0115-KDIT1-1.4012.571.2019.1.KM - Rozliczanie VAT przez gminę w związku z gospodarką wodno-kanalizacyjną.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2019 r. (data wpływu 5 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi budowy i wymiany wodociągu wykorzystywanego do działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej z podatku VAT oraz działalności niepodlegającej podatkowi VAT, przy zastosowaniu prewspółczynnika wyliczonego dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz współczynnika VAT, wyliczonego dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 5 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi budowy i wymiany wodociągu wykorzystywanego do działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej z podatku VAT oraz działalności niepodlegającej podatkowi VAT, przy zastosowaniu prewspółczynnika wyliczonego dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz współczynnika VAT, wyliczonego dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina W. jest czynnym podatnikiem VAT i posiada własny numer NIP i Regon.

Gmina rozlicza się na zasadach ogólnych. Od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina składa deklarację VAT-7 i rozlicza podatek od towarów i usług wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454).

Ze względów organizacyjnych oraz biorąc pod uwagę zakres realizowanych zadań Gmina niektóre ze swoich zadań realizuje poprzez specjalnie powołane do tego jednostki organizacyjne (jednostki budżetowe i samorządowy zakład budżetowy), które nie posiadają osobowości prawnej.

Począwszy od 1 stycznia 2017 r. Gmina oraz jej jednostki budżetowe i zakład budżetowy występują jako jeden podatnik podatku VAT. W tym zakresie Gmina traktuje wewnętrzne rozliczenia pomiędzy Urzędem Gminy oraz jednostkami i zakładem budżetowym oraz pomiędzy samymi jednostkami jako zdarzenia niepodlegające ustawie o VAT. Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej (dalej: ZGKiM) został utworzony w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy w zakresie gospodarki komunalnej obejmującej następujące obszary działalności:

W konsekwencji powyższego sprzedaż Gminy wykonywana poprzez ZGKiM od 1 stycznia 2017 r. w ramach scentralizowanych rozliczeń VAT będzie obejmować w szczególności sprzedaż opodatkowaną według obniżonej 8% stawki VAT w związku z dostawą wody i odprowadzaniem ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych, wynikającą z prowadzenia działalności wskazanej w pkt 1 powyżej.

Ponadto odbiorcami usług ZGKiM są jednostki budżetowe Gminy (szkoły). Rozliczenia wewnętrzne pomiędzy jednostkami organizacyjnymi Gminy są regulowane za pomocą not księgowych.

Gmina realizuje inwestycje pod nazwą: "...." polegającą na realizacji zadań.

1. Wymiana wodociągu w W. na ul. C., ul. Z., ul. R.

2. Budowa wodociągu pomiędzy miejscowościami R. i K.

3. Budowa wodociągu pomiędzy miejscowościami B. i B.

Wymiana wodociągu w W. na ul. C., ul. Z., ul. R. ma na celu odnowienie sieci wodociągowej, a wydatki inwestycyjne w tym zakresie będą służyły działalności Gminy wykonywanej poprzez ZGKiM zasadniczo wyłącznie na rzecz podmiotów zewnętrznych-mieszkańców mieszkań komunalnych oraz mieszkań prywatnych, przy czym dodatkowo w odniesieniu do mieszkańców mieszkań komunalnych Gmina wykonuje w tym przypadku również działalność zwolnioną z VAT związaną z wynajmowaniem mieszkań komunalnych. Podmiotom zewnętrznym korzystającym z nowej sieci wodociągowej Zakład będzie wystawiał faktury VAT, ujmował przedmiotową sprzedaż w rejestrach sprzedaży cząstkowych Gminy (a następnie Gmina w swoich rejestrach sprzedaży "scentralizowanych") i Gmina będzie odprowadzała z tego tytułu VAT należny do Urzędu Skarbowego. Dodatkowo za pomocą przedmiotowej sieci będzie dostarczana woda do Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej, który ma swoją siedzibę przy ul. R. ZGKiM wykonuje zarówno działalność opodatkowaną oraz inna działalność, tj. realizację zadań publicznych niebędących działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Budowa wodociągu pomiędzy miejscowościami R. i B. oraz budowa wodociągu pomiędzy miejscowościami B. i B. ma na celu połączenie systemu wodociągowego pomiędzy miejscowościami, a wydatki inwestycyjne poniesione w realizacji obu zadań będą służyły działalności Gminy wykonywanej poprzez ZGKiM na rzecz podmiotów zewnętrznych-mieszkańców mieszkań komunalnych oraz mieszkań prywatnych, przy czym dodatkowo w odniesieniu do mieszkańców mieszkań komunalnych Gmina wykonuje w tym przypadku również działalność zwolnioną z VAT związaną z wynajmowaniem mieszkań komunalnych. Podmiotom zewnętrznym Zakład będzie wystawiał faktury VAT, ujmował przedmiotową sprzedaż w rejestrach sprzedaży cząstkowych Gminy (a następnie Gmina w swoich rejestrach sprzedaży "scentralizowanych") i Gmina będzie odprowadzała z tego tytułu VAT należny do Urzędu Skarbowego. Dodatkowo powstała infrastruktura będzie dostarczać wodę do świetlic wiejskich znajdujących się w miejscowościach objętych inwestycją. Budynki świetlic służą Gminie do zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców, czyli będzie służyć także czynnościom poza działalnością gospodarczą (działalność Gminy, jako organu władzy publicznej).

Wydatki na wyżej wskazane inwestycje będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę. Zakończenie zadań planowane jest w I kwartale 2022 r., kiedy to przedmiotowe inwestycje zostaną przyjęte na stan środków trwałych Gminy, stanowiąc tym samym w ewidencji Gminy każdorazowo środek trwały o wartości przekraczającej kwotę netto 15 tys. zł. Gmina zamierza sfinansować inwestycję pt.: "..." częściowo ze środków własnych, a częściowo z dofinansowania z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich (dalej: PROW) na podstawie umowy o przyznanie pomocy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy do odliczenia naliczonego podatku VAT w fakturach na wydatki poniesione przez Gminę na wymianę wodociągu w W. przy ul. Z., ul. C., ul. R., które jednocześnie będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej z podatku VAT oraz działalności niepodlegającej podatkowi VAT, Gmina powinna zastosować prewspółczynnik wyliczony dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz współczynnik VAT, wyliczony dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

2. Czy do odliczenia naliczonego podatku VAT w fakturach na wydatki poniesione przez Gminę na budowę wodociągu pomiędzy miejscowościami R. i K., który jednocześnie będzie wykorzystywany do działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej z podatku VAT oraz działalności niepodlegającej podatkowi VAT, Gmina powinna zastosować prewspółczynnik wyliczony dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz współczynnik VAT, wyliczony dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

3. Czy do odliczenia naliczonego podatku VAT w fakturach na wydatki poniesione przez Gminę na budowę wodociągu pomiędzy miejscowościami B. i B., który jednocześnie będzie wykorzystywany do działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej z podatku VAT oraz działalności niepodlegającej podatkowi VAT, Gmina powinna zastosować prewspółczynnik wyliczony dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz współczynnik VAT, wyliczony dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika VAT "organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych".

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego", z zastrzeżeniem przepisów niemających zastosowania do przedmiotowej sprawy.

Gmina posiada status czynnego podatnika VAT, przy czym występuje w tej roli wyłącznie w związku z wykonywaniem działalności o charakterze cywilnoprawnym - a tym samym nie występuje w roli czynnego podatnika VAT wykonując działalność jako organ władzy publicznej.

Jak Gmina wskazała w opisie sprawy, będzie ponosiła wydatki inwestycyjne związane z wymianą wodociągu w W. na ul. C., ul. Z., ul. R., budową wodociągu pomiędzy miejscowościami R. i K. oraz budową wodociągu pomiędzy miejscowościami B. i B., które będą służyły działalności opodatkowanej (według 8% stawki VAT) Gminy wykonywanej poprzez ZGKiM w zakresie świadczenia usług dostarczania wody wyłącznie na rzecz podmiotów zewnętrznych - mieszkańców mieszkań komunalnych oraz mieszkań prywatnych, przy czym dodatkowo w odniesieniu do mieszkańców mieszkań komunalnych Gmina wykonuje w tym przypadku również działalność zwolnioną z VAT związaną z wynajmem mieszkań komunalnych. Jednocześnie powstałe infrastruktury będą również służyć Gminie do wykonywania czynności poza działalnością gospodarczą. Będzie tak w przypadku zadania polegającego na wymianie wodociągu w W. na ul. R., ponieważ za pomocą przedmiotowej sieci będzie dostarczana woda do Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej, który ma swoją siedzibę przy ul. R. ZGKiM wykonuje zarówno działalność opodatkowaną oraz inną działalność, tj. realizację zadań publicznych niebędących działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Jeżeli chodzi o budowę wodociągu pomiędzy miejscowościami R. i K. oraz budowę wodociągu pomiędzy miejscowościami B. i B. powstała infrastruktura będzie dostarczać wodę do świetlic wiejskich, w których Gmina realizuje zadania poza działalnością gospodarczą (działalność Gminy jako organu władzy publicznej).

Podsumowując Gmina realizując wszystkie opisane zadania będzie wykonywała działalność opodatkowaną, działalność zwolnioną oraz działalność poza podatkiem VAT. W tej sytuacji zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do działalności niepodlegającej podatkowi VAT, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności. Jednocześnie wykonywana działalność zwolniona z VAT powoduje, że zastosowanie ma również art. 90 ust. 3 ustawy o VAT zgodnie z którym: "w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w zawiązku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego". Dopiero gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką cześć podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (zgodnie z proporcją ustaloną na zasadzie ust. 3 tego przepisu, czyli jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatki należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo).

Gmina W. nie jest w stanie przyporządkować poniesionych kosztów do poszczególnych rodzajów działalności. ZGKiM będzie podmiotem odpowiedzialnym za eksploatację tych budowli, będzie ich użytkownikiem w celu zaspokajania potrzeb w zakresie zbiorowego zaopatrywania w wodę na terenach objętym tymi stacjami. Wobec powyższego kwotę podatku naliczonego należy obliczyć zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy oraz zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników z wykorzystaniem sposobu ustalonego dla zakładu budżetowego oraz art. 90 ust. 2-3, obliczoną dla zakładu budżetowego.

Mając na uwadze powyższe oraz argumentację przedstawioną w złożonym wniosku w odniesieniu do pytania nr 1 należy uznać, że do odliczenia naliczonego podatku VAT w fakturach na wydatki poniesione przez Gminę na wymianę wodociągu w W. przy ul. Z., ul. C., ul. R., który jednocześnie będzie wykorzystywany do działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej z podatku VAT oraz działalności niepodlegającej podatkowi VAT, Gmina powinna zastosować prewspółczynnik wyliczony dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz współczynnik VAT, wyliczony dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W odniesieniu do pytania nr 2 należy uznać, że do odliczenia naliczonego podatku VAT w fakturach na wydatki poniesione przez Gminę na budowę wodociągu pomiędzy miejscowościami R. i K., który jednocześnie będzie wykorzystywane do działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej z podatku VAT oraz działalności niepodlegającej podatkowi VAT, Gmina powinna zastosować prewspółczynnik wyliczony dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz współczynnik VAT, wyliczony dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W odniesieniu do pytania nr 3 należy uznać, że do odliczenia naliczonego podatku VAT w fakturach na wydatki poniesione przez Gminę na budowę wodociągu pomiędzy miejscowościami B. i B., który jednocześnie będzie wykorzystywany do działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej z podatku VAT oraz działalności niepodlegającej podatkowi VAT, Gmina powinna zastosować prewspółczynnik wyliczony dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz współczynnik VAT, wyliczony dla zakładu budżetowego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Gmina uzyskała już potwierdzenie zastosowania prewspółczynnika i współczynnika VAT w interpretacji indywidualnej... właściwych dla zakładu budżetowego podczas realizacji pierwszego etapu inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanych pytań, tj. prawa do odliczenia wyłącznie w odniesieniu do wydatków na wymianę i budowę określonego wodociągu, natomiast nie rozstrzyga w kwestii czy Wnioskodawca prawidłowo przyporządkował czynności wykonywane z wykorzystaniem ww. budowli do poszczególnych kategorii działalności tj. opodatkowanej, zwolnionej oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie było to przedmiotem wniosku, nie zadano pytania w tym zakresie. Stwierdzenie to przyjęto jako element stanu faktycznego i nie było ono przedmiotem oceny.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.