0115-KDIT1.4011.469.2021.1.MN - Ustalenie skutków podatkowych cesji wierzytelności

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 czerwca 2021 r. (data wpływu 14 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w kwestii skutków podatkowych cesji wierzytelności - jest nieprawidłowe.

14 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni 28 czerwca 2016 r. zbyła na rzecz osoby prawnej (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) nieruchomość, przy czym w terminie umownym (31 lipca 2017 r.) nie doszło do zapłaty ceny sprzedaży nieruchomości. W związku z powyższym Wnioskodawczyni przysługuje wierzytelność pieniężna, której termin wymagalności upłynął przed 2021 r. W związku z brakiem zapłaty ceny w terminie wskazanym w umowie sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni ma zamiar zbyć wierzytelność z tytułu zapłaty ceny zbycia nieruchomości za kwotę niższą od jej wartości nominalnej. Wnioskodawczyni chce bowiem uniknąć ponoszenia kosztów windykacji (egzekucji) wierzytelności szczególnie w sytuacji, w której Wnioskodawczyni ma istotne wątpliwości co do możliwości odzyskania wierzytelności w wysokości jej wartości nominalnej. Cena sprzedaży przedmiotowej wierzytelności określona zostanie na warunkach rynkowych i odpowiadać będzie aktualnej w chwili sprzedaży jej wartości rynkowej.

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym, nie prowadzi działalności gospodarczej, w tym w zakresie zbywania nieruchomości czy zbywania wierzytelności. Zbyta nieruchomość stanowiła majątek osobisty Wnioskodawczyni, a więc przedmiotowa wierzytelność jest składnikiem jej majątku osobistego. Zbycie nieruchomości nie spowodowało powstania przychodu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie nieruchomości nastąpiło po upływie pięciu lat od końca roku, w którym Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość (nabycie nieruchomości nastąpiło w 2006 r.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kosztem uzyskania przychodu ze zbycia wierzytelności będzie wartość nominalna wierzytelności, nie wyższa jednak od ceny sprzedaży wierzytelności?

W opinii Wnioskodawczyni, w opisanym zdarzeniu przyszłym kosztem uzyskania przychodu ze zbycia przedmiotowej wierzytelności będzie wartość nominalna wierzytelności, nie wyższa jednak od ceny sprzedaży wierzytelności.

Kwota uzyskana ze zbycia wierzytelności stanowić będzie przychód Wnioskodawczyni, który stanowił będzie przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z definicją ogólną kosztów uzyskania przychodów (art. 22 ust. 1 ww. ustawy) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Przy czym pod pojęciem kosztów poniesionych nie należy traktować wyłącznie wydatków w ujęciu kasowym, a każde uszczuplenie majątkowe, a za takie należy przecież uznać rezygnację z praw do wierzytelności własnej wskutek jej sprzedaży.

Niewątpliwie z chwilą zbycia wierzytelności Wnioskodawczyni rezygnuje ze swojego prawa do odzyskania wierzytelności, co skutkuje uszczupleniem jej majątku o wartość roszczenia, z którego zrezygnowała, a więc o wartość nominalną przedmiotowej wierzytelności. Datą poniesienia wydatku będzie data zbycia rzeczonej wierzytelności. Tym samym spełniona zostaje przesłanka określona w art. 22 ust. 1 analizowanej ustawy pozwalająca na uznanie wydatku za koszt uzyskania przychodów jaką jest poniesienie kosztu.

Kolejna przesłanka wskazana w art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy pozwalająca na uznanie wydatku za koszt uzyskania przychodów jaką jest poniesienie kosztu w celu uzyskania przychodów jest spełniona w sposób oczywisty - Wnioskodawczyni w zamian za rezygnację ze swojego prawa do odzyskania wierzytelności uzyskuje przysporzenie majątkowe stanowiące przychód.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 17 ust. 1 pkt 9, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychód należny. Skoro za koszty uzyskania przychodów nie uważa się strat ze sprzedaży wierzytelności to a contrario kosztem uzyskania przychodów może być pozostała część wartości wierzytelności.

Niewątpliwie Wnioskodawczyni nie zarachowała przedmiotowej wierzytelności jako przychodu należnego, gdyż przychód ze zbycia nieruchomości nie zaistniał zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 analizowanej ustawy. Tym samym kosztem uzyskania przychodów przy sprzedaży przedmiotowej wierzytelności własnej jest wartość nominalna tej wierzytelności, nie wyższa jednak od ceny sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.) ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest natomiast - stosownie do art. 9 ust. 2 omawianej ustawy - nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Katalog zawarty w przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter rozłączny. Oznacza to, że dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów.

I tak, źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7). Źródło to nie jest jednorodne. Obejmuje przychody z kapitałów pieniężnych wymienione w art. 17 ust. 1 ustawy oraz przychody z praw majątkowych, w tym ich odpłatnego zbycia, do których odnosi się art. 18 ustawy.

W myśl art. 18 analizowanej ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Przepis ten nie zawiera zamkniętego katalog przychodów z praw majątkowych, ale wskazuje na przykładowe przychody z tego tytułu ("w szczególności"). Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do tego źródła przychodów zalicza się m.in. przychody z wierzytelności, jeśli nie są one związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W celu ustalenia dochodu z planowanej sprzedaży wierzytelności należy rozważyć, czy Wnioskodawczyni poniosła koszty uzyskania tego przychodu (art. 9 ust. 2 ustawy). Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przedmiotowa wierzytelność powstała po stronie Wnioskodawczyni w związku ze sprzedażą nieruchomości, za którą w terminie umówionym nie doszło do zapłaty ceny jej sprzedaży. W przypadku tego rodzaju wierzytelności trudno mówić o kosztach poniesionych przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów z jej zbycia. Co prawda, powstanie przedmiotowej wierzytelności było wynikiem zawarcia przez Wnioskodawczynię umowy sprzedaży nieruchomości, nie można jednak mówić o obiektywnym związku przyczynowym pomiędzy przeniesieniem własności nieruchomości a uzyskaniem przychodu z tytułu cesji wierzytelności wynikającej z umowy sprzedaży.

Niemniej jednak, ustawodawca dopuszcza w określonych przypadkach możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 17 ust. 1 pkt 9, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.

A zatem, jeżeli należność z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności jest niższa od wartości wierzytelności zaliczonej uprzednio na podstawie art. 14 ustawy do przychodów należnych podatnik jest uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów ze zbycia tej wierzytelności - w wartości ustalonej na zasadach wskazanych w art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy.

W analizowanym przypadku Wnioskodawczyni nie dokona odpłatnego zbycia wierzytelności uprzednio zarachowanej przez nią na podstawie art. 14 ustawy jako przychód należny. Wobec tego Zainteresowanej nie przysługuje uprawnienie do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy. A contrario, z treści tego przepisu wynika brak możliwości rozpoznania przez Wnioskodawczynię straty z odpłatnego zbycia przedmiotowej wierzytelności dla celów jej rozliczeń podatkowych.

Wobec powyższego, wartość dochodu Wnioskodawczyni z odpłatnego zbycia wierzytelności będzie odpowiadać wartości przychodu uzyskanego z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.