0115-KDIT1.4011.35.2020.2.MN - PIT w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2020 r. uzupełnionym w dniu 6 marca 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, który został uzupełniony w dniu 6 marca 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 2000 r. Wnioskodawca posiada jednoosobową działalność gospodarczą, gdzie przeważającym kodem PKD jest 62.01.Z, tj. działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prace badawczo-rozwojowe polegają na wytwarzaniu oraz modyfikacji (ulepszaniu) oprogramowania komputerowego.

Oprogramowanie, którego dotyczą prowadzone przez Wnioskodawcę prace badawczo-rozwojowe wykorzystywane jest w celu usprawnienia wewnętrznych procesów biznesowych firm oraz polepszeniu jakości obsługi klientów. Wytworzone oprogramowanie bezpośrednio wpływa na poprawę jakości pracy pracowników, ulepszenie i przyspieszenie procesów biznesowych oraz jakość obsługi i poziom zadowolenia klientów. Do przykładowych projektów B+R realizowanych przez Wnioskodawcę należy zaliczyć:

* Program "A" - zarządzanie gospodarką magazynową, fakturowanie, funkcje: faktury VAT, paragony, zakupy, koszty, rozrachunki, gospodarka magazynowa, rejestry VAT, analizy, JPK, współpraca z drukarkami fiskalnymi;

* Program "B" - zarządzanie serwisem (samochodów lub urządzeń), funkcje: zlecenia serwisowe (pełna obsługa), terminarz wizyt i spotkań, rozliczanie mechaników, serwisantów, handlowców, przechowalnia opon, fakturowanie;

* Program "C" - zarządzanie wypożyczalnią (samochodów lub urządzeń), funkcje: rezerwacje, umowy, rozliczenie z fakturowaniem, analizy ubezpieczeń przeglądów technicznych i okresowych;

* Program "D" - zarządzanie salonem optycznym, funkcje: zlecenia produkcji okularów optycznych, terminarz wizyt i spotkań, rozliczanie optyków, handlowców, fakturowanie;

* Program "E" - system zarządzania czasem (salony fryzjerskie, gabinety lekarskie itp.), funkcje: terminarz wizyt i spotkań, rozliczanie pracowników, fakturowanie;

* Program "F" - system zarządzania restauracją lub barem, funkcje: obsługa sali, posiłków na wynos, rozliczanie pracowników, fakturowanie;

* Program "G" - system wspomagania i zarządzania produkcją, funkcje: zlecenia produkcyjne, terminarz, receptury, rozliczanie produkcji, handlowców, fakturowanie;

* Program "H" - system zarządzania czasem pracy pracowników, akordy, lista obecności, funkcje: lista obecności, rozliczenie czasu pracy, rozliczenie akordów, absencje;

* Program "I" - system wysyłania zbiorczo SMS i email do klientów, funkcje: masowe wysyłanie SMS i e-mail do bazy kontrahentów;

* Analizy i zestawienia.

Oprogramowanie zostało wytworzone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Do wytworzenia i modyfikacji oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje specjalistyczne narzędzia programistyczne (narzędzia do pisania, kompilowania oraz testowania oprogramowania), własną wiedzę i umiejętności (języki programowania, relacyjne bazy danych, systemy operacyjne) oraz wieloletnie doświadczenie programistyczne. Wnioskodawca projektuje oprogramowanie, wytwarza oraz modyfikuje (ulepsza) w sposób systematyczny.

Od dnia publikacji pierwszej wersji (czerwiec 2015 r.) w efekcie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych pojawiło się ponad 100 kolejnych aktualizacji oprogramowania. Opis zmian wprowadzaniach w kolejnych wersjach oprogramowania dostępny jest na stronie www (...). Praca ma charakter zorganizowany, zaplanowany, wykonywana jest w ramach projektu B+R. Wnioskodawca nieustannie opracowuje nowe funkcjonalności, testuje rozwiązania prototypowe oraz kilka razy w roku wdraża nowe funkcjonalności i aktualizacje. Wnioskodawca posiada autorskie prawa do wytworzonego oprogramowania komputerowego, które podlegają i będą podlegały ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Sprzedaż i rozliczenie z klientami w zakresie sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (prawa do wytworzonego oprogramowania) następuje na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę faktury VAT, która zawiera nazwę programu oraz numer licencyjny programu, ponadto Wnioskodawca prowadzi ewidencję podmiotów oraz wydanych im licencji. Obecnie Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce oraz prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która zapewnia wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów, dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw (potwierdzające poniesione wydatki i przychody dotyczące projektu na koniec każdego miesiąca).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest jedynym autorem wytworzonego oprogramowania więc posiada wszelkie prawa autorskie do tego programu. Dochód, który Wnioskodawca chce opodatkować preferencyjną stawką jest to dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Aktualizacja oprogramowania sprzedawana jest w formie licencji. Jest to dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Aktualizacja nie jest odrębnym programem komputerowym. Aktualizacja jest nową wersją istniejącego programu rozwiniętą o nowe funkcje i ulepszone istniejące funkcje powstałe w wyniku działalności badawczo-rozwojowej i podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco ewidencję o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

W ocenie Wnioskodawcy prowadzone przez niego prace badawczo-rozwojowe w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania oraz modyfikacji (ulepszania) oprogramowania komputerowego spełniają wymagania art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy może On zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodów z prac badawczo-rozwojowych opisanych powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych * prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego * podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 pkt 1 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i otrzymuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z posiadanych praw autorskich do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, tj. udzielania licencji na te programy, jest uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z tego tytułu według stawki 5%. Jednakże, preferencyjną stawkę można zastosować - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - nie w stosunku do przychodu, ale do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, dlatego stanowisko w odniesieniu do ww. praw własności intelektualnej oceniono jako nieprawidłowe.

Preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatku dochodowego nie przysługuje natomiast Wnioskodawcy w odniesieniu do osiąganych dochodów z tytułu udzielania licencji do aktualizacji oprogramowania, które to aktualizacje - jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego - nie są odrębnym programem komputerowym, a zatem nie stanowią kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.