0114-KDIP4.4012.534.2019.3.BS - Ustalenie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2019 r. (data wpływu 13 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 3 października 2019 r. (data wpływu 8 października 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 25 września 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 26 września 2019 r.) oraz w dniu 30 października 2019 r. (data wpływu 7 listopada 2019 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 25 października 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 28 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 3 października 2019 r., złożonym w dniu 3 października 2019 r. (data wpływu 8 października 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 25 września 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 26 września 2019 r.) oraz pismem z dnia 30 października 2019 r., złożonym w dniu 30 października 2019 r. (data wpływu 7 listopada 2019 r.) na wezwanie organu z dnia 25 października 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 28 października 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Miasto i Gmina w 2020 r. zamierza ponieść wydatki na inwestycję w ramach poddziałania "Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii" objętego programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, która składa się z następujących 2 zadań:

Miasto i Gmina zamierza skorzystać z dofinansowania inwestycji ze środków unijnych.

W ramach inwestycji została wykonana dokumentacja projektowa do niżej wymienionych zadań, a następnie na podstawie wykonanej dokumentacji zostaną wykonane roboty budowlane.

W związku z poszczególnymi zadaniami zostaną wykonane następujące prace budowlane:

1. Rozbudowa i przebudowa Stacji Uzdatniania Wody (...) w miejscowości A.

Zakres prac obejmuje przebudowę wewnętrznych instalacji SUW polegającą na montażu wewnątrz hali technologicznej filtrów, aeratora, zestawu pompowego II stopnia wraz z orurowaniem i armaturą. (...)

Przebudowa stacji polegać będzie na: (...)

2. Rozbudowa, nadbudowa i przebudowa istniejącego budynku Stacji Uzdatniania Wody (...) w B.

Zakres przebudowy istniejącej Stacji Uzdatniania Wody w B obejmuje rozbudowę technologii uzdatniania wody o instalację do (...).

Zakres prac obejmuje: (...)

Po zakończeniu realizacji inwestycji stacje pozostaną własnością Miasta i Gminy i nie będą przekazane na rzecz podmiotów zewnętrznych.

Miasto i Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od 1 stycznia 2017 r. dokonuje rozliczenia podatku VAT wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi. Miasto i Gmina posiada własną infrastrukturę wodociągową za pomocą której wydobywa wodę ze źródeł głębinowych i dostarcza ją mieszkańcom oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą na terenie Miasta i Gminy. Powyższe działanie wykonywane jest na podstawie umów zawartych z mieszkańcami i podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą na terenie Miasta i Gminy. Za świadczone usługi Miasto i Gmina wystawia faktury, na których wykazuje VAT w wysokości 8%. Jednostki organizacyjne Miasta i Gminy obciążane są kosztami dostarczanej wody na podstawie not księgowych, przyjmując iż jest to dostawa na wewnętrzne potrzeby podatnika, poza zakresem ustawy o VAT.

Część wody zużywana jest na własne potrzeby podatnika, woda jest dostarczana do budynku Urzędu Miasta i Gminy, szkoły, przedszkola i wiejskich hydrantów. Część wody wydobyta ze źródła wykorzystywana jest do płukania instalacji wodociągowej w punkcie poboru (płukanie instalacji to standardowy proces wykonywany cyklicznie, niezbędny do utrzymania urządzeń i zachowania ich sprawnego funkcjonowania). Wszyscy odbiorcy (mieszkańcy, lokale użytkowe jak i budynki, w których mieszczą się jednostki organizacyjne Gminy) posiadają własne liczniki poboru wody.

Miasto i Gmina ponosi wydatki na bieżące utrzymanie instalacji wodociągowej, które są dokumentowane fakturami i pozostają tylko i wyłącznie w związku z dostawą wody. Wydatki te nie mają związku z inną działalnością gospodarczą Miasta i Gminy.

W związku z modernizacją dwóch Stacji Uzdatniania Wody wydatki poniesione na nową inwestycję Miasto i Gmina jest w stanie podporządkować wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT. Wszystkie wydatki będą dokumentowane wystawionymi przez dostawcóww.ykonawców na Miasto i Gminę fakturami VAT, na których Miasto i Gmina oznaczona będzie jako nabywca/odbiorca przedmiotowych towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 października 2019 r. (data wpływu 8 października 2019 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z dnia 25 września 2019 r. w sprawie uzupełnienia braków formalnych wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług Wnioskodawca wskazał:

1. Przedmiotem interpretacji jest tylko prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które Miasto i Gmina poniesie na inwestycję rozbudowy istniejącej Stacji Uzdatniania Wody w B. i rozbudowę, przebudowę Stacji Uzdatniania Wody w A.

2. Jednostkami organizacyjnymi Miasta i Gminy są szkoły oraz przedszkole, z którymi z dniem 1 stycznia 2017 r. Miasto i Gmina dokonała centralizacji rozliczeń z tytułu podatku VAT. Działalność wykonywana przez jednostki organizacyjne jest zwolniona i niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

3. Miasto i Gmina wykonuje jednocześnie działalność opodatkowaną VAT, działalność zwolnioną oraz działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

4. W związku z modernizacją dwóch Stacji Uzdatniania Wody wydatki poniesione na nową inwestycję będą związane z działalnością opodatkowaną oraz niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. działalność szkół i przedszkola). Ponadto ponoszone wydatki przez Miasto i Gminę nie są przyporządkowane do poszczególnych rodzajów działalności, ponieważ dotyczą jednocześnie działalności opodatkowanej, zwolnionej oraz niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w odniesieniu do realizowanej inwestycji Miastu i Gminie przysługuje prawo do odliczenia 100% VAT naliczonego od wydatków, które Miasto i Gmina poniesie na rozbudowę istniejącej Stacji Uzdatniania Wody w B. i rozbudowę, przebudowę Stacji Uzdatniania Wody w A.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wydatki związane z rozbudową infrastruktury wodnej, które zostaną poniesione przez Miasto i Gminę, pozostaną w ścisłym związku z prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą, a więc Miastu i Gminie przysługuje 100% prawo odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących rozbudowy ww. infrastruktury. Ponoszone wydatki na towary i usługi związane z utrzymaniem i konserwacją urządzeń sieci wodociągowej pozostają w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą, ponieważ zużycie na jej wewnętrzne potrzeby nie jest odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, dlatego wszystkie wydatki związane z modernizacją instalacji wodociągowej nie pozostają w związku z jej działalnością statutową. Są to wydatki wyłącznie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, polegającą na odpłatnej dostawie wody, a tym samym Miastu i Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na planowaną inwestycję.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Rozpatrując kwestie zawarte we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać na art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), zwanej dalej "ustawą z dnia 5 września 2016 r.", zgodnie z którym, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie zaś do art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r., przez jednostkę organizacyjną rozumie się:

W konsekwencji, jednostki organizacyjne gminy posiadające status zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej, nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów w zakresie podatku od towarów i usług. Zatem wszelkie czynności wykonywane przez te jednostki organizacyjne na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tej jednostki (zarówno pomiędzy jednostkami budżetowymi, jak i zakładami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższej regulacji wynika, że z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Zgodnie z ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej "sposobem określenia proporcji" oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. "Towarzyszą" one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Analizując kwestie prawa do odliczenia należy również zauważyć, że w sytuacji, gdy nabywane towary i usługi dotyczące realizowanych inwestycji będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, i nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawca dodatkowo będzie obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z opisu sprawy wynika, że Miasto i Gmina w 2020 r. zamierza ponieść wydatki na inwestycję w ramach poddziałania "Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii" objętego programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, która składa się z następujących 2 zadań:

Miasto i Gmina zamierza skorzystać z dofinansowania inwestycji ze środków unijnych.

W ramach inwestycji została wykonana dokumentacja projektowa do szczegółowo wymienionych w opisie sprawy zadań, a następnie na podstawie wykonanej dokumentacji zostaną wykonane roboty budowlane.

Po zakończeniu realizacji inwestycji stacje pozostaną własnością Miasta i Gminy i nie będą przekazane na rzecz podmiotów zewnętrznych.

Miasto i Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od 1 stycznia 2017 r. dokonuje rozliczenia podatku VAT wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi. Miasto i Gmina posiada własną infrastrukturę wodociągową za pomocą której wydobywa wodę ze źródeł głębinowych i dostarcza ją mieszkańcom oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą na terenie Miasta i Gminy. Powyższe działanie wykonywane jest na podstawie umów zawartych z mieszkańcami i podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą na terenie Miasta i Gminy. Za świadczone usługi Miasto i Gmina wystawia faktury, na których wykazuje VAT w wysokości 8%. Jednostki organizacyjne Miasta i Gminy obciążane są kosztami dostarczanej wody na podstawie not księgowych, przyjmując iż jest to dostawa na wewnętrzne potrzeby podatnika, poza zakresem ustawy o VAT.

Część wody zużywana jest na własne potrzeby podatnika, woda jest dostarczana do budynku Urzędu Miasta i Gminy, szkoły, przedszkola i wiejskich hydrantów. Część wody wydobyta ze źródła wykorzystywana jest do płukania instalacji wodociągowej w punkcie poboru (płukanie instalacji to standardowy proces wykonywany cyklicznie, niezbędny do utrzymania urządzeń i zachowania ich sprawnego funkcjonowania). Wszyscy odbiorcy (mieszkańcy, lokale użytkowe jak i budynki, w których mieszczą się jednostki organizacyjne Gminy) posiadają własne liczniki poboru wody.

Miasto i Gmina ponosi wydatki na bieżące utrzymanie instalacji wodociągowej, które są dokumentowane fakturami i pozostają tylko i wyłącznie w związku z dostawą wody. Wydatki te nie mają związku z inną działalnością gospodarczą Miasta i Gminy.

W związku z modernizacją dwóch Stacji Uzdatniania Wody wydatki poniesione na nową inwestycję Miasto i Gmina jest w stanie podporządkować wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT. Wszystkie wydatki będą dokumentowane wystawionymi przez dostawcóww.ykonawców na Miasto i Gminę fakturami VAT, na których Miasto i Gmina oznaczona będzie jako nabywca/odbiorca przedmiotowych towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 października 2019 r. (data wpływu 8 października 2019 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z dnia 25 września 2019 r. w sprawie uzupełnienia braków formalnych wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług Wnioskodawca wskazał:

* Przedmiotem interpretacji jest tylko prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które Miasto i Gmina poniesie na inwestycję rozbudowy istniejącej Stacji Uzdatniania Wody w B. i rozbudowę, przebudowę Stacji Uzdatniania Wody w A.

* Jednostkami organizacyjnymi Miasta i Gminy są szkoły oraz przedszkole, z którymi z dniem 1 stycznia 2017 r. Miasto i Gmina dokonała centralizacji rozliczeń z tytułu podatku VAT. Działalność wykonywana przez jednostki organizacyjne jest zwolniona i niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

* Miasto i Gmina wykonuje jednocześnie działalność opodatkowaną VAT, działalność zwolnioną oraz działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

* W związku z modernizacją dwóch Stacji Uzdatniania Wody wydatki poniesione na nową inwestycję będą związane z działalnością opodatkowaną oraz niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. działalność szkół i przedszkola). Ponadto ponoszone wydatki przez Miasto i Gminę nie są przyporządkowane do poszczególnych rodzajów działalności, ponieważ dotyczą jednocześnie działalności opodatkowanej, zwolnionej oraz niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w odniesieniu do realizowanej inwestycji Miastu i Gminie przysługuje prawo do odliczenia 100% VAT naliczonego od wydatków, które Miasto i Gmina poniesie na rozbudowę istniejącej Stacji Uzdatniania Wody w B. i rozbudowę, przebudowę Stacji Uzdatniania Wody w A.

W rozpatrywanej sprawie w związku z wykorzystywaniem nabywanych, w ramach realizacji ww. inwestycji, towarów i usług do celów działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług), oraz niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi będą służyły do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Należy wskazać, że w celu odliczenia podatku naliczonego, Wnioskodawca winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT).

Zatem przy zakupie towarów i usług służących do realizacji ww. inwestycji związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Natomiast przy zakupach związanych wyłącznie z działalnością Wnioskodawcy, która nie podlega ustawie, Zainteresowanemu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jednakże z uwagi na okoliczność - wskazaną jednoznacznie przez Wnioskodawcę w uzupełnieniu wniosku - że ponoszone wydatki na ww. inwestycje nie są przyporządkowane do poszczególnych rodzajów działalności ponieważ dotyczą jednocześnie działalności opodatkowanej, zwolnionej oraz niepodlegającej opodatkowaniu VAT, co oznacza, że przyporządkowanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie będzie możliwe, jak również nie będzie możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot w stosunku do towarów i usług, które będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, to Wnioskodawca w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu jest/będzie zobowiązany, do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i nast. ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy Stacje Uzdatniania Wody są i będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane do świadczenia usług na rzecz mieszkańców, podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz na potrzeby własnych jednostek. W związku z tym, nie można stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z rozbudową i przebudową ww. Stacji Uzdatniania Wody, bowiem są one wykorzystywane, wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług) jak również do czynności niestanowiących działalności gospodarczej (do celów statutowych, na potrzeby własnych jednostek). Wnioskodawca błędnie twierdzi, że wszystkie wydatki związane z modernizacją instalacji wodociągowej nie pozostają w związku z jej działalnością statutową oraz, że są to wydatki wyłącznie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, polegającą na odpłatnej dostawie wody, a tym samym Miastu i Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na planowaną inwestycję.

Tytułem podsumowania należy stwierdzić, że skoro wydatki związane z realizacją przedmiotowych inwestycji są/będą związane z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z jego realizacją, w wysokości ustalonej w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i nast. ustawy. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy.

Ponadto, jeżeli nabywane towary i usługi dotyczące ww. inwestycji służą/będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawca dodatkowo jest/będzie obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.