0115-KDIT1.4011.59.2019.1.MK - 5% stawka PIT dla dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 2000 r. Wnioskodawca posiada jednoosobową działalność gospodarczą, gdzie przeważającym kodem PKD jest 62.01.Z, tj. działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prace badawczo-rozwojowe polegają na wytwarzaniu oraz modyfikacji (ulepszaniu) oprogramowania komputerowego.

Oprogramowanie, którego dotyczą prowadzone przez Wnioskodawcę prace badawczo-rozwojowe wykorzystywane jest w celu usprawnienia wewnętrznych procesów biznesowych firm oraz polepszeniu jakości obsługi klientów. Wytworzone oprogramowanie bezpośrednio wpływa na poprawę jakości pracy pracowników, ulepszenie i przyspieszenie procesów biznesowych oraz jakość obsługi i poziom zadowolenia klientów. Do przykładowych Projektów B+R realizowanych przez Wnioskodawcę należy zaliczyć:

* Program "A" - zarządzanie gospodarką magazynową, fakturowanie funkcje: faktury VAT, paragony, zakupy, koszty, rozrachunki, gospodarka magazynowa, rejestry VAT, analizy, JPK, współpraca z drukarkami fiskalnymi,

* Program "B" - zarządzanie serwisem (samochodów lub urządzeń) funkcje: zlecenia serwisowe (pełna obsługa), terminarz wizyt i spotkań, rozliczanie mechaników, serwisantów, handlowców, przechowalnia opon, fakturowanie,

* Program "C" - zarządzanie wypożyczalnią (samochodów lub urządzeń) funkcje: rezerwacje, umowy, rozliczenie z fakturowaniem, analizy ubezpieczeń przeglądów technicznych i okresowych,

* Program "D" - zarządzanie salonem optycznym funkcje: zlecenia produkcji okularów optycznych, terminarz wizyt i spotkań, rozliczanie optyków, handlowców, fakturowanie

* Program "E" - system zarządzania czasem (salony fryzjerskie, gabinety lekarskie itp.) funkcje: terminarz wizyt i spotkań, rozliczanie pracowników, fakturowanie,

* Program "F" - system zarządzania restauracją lub barem funkcje: obsługa sali, posiłków na wynos, rozliczanie pracowników, fakturowanie,

* Program "G" - system wspomagania i zarządzania produkcją funkcje: zlecenia produkcyjne, terminarz, receptury, rozliczanie produkcji, handlowców, fakturowanie,

* Program "H" - system zarządzania czasem pracy pracowników, akordy, lista obecności funkcje: lista obecności, rozliczenie czasu pracy, rozliczenie akordów, absencje,

* Program "I" - system wysyłania zbiorczo SMS i email do klientów funkcje: masowe wysyłanie SMS i e-mail do bazy kontrahentów

* Analizy i zestawienia.

Oprogramowanie zostało wytworzone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Do wytworzenia i modyfikacji oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje specjalistyczne narzędzia programistyczne (narzędzia do pisania, kompilowania oraz testowania oprogramowania), własną wiedzę i umiejętności (języki programowania, relacyjne bazy danych, systemy operacyjne) oraz wieloletnie doświadczenie programistyczne. Oprogramowanie wnioskodawca projektuje, wytwarza oraz modyfikuje (ulepsza) w sposób systematyczny. Od dnia publikacji pierwszej wersji (czerwiec 2015 r.) w efekcie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych pojawiło się ponad 100 kolejnych aktualizacji oprogramowania. Praca ma charakter zorganizowany, zaplanowany, wykonywana jest w ramach projektu B+R. Wnioskodawca nieustannie opracowuje nowe funkcjonalności, testuje rozwiązania prototypowe oraz kilka razy w roku wdraża nowe funkcjonalności i aktualizacje. Wnioskodawca posiada autorskie prawa do wytworzonego oprogramowania komputerowego które podlegają i będą podlegały ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Sprzedaż i rozliczenie z klientami w zakresie sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (prawa do wytworzonego oprogramowania) następuje na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę faktury VAT. Obecnie Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce oraz w ramach dostosowania się do wymogów art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie prowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ?

2. Czy stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych (zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) w ramach opisanej sytuacji gospodarczej Wnioskodawca może zastosować do dochodów osiągniętych począwszy od 1 stycznia 2019 r. ?

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego, prowadzone przez Niego prace badawczo-rozwojowe w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania oraz modyfikacji (ulepszania) oprogramowania komputerowego spełniają wymagania art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, może On zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodów z prac badawczo-rozwojowych opisanych powyżej.

W ocenie Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego, może On zastosować preferencyjną stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych do dochodów uzyskanych z prac badawczo-rozwojowych w ramach prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej począwszy od 1 stycznia 2019 r. Na podstawie art. 48 Ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych z dodanymi art. 30ca oraz art. 30cb wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2019 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Podkreślić należy, że obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najprostszym dostępnym rozwiązaniem jest wówczas stworzenie arkusza kalkulacyjnego zawierającego comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie takie obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Wnioskodawca wskazał, że w ramach dostosowania się do wymogów art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie prowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że fakt sporządzenia odrębnej ewidencji dopiero w przyszłości nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie na bieżąco wszystkich operacji finansowych dotyczących IP BOX nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.