0114-KDIP4-3.4012.835.2021.3.DS - Zbycie udziałów jako nieobjęte VAT-em

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania za czynność neutralną podatkowo i niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zbycia udziałów w Spółce a także uznania za czynność neutralną połączenia przez przejęcie Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A Sp. z o.o. (dalej jako: "Wnioskodawca" lub "Spółka") wchodząca w skład międzynarodowej Grupy A. jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji oraz pośrednictwa sprzedaży produktów z grupy na rynku polskim. Spółka oferuje tworzywa sztuczne i chemikalia dla przemysłu motoryzacyjnego, petrochemicznego, opakowaniowego, konstrukcyjno-budowlanego, meblowego, przewodów i kabli, dużego AGD, powłok i farb, chemii gospodarczej oraz produktów higieny osobistej.

W ramach programu restrukturyzacji struktury biznesowej Grupy A. Wnioskodawca nabył w 2021 r., 100% udziałów w spółce B. Sp. z o.o. (dalej jako: "B", "Spółka Przejmowana") od jedynego udziałowca jakim BX z siedzibą w (...) (dalej jako: "BX").

BX jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie dystrybucji oraz pośrednictwa sprzedaży tworzyw sztucznych i chemikaliów produkowanych przez podmioty z Grupy A. BX nie zajmuje się w sposób profesjonalny działalnością w zakresie obrotu papierami wartościowymi ani pośrednictwem w tym zakresie, działalnością: maklerską ani brokerską oraz polegającą na tworzeniu nowych podmiotów, nabywaniu udziałów w spółkach już istniejących, przygotowaniu ich do samodzielnej działalności, w celu dalszej sprzedaży tych udziałów z zyskiem. Ponadto, BX jako posiadacz udziałów nie uczestniczył w zarządzaniu spółką B, nie świadczył również, na rzecz podmiotu, jakichkolwiek usług o charakterze administracyjnym, finansowym, handlowym czy technicznym.

Kolejnym krokiem, będzie połączenie, które nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526) dalej jako: "k.s.h", zgodnie z którym połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). W związku z tym, że wskutek połączenia Wnioskodawca stanie się jedynym udziałowcem Spółki Przejmowanej, połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Zgodnie z planami połączenie spółek ma nastąpić między ostatnim kwartałem 2021 r. a pierwszym kwartałem 2022 r. W wyniku połączenia dojdzie do ustania bytu prawnego Spółki Przejmowanej, której majątek zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę. W efekcie połączenia byt prawny zachowa Wnioskodawca, a spółka B. przestanie istnieć, gdyż zostanie rozwiązana. Zgodnie z generalną sukcesją podatkową wyrażoną w art. 93 § 1 pkt 1 w zw. z § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej Wnioskodawca wejdzie we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe Spółki Przejmowanej.

W związku z planowanym połączeniem Wnioskodawca ponosi szereg wydatków związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem procesu, m.in. koszty tłumaczeń, analiz eksperckich, doradztwa biznesowego, finansowego, prawnego, podatkowego świadczonego przez podmioty trzecie (dalej jako: "Usługi doradcze").

Na moment połączenia może wystąpić sytuacja, w której Spółka Przejmowana będzie dłużnikiem Wnioskodawcy. W związku z przeprowadzonym przejęciem Spółki Przejmowanej przez Wnioskodawcę, powyższe wierzytelności wygasną w drodze konfuzji, czyli połączenia w jednej osobie przymiotu wierzyciela i dłużnika.

Pytania

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przedstawione w opisie stanu faktycznego zbycie udziałów nie stanowi wykonywania działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685), dalej jako: "ustawa o VAT" w związku z czym stanowi czynność neutralną podatkowo i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej stanowi czynność neutralną na gruncie podatku VAT zgodnie z dyspozycją art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. Pytanie 1

W Państwa ocenie, przedstawione w opisie stanu faktycznego zbycie udziałów nie stanowi wykonywania działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w związku z czym stanowi czynność neutralną podatkowo i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. Pytanie 2

W Państwa ocenie, połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej stanowi czynność neutralną na gruncie podatku VAT zgodnie z dyspozycją art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE w zakresie pytania nr 1

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z dyspozycją art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do własności niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

W odniesieniu do powołanej podstawy prawnej należy zauważyć iż zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza zarówno czynnik przedmiotowy jak i podmiotowy. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług przy czym czynności te muszą być wykonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. W konsekwencji nie każda czynność dokonana przez podmiot mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Posiadanie statusu podatnika podatku od towarów i usług nie powoduje rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem, za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Wobec tego, dla ustalenia kwestii opodatkowania VAT umowy zbycia udziałów w B przez BX na rzecz Wnioskodawcy kluczowym jest określenie czy transakcja, której przedmiotem jest sprzedaż udziałów stanowi działalność gospodarczą BX w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym BX jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji oraz pośrednictwa sprzedaży produktów z grupy. Tym samym w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi. W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy BX zbywając swoje udziały działa jako właściciel zarządzający własnym majątkiem, nie zaś jako podatnik VAT. Tym samym sprzedaż udziałów nie stanowi działalności gospodarczej BX w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z czym stanowi czynność neutralną podatkowo i nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe m.in. w:

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 marca 2016 r., sygn. IBPP2/4512-1111/15/KO,

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 marca 2015 r., sygn. IPPP3/443-1266/14-3/IG,

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 23 stycznia 2014 r., sygn. ITPP2/443-1149/13/EK,

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 16 maja 2013 r., sygn. ITPP1/443-173/13/KM.

Kwestia czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i zbywaniu własnych akcji oraz udziałów była również przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (m.in. wyrok w sprawie C-60/90 z 20 czerwca 1991 r., wyrok w sprawie C-155/94, z 20 czerwca 1996 r.). Zgodnie ze stanowiskiem TSUE transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej. Od tej zasady orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przewiduje pewne wyjątki (m.in. wyrok w sprawie C-77/01 z 29 kwietnia 2004 r., wyrok w sprawie C- 465/03 z 26 maja 2005 r.), a mianowicie gdy:

- posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada;

- sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;

- posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem TSUE wystąpienie wskazanych powyżej okoliczności pozwala na potencjalne łączenie wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT z faktem posiadania i zbywania papierów wartościowych (akcji, udziałów).

Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić iż BX jako posiadacz udziałów nie uczestniczył w zarządzaniu spółką B., nie świadczy również, na rzecz podmiotu, jakichkolwiek usług o charakterze administracyjnym, finansowym, handlowym czy technicznym. Przedmiotem działalności BX nie jest również działalność maklerska i brokerska. BX nie prowadzi działalności, która polegałaby na tworzeniu nowych podmiotów, nabywaniu udziałów w spółkach już istniejących, przygotowaniu ich do samodzielnej działalności, w celu dalszej sprzedaży tych udziałów z zyskiem. Posiadanie przez BX udziałów w B nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym warunkiem rozszerzenia działalności gospodarczej spółki.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca podtrzymuje swoje stanowisko, iż w zaistniałym stanie faktycznym, opisana transakcja zbycia udziałów stanowi czynność wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

UZASADNIENIE w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 491 § 1 k.s.h., spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Stosownie do art. 492 § 1 k.s.h. łączenie się spółek może być dokonane:

Skutkiem łączenia się spółek, zgodnie z art. 493 § 1 k.s.h., jest to, że spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Skutki te, według art. 493 § 2 k.s.h., mają miejsce w dniu połączenia, czyli z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej, a ponadto wpis połączenia wywołuje skutek w postaci wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Jak natomiast wynika z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Co więcej, zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, wspomniane skutki występują również w stosunku do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

Oznacza to, że na podstawie art. 93 Ordynacji podatkowej Wnioskodawca będzie sukcesorem (następcą prawnym) praw i obowiązków z zakresu prawa podatkowego, które przed połączeniem przysługiwały B.

Ocenę czy zdarzenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy rozpocząć od ogólnych regulacji wyznaczających zakres opodatkowania oraz zawierających definicje czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, którą należy rozumieć m.in. jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 1 ustawy.

Świadczeniem usług, stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do własności niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zapisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o VAT. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy Ustawy o VAT nie zawierają definicji przedsiębiorstwa, przez co należy sięgnąć do definicji zawartej art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740) dalej jako: "k.c., Kodeks cywilny", zgodnie z którym, przedsiębiorstwo to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

Z powyższego wynika, że uznanie danej transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyłącza zastosowanie do niej przepisów ustawy o VAT. Wobec tego, dla ustalenia kwestii opodatkowania VAT operacji połączenia Spółki z B., kluczowa jest odpowiednia kwalifikacja przedmiotu transakcji na gruncie ustawy o VAT i rozstrzygnięcie, czy operacja połączenia Spółki z B. stanowiła zbycie przedsiębiorstwa.

Spółka połączy się ze Spółką przejmowaną, w której będzie miała 100% udziałów i w związku z tym połączeniem cały majątek B zostanie przeniesiony do Spółki, która w oparciu o ten majątek będzie kontynuować działalność przejętej spółki. Na podstawie przedstawionych okoliczności należy więc uznać, iż przejęty majątek Spółki przejmowanej stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Zdaniem Wnioskodawcy pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. w konsekwencji zbycia następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel. W związku z powyższym mamy zatem do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Należy jednak zauważyć, że transakcje, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo, z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy, nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, planowane połączenie spółek poprzez przejęcie, w związku z przeniesieniem całego majątku B na Wnioskodawcę, dokonane w sposób wskazany w art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż będzie mieściło się w pojęciu "zbycia przedsiębiorstwa", do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe, tak na przykład:

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 maja 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.7.2017.1.DG, zgodnie z którą jeżeli zostaną spełnione warunki określone w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, dotyczące definicji przedsiębiorstwa, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, połączenie spółek, będzie czynnością, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

- interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 listopada 2013 r., sygn. ILPP2/443-735/13-2/JK, w której stwierdzono, że planowana transakcja połączenia spółek (w trybie łączenia przez przejęcie), skutkująca przeniesieniem całego majątku spółki przejmowanej do Spółki Wnioskodawcy, dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem będzie mieściła się w pojęciu "zbycia przedsiębiorstwa", do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

- interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 5 grudnia 2012 r., sygn. ITPP1/443-1116/12/AT, w której stwierdzono, że skoro - jak wskazują okoliczności sprawy - połączenie Spółki ze spółką z o.o. nastąpi w trybie art. 492 § 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych, to tym samym czynność taka, dotycząca w istocie przejęcia przedsiębiorstwa tej spółki z o.o., której towarzyszy sukcesja przez Spółkę praw i obowiązków spółki przejmowanej (spółki z o.o.) w rozumieniu art. 93 § 2 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłączona będzie spod opodatkowania tym podatkiem. W konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy.

- interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 sierpnia 2012 r., sygn. IPPP3/443-570/12-2/KT, stosownie do której planowane połączenie transgraniczne spółek kapitałowych polegające na przejęciu przez Spółkę całego majątku Spółek Zależnych, stanowiącego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, stanowić będzie - na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług - czynność niepodlegającą przepisom tej ustawy, a tym samym, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Według art. 2 pkt 6 ustawy,

towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy,

przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć również należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też dla potrzeb tych przepisów należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.). Zgodnie z powołanym wyżej przepisem,

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego,

czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i materialnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Należy jednocześnie podkreślić, że o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej Grupy A, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji oraz pośrednictwa sprzedaży produktów z grupy na rynku polskim.

W ramach programu restrukturyzacji struktury biznesowej Grupy A nabyli Państwo w 2021 r., 100% udziałów w spółce B. Sp. z o.o. (Spółka Przejmowana) od jedynego udziałowca jakim jest BX z siedzibą w (...) ("BX").

BX jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie dystrybucji oraz pośrednictwa sprzedaży tworzyw sztucznych i chemikaliów produkowanych przez podmioty z Grupy A. BX nie zajmuje się w sposób profesjonalny działalnością w zakresie obrotu papierami wartościowymi ani pośrednictwem w tym zakresie, działalnością: maklerską ani brokerską oraz polegającą na tworzeniu nowych podmiotów, nabywaniu udziałów w spółkach już istniejących, przygotowaniu ich do samodzielnej działalności, w celu dalszej sprzedaży tych udziałów z zyskiem. Ponadto, BX jako posiadacz udziałów nie uczestniczył w zarządzaniu spółką B, nie świadczył również, na rzecz podmiotu, jakichkolwiek usług o charakterze administracyjnym, finansowym, handlowym czy technicznym.

Kolejnym krokiem, będzie połączenie, które nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych, zgodnie z którym połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). W związku z tym, że wskutek połączenia staną się Państwo jedynym udziałowcem Spółki Przejmowanej, połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania Państwa kapitału zakładowego. W wyniku połączenia dojdzie do ustania bytu prawnego Spółki Przejmowanej, której majątek zostanie przeniesiony na Państwa. W efekcie połączenia Spółka przejmująca zachowa byt prawny, a spółka B przestanie istnieć, gdyż zostanie rozwiązana. Zgodnie z generalną sukcesją podatkową wyrażoną w art. 93 § 1 pkt 1 w zw. z § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej wejdą Państwo we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe Spółki Przejmowanej.

Państwa wątpliwości w niniejszej sprawie dotyczą kwestii, czy opisane zbycie udziałów nie stanowi wykonywania działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, w związku z czym stanowi czynność neutralną podatkowo i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czy połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej stanowi czynność neutralną podatkowo i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu warto się odnieść do orzecznictwa TSUE. W wyroku z 29 października 2009 r. w sprawie Skatteverket przeciwko AB SKF C-29/08 TSUE stwierdził, że przekazanie całości aktywów w ten sposób, że oznacza ono przekazanie przedsiębiorstwa, które obejmuje składniki materialne i niematerialne, łącznie składające się na przedsiębiorstwo nie oznacza tylko zwykłego zbycia towarów takiego jak sprzedaż zapasów produktów. Dalej Trybunał wyraził pogląd, że przekazanie całości aktywów nie mieści się w zakresie stosowania szóstej dyrektywy, zbycie udziałów prowadzące do przekazania całości aktywów nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Podsumowując tę kwestię, TSUE wskazał, że w zakresie, w jakim zbycie akcji można zrównać z przekazaniem całości lub części przedsiębiorstwa w rozumieniu VI dyrektywy bądź dyrektywy 2006/112 oraz pod warunkiem, że zainteresowane państwo członkowskie skorzystało z możliwości przewidzianej w tych przepisach, transakcja ta nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Stanowisko Trybunału opiera się na funkcjonalnym podobieństwie pomiędzy zbyciem udziałów i zbyciem przedsiębiorstwa.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że nabycie przez Państwo 100% udziałów w spółce B od jedynego udziałowca (BX) stanowi w istocie zbycie na Państwa rzecz całości przedsiębiorstwa tej spółki. Transakcję tę, należy zatem uznać za zbycie przedsiębiorstwa, która to czynność podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W kwestii połączenia przez przejęcie Spółki Przejmowanej należy zauważyć, że w przypadku łączenia się osób prawnych - co do zasady - mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednakże transakcje, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo - z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy - nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W tym miejscu należy wskazać na instytucję łączenia spółek, wynikającą z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 z późn. zm.), zwanej dalej k.s.h.

Zgodnie z art. 491 § 1 k.s.h.,

spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h.,

połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według art. 493 § 1 i § 2 k.s.h.,

spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507.

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 k.s.h., jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej.

Zgodnie z art. 494 § 1 k.s.h.,

spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

W myśl art. 494 § 2 k.s.h.,

na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93 § 1 pkt 1 powołanej ustawy,

osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do treści art. 93 § 2 pkt 1 ww. ustawy,

przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Jak wynika z opisu sprawy, zgodnie z planami między ostatnim kwartałem 2021 r. a pierwszym kwartałem 2022 r. ma nastąpić połączenie spółek A i B przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej (B) na Spółkę Przejmującą (A). W związku z tym, że wskutek połączenia staną się Państwo jedynym udziałowcem Spółki Przejmowanej, połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego Spółki Przejmującej. W wyniku połączenia dojdzie do ustania bytu prawnego Spółki Przejmowanej, której majątek zostanie przeniesiony na Państwa Spółkę. W efekcie połączenia Państwo zachowają byt prawny, a spółka B przestanie istnieć, gdyż zostanie rozwiązana. Zgodnie z generalną sukcesją podatkową wyrażoną w art. 93 § 1 pkt 1 w zw. z § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej wejdą Państwo we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe Spółki Przejmowanej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że transakcja połączenia spółek dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. i skutkująca przeniesieniem całego majątku Spółki Przejmowanej do Spółki Przejmującej, jest konsekwencją nabycia 100% udziałów w spółce B i mieści się w pojęciu "zbycia przedsiębiorstwa".

W konsekwencji powyższego, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, transakcja połączenia spółek przez przejęcie jednej z nich będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, opisane zbycie udziałów stanowi czynność neutralną podatkowo wyłączoną z opodatkowania na mocy z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa, w konsekwencji również połączenie spółek przez przejęcie Spółki Przejmowanej stanowi czynność neutralną na gruncie podatku VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych i podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).