0115-KDIT1.4011.57.2020.2.KK - PIT w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu najmu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2020 r., uzupełnionym w dniu 11 marca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu najmu - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 11 marca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest pracownikiem E. z siedzibą w S., której Polska jest członkiem od 1991 r. Wraz z żoną i synem przebywa obecnie na terenie F. Wnioskodawca posiada umowę na czas określony, która w zależności od potrzeb jest przedłużana praktycznie z roku na rok. Obecnie Wnioskodawca wraz z żoną są właścicielami mieszkania w K., które nabyli w celu bezpiecznego ulokowania kapitału jak również w celach mieszkaniowych w celu zabezpieczenia ewentualnych przyszłych potrzeb mieszkaniowych swoich i/lub swoich dzieci. Mieszkanie to pozostaje w ich majątku wspólnym i zostało nabyte ze środków własnych stanowiących wypracowane nadwyżki finansowe. Wobec powyższych okoliczności (kontynuowanie pracy za granicą) mieszkanie to obecnie wynajmują długoterminowo w ramach zawierania umów najmu na czas nieokreślony z możliwością 3-miesięcznego wypowiedzenia umowy przez jedną ze stron. Umowy te są przedłużane w zależności od potrzeb (Wnioskodawcy i wynajmujących). W przypadku najmu mieszkania w K. Wnioskodawca wraz z żoną rozliczają się obecnie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych po stawce 8,5% w skali roku przelewając tym samym miesięczne zaliczki na konto właściwego Urzędu Skarbowego i rozliczając się z najmu składając PIT-28 w terminie ogłoszonym przez ustawodawcę. Najem ten nie stanowi podstawowego źródła dochodów Wnioskodawcy i jego żony.

Pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego, którym jest zakup mieszkania w miejscowości nadmorskiej (również z oszczędności własnych) w ramach tzw. "second home", z którego Wnioskodawca mógłby korzystać w okresie letnim oraz okazjonalnie udostępniać również mieszkanie rodzinie i znajomym w celach wypoczynkowych (oczywiście nieodpłatnie). Mieszkanie stanowiłoby również ochronę kapitału w ramach rozsądnego rozporządzania majątkiem wspólnym. Poza okresem, w którym mieszkanie będzie użytkowane w celach prywatnych Wnioskodawca rozważa oddanie mieszkania firmie, która zapewnia profesjonalną obsługę najmu krótkoterminowego, a jednocześnie nie blokuje właścicielom korzystania z mieszkania dla celów prywatnych. Wynika to również z ograniczeń związanych z pobytem za granicą oraz znaczną odległością dzielącą miejsce zamieszkania w Polsce z miejscowością, w której planowany jest zakup mieszkania (drugi koniec Polski) oraz ograniczeń fizycznych (brak czasu, odległość, praca etatowa poza granicami kraju). Forma ta pozwoliłaby na utrzymanie mieszkania w należytej kondycji oraz profesjonalną obsługę w zakresie podnajmu krótkoterminowego o charakterze okazjonalnym (poza okresami, w których mieszkanie jest wykorzystywane przez Wnioskodawcę bądź znajomych lub rodzinę). Firma w ramach wykonywanej działalności najmu krótkoterminowego, zgodnie z proponowaną umową, zobowiązuje się, że wykona następujące czynności: profesjonalną sesję zdjęciową, przy czym prawa autorskie do zdjęć pozostaną własnością firmy, będzie zamieszczać oferty na portalach rezerwacyjnych, opłaci prowizję na portale rezerwacyjne na własny koszt, zapewni dostęp do kalendarza rezerwacji, dynamicznie zarządzi cenami, zapewni sprzątanie lokalu po pobycie gości, uzupełni środki czystości i chemii gospodarczej, zapewni pranie bielizny hotelowej, uzupełni kosmetyki hotelowe, obsłuży gości, będzie rozliczać pobyty, będzie sprawdzać stan lokalu po każdym pobycie gości, będzie organizować bieżące naprawy. Firma zgodnie z umową będzie zobowiązana do utrzymania lokalu oraz jego wyposażenia w należytym stanie technicznym, higienicznym i sanitarnym. Ponadto, zobowiązana będzie do napraw wynikających z ewentualnych szkód spowodowanych przez firmę lub osoby trzecie, którym firma umożliwi wejście do lokalu, wymieni uszkodzony sprzęt i rzeczy znajdujące się w lokalu, jeśli szkody powstały na skutek działań firmy lub osób trzecich, którym firma umożliwiła wejście do lokalu. Firma będzie egzekwowała koszty napraw od osób trzecich, którym udostępni lokal w ramach zawartych z nimi umów, w razie spowodowania przez nich szkód lub zniszczeń w lokalu. Dotyczy to również rzeczy ruchomych.

Wnioskodawca zaznacza, że przychody z obu mieszkań nie będą przekraczały 100 tys. złotych rocznie, a ryczałt po stawce 8,5% jest preferowaną przez Wnioskodawcę formą rozliczenia ze względu na znacznie uproszczony proces rozliczania się (wystarczy przelewać comiesięczne zaliczki na konto właściwego Urzędu Skarbowego oraz złożyć w terminie PIT-28).

W uzupełnieniu wniosku wskazano:

* Lokal będzie udostępniany firmie na zasadach umowy najmu, w celu jego dalszego najmu (podnajmu) osobom trzecim.

* W umowie będzie zapis o zgodzie na zawieranie przez Spółkę w imieniu własnym umów najmu lokalu z klientami oraz zarządu dalszym podnajmem (spółka będzie miała prawo do dowolnego ustalania czynszów podnajmu oraz wszelkich innych warunków cenowych i opłat, w tym promocji, rabatów itp.).

* Umowa zostanie zawarta na czas nieokreślony z możliwością jej rozwiązania w każdym czasie za porozumieniem stron. Wnioskodawca chce wynajmować mieszkanie bez względu na rezultat, nie zależy mu bowiem na uzyskaniu jak największych zysków z jego wynajmu, a raczej na jego utrzymaniu w należytym stanie oraz możliwości korzystania z niego na użytek własny przez siebie i swoją rodzinę w sposób mało ograniczony (stąd zależy Wnioskodawcy na zapisie swobodnego wypowiedzenia umowy w dogodnej chwili jeśli zajdzie taka potrzeba).

* Umowa będzie skonstruowana w taki sposób, że korzystanie z lokalu w celach własnych (w ramach tzw. pobytów właścicielskich) nie będzie możliwe jedynie w terminach wcześniej zarezerwowanych przez innych klientów firmy. Daje to możliwość praktycznie niczym nieograniczonego korzystania z lokalu w celach własnych poprzez deklarację takiej chęci z wyprzedzeniem do firmy. W umowie nie ma limitu czasu, w którym lokal mógłby być użytkowany przez właścicieli.

* Płatności za usługi firmy będą rozliczane przez samą firmę przy wypłacie należnej części czynszu najmu właścicielom zgodnie z założeniami umowy, tj. "Właścicielowi przysługuje czynsz najmu w kwocie odpowiadającej 75% wartości czynszów podnajmu netto pobranych przez Spółkę od Klientów z tytułu zrealizowanych podnajmów (pobytów) w Lokalu". Wnioskodawca zaznacza, że wartość czynszu należnego za pobyt (jego ewentualny przychód) nie obejmuje podatku VAT naliczonego od pobranych czynszów za wynajem lokalu klientom firmy (8% VAT) - jest zatem obliczany od czynszów netto.

* Będzie to rozliczenie w miesięcznych okresach rozliczeniowych (do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy płatność) w zależności od obłożenia lokalu oraz ewentualnych "rezerwacji właścicielskich".

* W ewentualnej umowie, którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć z firmą zajmującą się obsługą lokalu wielokrotnie pojawiają się zapisy pozwalające na podnajem przez firmę przedmiotowego lokalu lub jego części innym osobom lub instytucjom, zgodnie z prowadzoną w tym zakresie działalnością. Spółka będzie również odpowiadać za wszelkie szkody spowodowane przez ewentualnych klientów w lokalu i/lub częściach wspólnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy właściwą formą opodatkowania w tym przypadku będzie forma ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z zastosowaniem stawki 8,5% podobnie jak w przypadku wspomnianego mieszkania w K.?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinno mu przysługiwać prawo do rozliczania się na zasadach zryczałtowanych po stawce 8,5% (od przychodów uzyskanych z obu mieszkań) ze względu na brak cech związanych z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej. Co prawda najem będzie posiadał cechy zarobkowe, ale uzyskiwane stopy zwrotów są na tyle niskie, że pozwalają na pokrycie wydatków związanych z utrzymaniem mieszkań podczas nieobecności Wnioskodawcy w kraju (np. opłaty podatku od nieruchomości czy zakup polis ubezpieczeniowych). Pozostałe przychody uzyskane z najmu będą również przeznaczane na utrzymywanie mieszkań w należytej kondycji (tj. remonty, naprawy czy dojazdy do nieruchomości w celach wypoczynkowych). Biorąc pod uwagę opisane wyżej okoliczności, najem mieszkań jest raczej koniecznością w celu "nie zamrożenia" kapitału związanego tylko z samym zakupem mieszkania. Wnioskodawca nie ma na celu bowiem prowadzenia zorganizowanych i ciągłych działań prowadzących do jak największych korzyści majątkowych związanych z najmem nieruchomości. Jego głównym źródłem dochodów pozostanie wciąż praca na etacie, a działania Wnioskodawcy związane z zakupem nieruchomości mają na celu czysto bezpieczne ulokowanie kapitału i rozporządzanie majątkiem wspólnym, który w przyszłości będą mogły wykorzystać jego dzieci oraz najbliżsi. Przychód z najmu traktuje raczej jako formę funduszu remontowego, który prędzej czy później będzie musiał przeznaczyć na cele związane z utrzymaniem swoich nieruchomości w należyty sposób. Ponadto czynności związane z najmem lokali nie mają i nie będą miały żadnej zorganizowanej struktury do jego obsługi. Jednocześnie należy wskazać, że przesłanki działalności gospodarczej nie są i nie będą spełnione nawet w sytuacji podpisania umowy z firmą, gdyż Wnioskodawca nie planuje podejmować szerszych, profesjonalnych działań marketingowych, mających na celu pozyskanie przyszłych najemców. Zgodnie z przyszłą umową wszelkie profesjonalne działania marketingowe, mające na celu pozyskanie przyszłych klientów, jak również dynamiczne zarządzanie cenami leżą po stronie firmy zajmującej się profesjonalnie najmem krótkoterminowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie również działać we własnym imieniu wobec klientów firmy, jak również czynności podejmowane przez firmę nie będą rodziły dla niego określonych praw i obowiązków wobec klientów firmy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Przy czym, czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju (art. 659 § 2 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych * prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Podkreślić należy, że nie w każdej sytuacji podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Podstawowe znaczenie ma sposób wykonywania najmu, a więc profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter dokonywanych czynności oraz prowadzenie najmu na własny rachunek i ryzyko. Jeżeli najem spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

* jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,

* wykonywana jest w sposób ciągły, jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu, np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,

* prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa obrocie gospodarczym.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji. Decydujące znaczenie dla kwalifikacji przychodów z najmu mają zatem obiektywne kryteria wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie subiektywne przekonanie podatnika.

Ponadto, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

A zatem z przychodami uzyskiwanymi z najmu i zaliczanymi do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza mamy do czynienia wówczas, gdy najem spełnia kryteria ciągłości i zorganizowania tej działalności wynikające z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub przedmiotem umowy najmu są składniki majątku związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Co do zasady kwalifikacja przychodów pod tym względem nie jest przy tym ograniczona ilością wynajmowanych nieruchomości, lecz charakterem zawartej umowy najmu, a także ewentualnym powiązaniem funkcjonalnym wynajętej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem wynajęta nieruchomość jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, lub jeśli najem jest prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły, to przychody z takiego najmu należy kwalifikować jako przychody z działalności gospodarczej.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem mieszkania, którą wynajmuje długoterminowo. Zamierza nabyć kolejne mieszkanie w miejscowości nadmorskiej, z którego mógłby korzystać w okresie letnim oraz okazjonalnie udostępniać również mieszkanie rodzinie i znajomym w celach wypoczynkowych. Poza okresem, w którym mieszkanie będzie użytkowane w celach prywatnych Wnioskodawca rozważa oddanie mieszkania firmie, która zapewnia profesjonalną obsługę najmu krótkoterminowego.

Analiza regulacji prawnych w kontekście opisanej sprawy prowadzi do stwierdzenia, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z najmu mieszkania, którego zakup planuje, ze względu na sposób jego wykonywania, stanowić będą przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzony najem nie będzie najmem okazjonalnym mieszczącym się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem (tzn. mającym na celu zwyczajowo przyjęte reguły gospodarowania prywatnym majątkiem), lecz będzie realizowany w sposób wypełniający znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niewątpliwie opisany we wniosku "najem" ma zarobkowy charakter, czyli nastawiony jest na osiągnięcie zysku (dochodu). Zakres świadczonych usług wskazuje, że nie mogą być one prowadzone inaczej niż w sposób zorganizowany i profesjonalny. O profesjonalizmie świadczy w szczególności planowane zawarcie przez Wnioskodawcę umowy z firmą zapewniającą profesjonalną obsługę najmu krótkoterminowego, która będzie ustalać ceny i prowadzić wszystkie czynności związane z wynajmem. Natomiast o zorganizowanym sposobie działania w obrocie gospodarczym świadczy prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Istotnym przejawem działania w sposób zorganizowany jest również to, że aktywność Wnioskodawcy koncentruje się także na podejmowaniu działań zmierzających do utrzymania źródła przychodu, o którym również świadczy zawarcie umowy z firmą zajmującą się wynajmem lokali, w celu pozyskiwania potencjalnych klientów. Tego rodzaju działania nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one zaplanowanych i przemyślanych działań i czynności podejmowanych w sposób zorganizowany i ciągły. Ponadto wskazać należy, że wzajemne rozliczenia polegające na tym, że płatności za usługi firmy będą rozliczane przez samą firmę przy wypłacie należnej części czynszu najmu właścicielom, a także fakt że będzie to rozliczenie w miesięcznych okresach rozliczeniowych (do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy płatność) w zależności od obłożenia lokalu (...) świadczy o planowanym przez Wnioskodawcę charakterze działań oraz ich realizacji w sposób ciągły.

Biorąc pod uwagę treść wniosku oraz przytoczone przepisy prawa w tym zakresie, należy stwierdzić, że opisany we wniosku najem spełnia wszystkie przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody uzyskiwane z tego tytułu należy zaliczyć zatem do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. W konsekwencji tak uzyskiwane przychody nie mogą być zakwalifikowane do tzw. najmu prywatnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 z późn. zm.) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).