0115-KDIT1-1.4012.63.2018.1.AJ - Obowiązek wykazywania przez gminę w deklaracjach skonsolidowanych czynności wykonywanych przez rady rodziców, działające przy jednostkach organizacyjnych gminy.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2018 r. (data wpływu 2 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku wykazywania przez Gminę w deklaracjach skonsolidowanych czynności wykonywanych przez rady rodziców, działające przy jednostkach organizacyjnych Gminy - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku wykazywania przez Gminę w deklaracjach skonsolidowanych czynności wykonywanych przez rady rodziców, działające przy jednostkach organizacyjnych Gminy.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina Miasto... (dalej: "Wnioskodawca" lub "Gmina") jest miastem na prawach powiatu, zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Od dnia 1 stycznia 2017 r., w związku z centralizacją rozliczeń podatku od towarów i usług w następstwie wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. nr C-276/14 (dalej: "Wyrok TSUE"), Gmina jest wyłącznym podatnikiem VAT i w swoich rozliczeniach zbiorczo ujmuje obroty wszystkich samorządowych jednostek budżetowych w ramach jednego scentralizowanego podatnika VAT.

Centralizacja rozliczeń VAT na poziomie Gminy została wprowadzona zgodnie z przepisami Ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948; dalej: "ustawa centralizacyjna") na podstawie Zarządzenia nr. Prezydenta Miasta... z dnia 25 listopada 2016 r. w sprawie centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług Gminy Miasto....

Stosownie do przepisów art. 2 ust. 1 Ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875; dalej: "ustawa o samorządzie gminnym") oraz art. 2 ust. 1 Ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1868; dalej: "ustawa o samorządzie powiatowym"), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z przepisem art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty.

Działając na podstawie Ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077; dalej: "ustawa o finansach publicznych") oraz Ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2017 r. poz. 2198; dalej: "ustawa o systemie oświaty"), Gmina tworzy jednostki budżetowe, w tym jednostki oświatowe, w celu realizacji zadań własnych Gminy z zakresu edukacji publicznej, określonych w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym. Do tych jednostek zaliczyć należy: przedszkola, szkoły podstawowe, licea ogólnokształcące, technika, zespoły szkół ogólnokształcących, zespoły szkół zawodowych, szkoły specjalne, szkoły artystyczne, szkoły sportowe, internaty i bursy szkolne oraz inne jednostki oświatowe.

Zgodnie z przepisem art. 5a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o systemie oświaty zapewnienie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, jest zadaniem oświatowym gminy (w przedszkolach, szkołach podstawowych) i powiatu (w szkołach podstawowych, szkołach specjalnych, szkołach średnich, jednostkach z oddziałami integracyjnymi, szkołach sportowych i mistrzostwa sportowego, szkołach artystycznych oraz placówkach edukacyjno-wychowawczych, bursach i internatach). Jednostki te świadczą usługi w zakresie kształcenia i wychowania dzieci i młodzieży w oparciu o przepisy ustawy o systemie oświaty.

W jednostkach oświatowych obligatoryjnie - na podstawie przepisu art. 53 ust. 1 ustawy o systemie oświaty - działają rady rodziców (dalej: "rady" lub "rada"). Rada jest organem autonomicznym - dyrektor jednostki oświatowej oraz rada pedagogiczna nie mogą wpływać na jej skład, strukturę oraz podejmowane decyzje.

Rada posiada uprawnienia zapewniające rodzicom istotny wpływ na funkcjonowanie szkoły w zakresie:

W myśl przepisu art. 54 ust. 8 ustawy o systemie oświaty, w celu wspierania działalności statutowej jednostki oświatowej, rada może gromadzić fundusze z dobrowolnych składek rodziców oraz innych źródeł. Zasady wydatkowania funduszy rady określa przyjęty wewnętrzny regulamin. Istotne jest, że wpłaty rodziców mają charakter dobrowolny i rada nie ma prawa do wyznaczania wysokości składek, ani do stosowania jakichkolwiek form nacisku na rodziców w celu egzekwowania wpłat.

Rada, jako organ autonomiczny samodzielnie dysponuje swoimi funduszami i nie ma obowiązku udostępniania zebranych środków na życzenie dyrektora jednostki oświatowej lub rady pedagogicznej. Finanse Rady mogą być kontrolowane jedynie przez komisję rewizyjną (wewnętrzny organ rady) oraz właściwy urząd skarbowy.

W efekcie, rada dysponuje środkami finansowymi pochodzącymi z dobrowolnych składek ogółu rodziców uczniów danej jednostki oświatowej. Zgromadzone w ten sposób środki są wydatkowane na cele dydaktyczne, wychowawcze lub opiekuńcze na rzecz uczniów jednostki oświatowej. Rada na podstawie własnego uznania, decyduje o przekazaniu konkretnych środków pochodzących z własnych składek na konkretne zadania. W tym zakresie to rodzice, a nie organy szkoły, decydują na jakie cele i w jakiej wysokości przeznaczyć zebrane składki.

Rada zwykle dysponuje własnym, odrębnym od rachunku jednostki oświatowej rachunkiem bankowym a wszelkie przepływy finansowe (wpłaty i wydatki) rady nie są uwzględniane w sprawozdaniach finansowych jednostki oświatowej. W niektórych jednostkach oświatowych, posiadających rozbudowany fundusz rady, dokumentacja rachunkowo-księgowa jest prowadzona przez osobę zatrudnioną na podstawie umowy zawartej przez dyrektora jednostki a koszt związany z wynagrodzeniem tej osoby pokrywany jest z funduszu rady.

Zasady prowadzenia rachunkowości rady są regulowane w ich regulaminach wewnętrznych, których większość przyjmuje, że rachunkowość rady prowadzona jest na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2017 r. poz. 61; dalej: "ustawa o rachunkowości").

Zgodnie z istotą rady rodziców, wynikającą z przepisów ustawy o systemie oświaty, a także na podstawie zapisów w wewnętrznych regulaminach, statutowym celem powołania i funkcjonowania rady nie jest prowadzenie działalności gospodarczej.

Fundusze gromadzone przez radę pochodzą z następujących źródeł:

Wydatkowanie środków zgromadzonych przez radę odbywa się na podstawie preliminarza (planu) wydatków zatwierdzonego przez radę. Wnioski o przyznanie środków z funduszu rady mogą składać: dyrektor, rady klasowe, wychowawcy klas, samorząd uczniowski.

Środki finansowe z funduszu rady są przeznaczone na:

Wszystkie powyższe wydatki służą świadczeniu usług na rzecz dzieci będących uczniami danej jednostki oświatowej.

Należy także dodać, że działania rady realizowane na rzecz uczniów jednostki oświatowej nie mają charakteru zindywidualizowanego (z działań rady korzysta ogół uczniów, także ci uczniowie, których rodzice nie dokonali wpłaty na fundusz rady np. nagrody książkowe za wyniki w nauce dostają tylko niektórzy uczniowie, którzy osiągnęli wymaganą średnią ocen).

Zgodnie z przepisem art. 54 ust. 8 ustawy o systemie oświaty oraz zapisami w regulaminach rad działających w poszczególnych jednostkach oświatowych, opłaty wnoszone przez rodziców na fundusz rady mają na celu jedynie wspieranie działalności statutowej jednostki oświatowej i nie stanowią finansowania działalności statutowej tej jednostki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy czynności wykonywane przez rady rodziców, działające przy jednostkach organizacyjnych (oświatowych) Gminy, powinny być wykazywane w skonsolidowanych deklaracjach składanych przez Gminę jako scentralizowanego podatnika VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez rady rodziców, działające przy jednostkach organizacyjnych (oświatowych) Gminy, nie powinny być wykazywane w skonsolidowanych deklaracjach składanych przez Gminę jako scentralizowanego podatnika VAT. Powyższa teza wynika z dwóch przesłanek:

Ad. 1)

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT to wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W przywołanym przepisie Ustawodawca doprecyzowuje, że istota działalności gospodarczej obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy o systemie oświaty publiczne szkoły i placówki oświatowe (Jednostki oświatowe) mogą być zakładane przez jednostkę samorządu terytorialnego (Gminę). W jednostkach oświatowych, na podstawie przepisu art. 53 ust. 1 ustawy o systemie oświaty działają rady, których ukonstytuowanie i działalność ma charakter obligatoryjny (jest obowiązkiem ustawowym). Kompetencje, sposób tworzenia i gospodarowania funduszem rady są ściśle określone w przepisach ustawy o systemie oświaty oraz Karty Nauczyciela. Rada, jako podmiot niezależny od jednostki oświatowej może wykonywać wyłącznie czynności, które mieszczą się w uprawnieniach wynikających z zapisów ustawy o systemie oświaty.

W swojej istocie, rada nie stanowi żadnego z podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jako prowadzących działalność gospodarczą, nie działa bowiem jako producent, handlowiec lub usługodawca. Rada działa wyłącznie w ściśle określonym zakresie ograniczonym zapisami ustawy o systemie oświaty, w charakterze organu wspierającego działalność statutową (wynikającą z obowiązków nałożonych przepisami ustawy o systemie oświaty) jednostki oświatowej.

Jako podmiot niezależny od jednostki oświatowej może wykonywać tylko takie czynności (zadania), które mieszczą się w zakresie uprawnień nadanych przepisami ustawy o systemie oświaty. Działania rady są działaniami wspierającymi proces edukacyjny realizowany w jednostce oświatowej i stanowią wyraz inicjatywy rodziców oraz ich wkładu w proces edukacyjny i wychowawczy dzieci. W związku z tym działania te nie mają charakteru działalności gospodarczej a stanowią jedynie wsparcie dla jednostki oświatowej w realizacji jej celów statutowych.

Pozyskiwanie i wydatkowanie funduszu rady jest jedną z form realizacji wspomagającej i opiniodawczej funkcji rady oraz umożliwia funkcjonowanie rady, zapewniając jej środki na podejmowanie działań statutowych. Gospodarowanie funduszem rady w żaden sposób nie służy osiągnięciu celu gospodarczego (zysku). Działalność rady nie ma charakteru zarobkowego.

Funkcjonowanie rady stanowi jedynie działalność pomocniczą i incydentalną w stosunku do statutowej działalności prowadzonej przez jednostkę oświatową.

Ponadto, zadania realizowane przez radę nie przyjmują formy ciągłej i zorganizowanej, która mogła by wskazywać na jej gospodarczy charakter.

Obligatoryjny (obowiązek wynikający z przepisów ustawy o systemie oświaty) charakter ukonstytuowania się rady, tworzenia funduszu rady i ściśle określone zadania realizowane przez radę, powodują, że rada nie może decydować o swoim istnieniu i swojej działalności w sposób swobodny. Tym samym, rada nie może zaprzestać prowadzenia swojej działalności (w tym także gospodarowania swoim funduszem), ani decydować czy i w jakim zakresie chce taką działalność prowadzić, co stanowi istotę prowadzenia działalności gospodarczej.

Za tezą, że rada nie prowadzi działalności gospodarczej przemawia także utrwalona w orzecznictwie opinia, że rada nie posiada podmiotowości prawnej, czyli nie jest osobą fizyczną, osobą prawną lub jednostką organizacyjną niemającą (nieposiadającą) osobowości prawnej.

Potwierdzenie powyższego można znaleźć w Postanowieniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 czerwca 2016 r. (sygn. akt II Sa/Wa 754/16) w którym stwierdzono, że "rada rodziców nie ma zdolności sądowej, tzn. nie jest osobą fizyczną, osobą prawną, nie jest także jednostką organizacyjną niebędącą osobą prawną, której ustawa przyznaje zdolność prawną. Przepisy szczególne nie przyznają radzie rodziców osobowości prawnej, nie podlega ona również wpisowi do określonego rejestru, nie podlega także kontroli lub nadzorowi władzy publicznej. Brak jest również przepisów, określających zakres praw i obowiązków rady rodziców, a stanowiących o jej organizacyjnej odrębności i samodzielności. Rada rodziców nie ma zdolności sądowej, nie jest zatem podmiotem mającym zdolność do występowania przez sądem administracyjnym". Podobną argumentację znaleźć można także w postanowieniach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 14 czerwca 2012 r. (sygn. akt I OZ 421/12), z dnia 16 lutego 2009 r. (sygn. akt I OSK 121/09), z dnia 15 września 2000 r. (sygn. akt I SA 943/00).

Zgodnie z przyjętą przez sądy administracyjne linią orzeczniczą, rada nie jest jednostką organizacyjną niebędącą osobą prawną i w związku z tym nie posiada ona zdolności sądowej. Brak tej zdolności powoduje, że nie może ona skutecznie dochodzić swoich praw przed sądami cywilnymi oraz administracyjnymi, np. w sprawach rozliczeń podatkowych, ani ponosić ryzyka związanego z prowadzoną działalnością. A ponoszenie takiego ryzyka jest cechą właściwą dla prowadzenia działalności gospodarczej.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870; dalej: "ustawa o finansach publicznych"), "jednostkami (zakładami) budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego". Wobec powyższego, brak jest podstaw do uznania, że środki z funduszu rady są środkami publicznymi służącymi finansowaniu statutowej działalności jednostki oświatowej (budżetowej). Działalność rady ma na celu, zgodnie z art. 54 ust. 8 ustawy o systemie oświaty, jedynie wspieranie działalności statutowej jednostki oświatowej.

Potwierdzenie powyższego stanowiska można znaleźć w opiniach organów sprawujących nadzór i kontrolę nad jednostkami samorządu terytorialnego. Można tutaj przytoczyć stanowisko. Izby... w... z dnia 21 kwietnia 2008 r. (...), zgodnie z którym "środki gromadzone przez rady rodziców nie są zaliczane do środków publicznych; miałyby taki charakter jedynie wówczas, gdyby rada rodziców przekazała je na rzecz placówki w formie darowizny".

Jak wynika z zapisów ustawy o systemie oświaty rada jest podmiotem niezależnym od jednostki oświatowej i działa "przy" jednostce oświatowej a nie jako jej część organizacyjna, prowadzona przez nią działalność nie jest więc działalnością prowadzoną przez jednostkę budżetową (oświatową) i jej rozliczenia w tym zakresie nie stanowią części rozliczeń jednostki budżetowej (oświatowej) objętych centralizacją VAT.

Tak więc, z uwagi na to, że rada jest organem społecznym działającym przy jednostce oświatowej, gromadzone przez nią środki nie mają charakteru środków publicznych i służą jedynie wspieraniu działalności statutowej, a także znajdują się na odrębnym od rachunku jednostki oświatowej (Gminy) rachunku bankowym, nie są one związane z działalnością jednostki oświatowej, którą należy wykazywać w skonsolidowanej deklaracji VAT składanej przez Gminę.

Jednostka samorządu terytorialnego (Gmina) nie ma żadnego wpływu na działalność rad ukonstytuowanych przy jej jednostkach organizacyjnych (oświatowych). Rada jako niezależny i autonomiczny organ, działający na podstawie odrębnych przepisów (ustawa o systemie oświaty) ma wyłączne prawo do decydowania o sposobach, formach i zakresie prowadzonej przez siebie działalności a także o gromadzeniu i wydatkowaniu środków z funduszu rady. Środki te stanowią prywatne środki ogółu rodziców dzieci będących uczniami danej jednostki oświatowej, reprezentowanych przez radę.

W związku z powyższym, jednostka samorządu terytorialnego (Gmina), działając przez swoje jednostki organizacyjne (oświatowe) nie ma możliwości dysponowania środkami z funduszu rady, decydowania o prowadzonej przez radę działalności finansowanej z tego funduszu ani uprawnień kontrolnych w stosunku do prowadzonej działalności i jej finansowania przez radę. Nie mając możliwości decydowania i kontrolowania działalności rady (w tym finansowej) nie może ujmować działalności rady w swoich sprawozdaniach finansowych i deklaracjach podatkowych i w związku z tym ponosić odpowiedzialności cywilno-prawnej i prawno-podatkowej w tym zakresie.

Działalność wykonywana przez radę, nie ma bezpośredniego związku i wpływu na realizację zadań statutowych jednostki samorządu terytorialnego (Gminy) w zakresie świadczonych na rzecz uczniów usług edukacyjnych, wychowawczych i opiekuńczych. Działalność rady (w tym finansowa) ma charakter niezależny i pomocniczy w stosunku do zadań nałożonych na Wnioskodawcę przepisami ustawy o systemie oświaty i ustawy o samorządzie gminnym (powiatowym) w zakresie oświaty.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez radę, działające przy jednostkach organizacyjnych (oświatowych) Gminy i finansowane z funduszu rady, nie powinny być wykazywane w skonsolidowanych deklaracjach składanych przez Gminę jako scentralizowanego podatnika VAT. Wynika to z faktu, że rada jako organ powołany i działający na podstawie przepisów ustawy o systemie oświaty i realizujący nałożone i regulowane ustawą obowiązki nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Ponadto, środki gromadzone i wydatkowane przez Radę nie stanowią środków publicznych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych i w związku z tym, Wnioskodawca nie ma żadnego wpływu ani możliwości kontroli sposobu ich gromadzenia i wydatkowania i nie może ponosić z tego tytułu odpowiedzialności prawno-podatkowej która powstaje wskutek ujęcia danych czynności w swoich rejestrach i składanych deklaracjach VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, czy też świadczenie usług w rozumieniu art. 8 tej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Pojęcie podatnika i działalności gospodarczej zostały na potrzeby podatku od towarów i usług zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

I tak zgodnie z art. 15 ust. 1 podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W szczególności - na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym - do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Uszczegółowienie w art. 7 ust. 1 omawianej ustawy wskazuje na szereg obszarów, w jakich gmina realizuje swoje zadania, w szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Jednocześnie zaznaczyć należy, że realizacja ww. zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Dodać jednocześnie należy, że wykonywanie wskazanych wyżej zadań może odbywać się w dwojakim charakterze, tj. wykonywanej władzy publicznej lub w warunkach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te - co do zasady - w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej, dotyczy to wszelkich działań gminy w zakresie realizacji zadań własnych wynikających z przepisów ustawy o samorządzie gminnym i wówczas nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Na gruncie niniejszej sprawy należy wskazać, że kwestie funkcjonowania rad rodziców w placówkach oświatowych w obecnym stanie prawnym - od dnia 1 września 2017 r. - regulują przepisy ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 59 z późn. zm.)

Zgodnie z art. 83 ust. 1 ww. ustawy, w szkołach i placówkach, z zastrzeżeniem ust. 6, działają rady rodziców, które reprezentują ogół rodziców uczniów.

Rada rodziców, stosownie do zapisu art. 83 ust. 4, uchwala regulamin swojej działalności, w którym określa w szczególności:

Jak wynika z zapisu art. 84 ust. 1 ww. ustawy, rada rodziców może występować do dyrektora i innych organów szkoły lub placówki, organu prowadzącego szkołę lub placówkę oraz organu sprawującego nadzór pedagogiczny z wnioskami i opiniami we wszystkich sprawach szkoły lub placówki.

Na podstawie art. 84 ust. 2 powołanej ustawy, do kompetencji rady rodziców, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4, należy:

Jeżeli rada rodziców w terminie 30 dni od dnia rozpoczęcia roku szkolnego nie uzyska porozumienia z radą pedagogiczną w sprawie programu wychowawczo-profilaktycznego szkoły lub placówki, o którym mowa w art. 26, program ten - stosownie do zapisu art. 84 ust. 3 - ustala dyrektor szkoły lub placówki w uzgodnieniu z organem sprawującym nadzór pedagogiczny. Program ustalony przez dyrektora szkoły lub placówki obowiązuje do czasu uchwalenia programu przez radę rodziców w porozumieniu z radą pedagogiczną.

W szkołach i placówkach, w których nie tworzy się rad rodziców, program wychowawczo-profilaktyczny szkoły lub placówki, o którym mowa w art. 26, uchwala rada pedagogiczna (art. 84 ust. 4).

Na podstawie art. 84 ust. 6 ustawy - Prawo oświatowe, w celu wspierania działalności statutowej szkoły lub placówki, rada rodziców może gromadzić fundusze z dobrowolnych składek rodziców oraz innych źródeł. Zasady wydatkowania funduszy rady rodziców określa regulamin, o którym mowa w art. 83 ust. 4.

Fundusze, o których mowa w ust. 6, mogą być przechowywane na odrębnym rachunku bankowym rady rodziców. Do założenia i likwidacji tego rachunku bankowego oraz dysponowania funduszami na tym rachunku są uprawnione osoby posiadające pisemne upoważnienie udzielone przez radę rodziców (art. 84 ust. 7).

Należy wskazać, że do dnia 31 sierpnia 2017 r. powyższe kwestie regulowały przepisy rozdziału 4 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. 2016.1943 z późn. zm.), który został uchylony mocą art. 15 pkt 114 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 60).

Na gruncie powołanych przepisów rada rodziców reprezentuje ogół rodziców uczniów. W celu wspierania działalności statutowej szkoły lub placówki, rada rodziców może gromadzić fundusze z dobrowolnych składek rodziców oraz innych źródeł. W praktyce rada rodziców wydatkuje zgromadzone środki na cele dydaktyczne, wychowawcze lub opiekuńcze dla uczniów szkoły. W tym zakresie należy zatem uznać, że rada rodziców jest częścią placówki oświatowej, tj. szkoły utworzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego (np. gminę) w formie jednostki budżetowej (np. gminnej jednostki budżetowej). W odniesieniu zatem do czynności wykonywanych przez rady rodziców działające w ramach struktur organizacyjnych samorządowych jednostek budżetowych, uznanych w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za działalność gospodarczą, podatnikiem jest dana jednostka samorządu terytorialnego (działająca w takim charakterze). Powyższe oznacza, że w takim przypadku, rady rodziców nie można uznać za odrębnego od jednostki samorządowej podatnika.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że - funkcjonujące w jednostkach budżetowych (jednostkach oświatowych) Gminy - rady rodziców dysponują środkami finansowymi pochodzącymi z dobrowolnych składek ogółu rodziców uczniów danej jednostki oświatowej. Zgromadzone w ten sposób środki są wydatkowane na cele dydaktyczne, wychowawcze lub opiekuńcze na rzecz uczniów jednostki oświatowej.

Środki finansowe z funduszu rady są przeznaczone na:

Wszystkie powyższe wydatki służą świadczeniu usług na rzecz dzieci będących uczniami danej jednostki oświatowej. Jak wskazano, opłaty wnoszone przez rodziców na fundusz rady mają na celu jedynie wspieranie działalności statutowej jednostki oświatowej i nie stanowią finansowania działalności statutowej tej jednostki.

Mając powyższe na względzie, dokonując analizy okoliczności niniejszej sprawy na tle powołanych przepisów wskazać należy, że rada rodziców utworzona na podstawie art. 83 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe przez rodziców uczniów, jako ich reprezentant, jest wyłącznie wewnętrznym organem danej szkoły. Rada rodziców nie ma samodzielnego charakteru, działa wewnątrz systemu oświaty, a jej istnienie uzależnione jest od funkcjonowania szkoły. Rada rodziców nie jest więc odrębną od szkoły jednostką organizacyjną.

Zatem uznać należy, że skoro rada rodziców nie jest samodzielnym podmiotem działającym we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, funkcjonuje przy szkole, w imieniu szkoły i na rzecz uczniów danej szkoły, w której ją powołano, to tym samym nie może też być odrębnym podatnikiem podatku VAT od Gminy, działającej za pośrednictwem szkoły (swojej jednostki).

Jednocześnie zaznaczyć należy, że pojęcie podatnika - jak już wskazano - obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegające opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

W związku z powyższym należy przyjąć, że opisane przez Wnioskodawcę czynności są wykonywane przez radę rodziców w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej. Dla uznania bowiem podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług bez znaczenia jest zarówno cel działania, jak też rezultat działania rady rodziców.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny, powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że czynności dokonywane przez rady rodziców są czynnościami wykonywanym w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca działający za pośrednictwem szkół (swoich jednostek), działa w tym zakresie w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, skoro rady rodziców są wewnętrznym organem szkół, z kolei Gmina jako podatnik VAT działa za pośrednictwem tych szkół (swoich jednostek), to stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez rady rodziców (jak wskazano w opisie stanu faktycznego - wszystkie ponoszone wydatki finansowane z funduszu rady służą świadczeniu usług na rzecz dzieci będących uczniami danej jednostki oświatowej), jako spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju - winny być wykazywane przez Gminę w skonsolidowanych deklaracjach dla podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Niniejszą interpretację wydano na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, zostaną ustalone odmienne od przedstawionych we wniosku stanów faktycznych, niniejsza interpretacja nie wywrze skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłość prowadzonego postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.