, komputery, laptopy, podzespoły komputerowe, urządzenia peryferyjne.

* Komputery służą do pisania oprogramowania - niestety nie wystarczy jedno urządzenie, gdyż trzeba bardzo często sprawdzać jak integrują się ze sobą konkretne systemy na których oprogramowanie jest użytkowane,

* sprzęt audio i wideo - monitory, telewizory, głośniki, słuchawki, mikrofony itd. - są to podstawowe narzędzia do komunikacji z innymi członkami zespołu,

* telefony komórkowe, smartwatche, tablety - oprogramowanie, które wytwarza Wnioskodawca uruchamiane jest nie tylko na komputerze ale również na telefonach, tabletach, a nawet smartwatchach z różnymi systemami, głównie iOS i Android - narzędzia te są niezbędne to prawidłowego i dogłębnego przetestowania wytworzonego oprogramowania,

* książki i czasopisma specjalistyczne - aby być na bieżąco z nowymi technikami i trendami panującymi na rynku, Wnioskodawca nieustannie się dokształca, stąd wydatki na książki oraz czasopisma, które są bardzo częstym źródłem potrzebnej wiedzy,

* szkolenia, warsztaty, konferencje i związanie z nimi koszty podróży, hotele, itd. - podobnie jak literatura - szkolenia i konferencje pomagają utrzymać wymagany poziom wiedzy potrzebny do wytwarzania innowacyjnych systemów,

* certyfikacje - niektóre ze szkoleń kończą się egzaminami certyfikującymi - na przykład certyfikaty organizacji ISTQB (International Software Testing Qualifications Board) świadczące o wysokim poziomie jakości usług Wnioskodawcy, zgodnymi z obowiązującymi normami związanymi z wytwarzaniem oprogramowania,

* licencje programów komputerowych - aby wytwarzać kod, potrzebne są narzędzia deweloperskie, które pozwalają na pisanie, kompilację, debugowanie oraz analizę statyczną kodu - techniki na co dzień stosowane w trakcie wytwarzania oprogramowania,

* usługi hostingowe - głównie hosting strony internetowej firmy Wnioskodawcy oraz usług jakie świadczy,

* usługi streamingowe - głównie chodzi o usługi streamingowe platform do nauki jak na przykład (...) czy (...) z szkoleniami w postaci materiałów wideo, usługi te są również przydatne gdy Wnioskodawca chce przekazać swoją wiedzę w postaci jakiegoś materiału szkoleniowego,

* usługi cloudowe (chmurowe) - obecnie aplikacje które wytwarza Wnioskodawca opierają się na rozwiązaniach chmurowych jak (...) (nad którym obecnie pracuje), ale również (...) czy (...) - narzędzia, które przenoszą część ciężaru związanego z hostowaniem i udostępnianiem aplikacji klientom zewnętrznym z firmy wytwarzającej oprogramowanie,

* usługi internetowe - wytwarzanie oprogramowania wymaga ciągłego dostępu do internetu,

* konta deweloperskie - użytkowane licencje do kont deweloperskich na przykład w systemach iOS, Android czy Microsoft - wymagane by oficjalnie wykonywać swoją pracę,

* transport - koszty związane z samochodem - wydatki związane z dojazdem do klienta na terytorium Polski jak również do oddziału za granicą - głównie do Holandii. Nie są to więc tylko koszty samochodowe - głównie paliwo, ale również bilety samolotowe, koszty dojazdu na i z lotniska, itp.,

* wyposażenie biura - Wnioskodawca oprócz wizyt u klienta, pracuje głównie z miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - stąd niezbędne są zakupy takie biurko, fotel, regały/szafy na dokumentację i urządzenia, żeby wyposażyć biuro firmy w narzędzia, akcesoria oraz meble niezbędne do pracy. Dzięki powyższym wydatkom Wnioskodawca ma dogodne warunki do prowadzenia działalności polegającej na wytwarzaniu kwalifikowanych praw IP,

* promocja i reklama - np. zakup domeny internetowej - oprócz konta na portalach społecznościowych warto posiadać własną domenę do promocji usług, wskazania na portfolio dotychczasowych prac i osiągnięć.

Zdarzenie przyszłe będzie tożsame z opisanym stanem faktycznym. W sytuacji jednak gdyby zasady współpracy ze Spółką w przyszłości uległa zmianie Wnioskodawca ma świadomość, iż pozyskana interpretacja nie będzie skuteczna i zajdzie konieczność ponownego wystąpienia z wnioskiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za rok 2020 i lata następne rozliczyć dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskie prawo do programu komputerowego wytwarzanego w ramach opisanej współpracy ze Spółką) uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%?

2. Czy wymienione w opisanym wyżej zdarzeniu koszty ponoszone przez Wnioskodawcę stanowią koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Programy komputerowe opisane we wniosku podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc również jego funkcje składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Reasumując tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe kody i algorytmy stanowią zatem program komputerowy, które znajduje się w katalogu kwalifikowanych praw autorskich IP. Reasumując tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe kody i algorytmy stanowią zatem program komputerowy, które znajduje się w katalogu kwalifikowanych praw autorskich IP. Zdaniem Wnioskodawcy przenoszenie autorskich majątkowych praw do oprogramowania lub jego części w ramach współpracy ze Spółkami i uzyskiwanie przez niego dochodu z tego tytułu kwalifikuje go do skorzystania z ulgi IP BOX.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

* Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, tj. prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Po pierwsze, prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży między innymi po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Po drugie, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Po trzecie, prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie oprogramowania w przyszłości.

Wnioskodawca przenosi i będzie przenosił na Zleceniodawcę całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem - w ocenie Wnioskodawcy - osiąga kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnione w cenie sprzedaży produktu/usługi, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez niego wydatki na:

* sprzęt komputerowy - serwery, komputery, laptopy, podzespoły komputerowe, urządzenia peryferyjne,

* sprzęt audio i wideo - monitory, telewizory, głośniki, słuchawki, mikrofony itd.,

* telefony komórkowe, smartwache, tablety,

* książki i czasopisma specjalistyczne,

* szkolenia, warsztaty, konferencje - i związanie z nimi koszty podróży, hotele, itd.,

* certyfikacje,

* licencje programów komputerowych,

* usługi hostingowe,

* usługi streamingowe,

* usługi cloudowe (chmurowe),

* usługi internetowe,

* konta deweloperskie,

* transport - koszty związane z samochodem,

* wyposażenie biura,

* promocja i reklama - np. zakup domeny internetowej

stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w literze a wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Każdy z ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma bowiem bezpośredni związek z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową, a ich ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych * prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 powołanej ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (czyli tzw. kwalifikowanymi IP) są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego * podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatku w ramach ulgi IP Box stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[ (a + b) x 1,3]

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy zamierzają opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

W przedmiotowej sprawie - jak wskazano - Wnioskodawca prowadzi działalność spełniającą definicję działalności badawczo-rozwojowej wyrażoną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak przy tym zaznaczono, tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na gruncie rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że tworzone w ramach działalności Wnioskodawcy utwory będące programami komputerowymi podlegającymi ochronie prawnej na podstawie powyższego przepisu - w zakresie w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy - stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. autorskie prawa do programów komputerowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika ponadto, że Wnioskodawca uzyskuje dochody z ww. kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży produktu lub usługi oraz że na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box prowadzi On na bieżąco - od początku działalności badawczo-rozwojowej - odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję. W konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do sumy kwalifikowanych dochodów uzyskanych w roku 2020 i w latach następnych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%. Wyeksponować w tym miejscu należy, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP.

Zaznaczenia przy tym wymaga, że opodatkowaniu 5% stawką nie będzie podlegał cały uzyskany przez Wnioskodawcę w roku 2020 i w latach następnych dochód z prowadzonej działalności i świadczenia usług na rzecz Kontrahenta, lecz suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży produktu/usługi.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących ustalania wskaźnika nexus (możliwości uznania wydatków wymienionych we wniosku za koszty prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej - art. 30ca ust. 4 ustawy) wskazać należy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wydatki na promocję i reklamę nie spełniają kryterium bezpośredniego związku z wytworzeniem kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki poniesione na ten cel zasadniczo nie pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji z wytworzeniem konkretnego kwalifikowanego IP. Jak przy tym zaznaczono, "oprócz konta na portalach społecznościowych warto posiadać własną domenę do promocji usług, wskazania na portfolio dotychczasowych prac i osiągnięć". Z powyższego więc nie wynika, aby w opisanych okolicznościach faktycznych ponoszone przez Wnioskodawcę koszty z tego tytułu były bezpośrednio powiązane z prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych lub z wytworzeniem konkretnego kwalifikowanego IP. Są one związane z działalnością Wnioskodawcy w jej ujęciu ogólnym.

Podobnie, kosztów prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej nie stanowią opisane wydatki na usługi hostingowe. Koszty takie - jak wskazał Wnioskodawca - ponosi w celach hostingu strony internetowej firmy oraz usług jakie świadczy (a więc marketingowych).

Natomiast pozostałe wydatki wymienione we wniosku mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu wskaźnika/wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy).

Końcowo należy wskazać, że samodzielne prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła element stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.