0114-KDIP4-3.4012.437.2020.1.RK - Moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług rekultywacji.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2020 r. (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia obowiązku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 14 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z o.o. Przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług związanych z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami (...). W 2019 r. Wnioskodawca podpisał z kontrahentem umowę na prowadzenie remediacji we wskazanej przez klienta lokalizacji, która ma zakończyć się w 2025 r. W umowie określone są szczegółowo etapy, zakresy i terminy wykonania poszczególnych prac. Wykonanie każdego wskazanego w umowie zakresu prac ma być potwierdzone protokołem odbioru, w ślad za którym ma być fakturowane. W dniu 15 lipca 2020 r. Wnioskodawca otrzymał od kontrahenta podpisany w tym dniu protokół odbioru robót, który potwierdza, że część usługi rekultywacji (pobór prób gruntu i wody oraz przeprowadzenie chemicznej analizy) została przez Wnioskodawcę wykonana 30 kwietnia 2020 r. (zgodnie z umową). Przedmiotowa usługa (rekultywacja) figuruje w załączniku nr 3 do ustawy o VAT w pozycji 37 (wcześniejsza wersja załącznika - poz. 153). Po otrzymaniu protokołu, tj. w dniu 15 lipca 2020 r. Wnioskodawca wystawił fakturę (data wystawienia 15 lipca 2020 r., data sprzedaży 30 kwietnia 2020 r.). W umowie z kontrahentem termin płatności określony jest: "30 dni od wpływu do zamawiającego faktury wykonawcy z załączonym protokołem zdawczo-odbiorczym". Faktura wysłana została elektronicznie w dniu wystawienia (15 lipca 2020 r.) czyli termin płatności przypada na 15 sierpnia 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Kiedy Wnioskodawca powinien rozpoznać obowiązek podatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z brzmieniem art. 19a ust. 5 pkt 4 oraz art. 106i ust. 3 pkt 4, obowiązek podatkowy dla tego rodzaju usługi (z załącznika nr 3) powstaje w dacie wystawienia faktury, a faktura powinna być wystawiona nie później niż z upływem terminu płatności. Skoro zatem termin płatności faktury przypada na 15 sierpnia 2020 r. a faktura została wystawiona w terminie (przed upływem terminu płatności), to zdaniem spółki, obowiązek podatkowy powinien być rozpoznany w dacie wystawienia faktury tzn. 15 lipca 2020 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Natomiast w myśl art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, obowiązek podatkowy powstaje w chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług:

* telekomunikacyjnych,

* wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy,

* najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,

* ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,

* stałej obsługi prawnej i biurowej,

* dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

- z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadkach wskazanych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b rozpoznanie momentu powstania obowiązku podatkowego przez podatnika podatku od towarów i usług powinno nastąpić z chwilą wystawienia faktury, natomiast w sytuacji, gdy faktura ta nie zostanie wystawiona bądź nie zostanie wystawiona w terminie przewidzianym przepisami ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności.

W tym miejscu należy przytoczyć art. 2 pkt 31 ustawy, który wprowadza definicję faktury, przez którą rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Natomiast przez fakturę elektroniczną zgodnie art. 2 pkt 32 ustawy rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym

W myśl art. 106a ustawy - przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

Stosownie do przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Terminy wystawienia faktury zostały wskazane w art. 106i ustawy. I tak zgodnie z art. 106i

ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

Treść art. 106i ust. 8 ustawy wskazuje, że przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług związanych z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami (...). W 2019 r. Wnioskodawca podpisał z kontrahentem umowę na prowadzenie remediacji we wskazanej przez klienta lokalizacji, która ma zakończyć się w 2025 r. W umowie określone są szczegółowo etapy, zakresy i terminy wykonania poszczególnych prac. Wykonanie każdego wskazanego w umowie zakresu prac ma być potwierdzone protokołem odbioru, w ślad za którym ma być fakturowane. W dniu 15 lipca 2020 r. Wnioskodawca otrzymał od kontrahenta podpisany w tym dniu protokół odbioru robót, który potwierdza, że część usługi rekultywacji (pobór prób gruntu i wody oraz przeprowadzenie chemicznej analizy) została wykonana 30 kwietnia 2020 r. (zgodnie z umową). Przedmiotowa usługa (rekultywacja) figuruje w załączniku nr 3 do ustawy o VAT w pozycji 37 (wcześniejsza wersja załącznika - poz. 153). Po otrzymaniu protokołu, tj. w dniu 15 lipca 2020 r. Wnioskodawca wystawił fakturę (data wystawienia 15 lipca 2020 r., data sprzedaży 30 kwietnia 2020 r.). W umowie z kontrahentem termin płatności określony jest: "30 dni od wpływu do zamawiającego faktury wykonawcy z załączonym protokołem zdawczo-odbiorczym". Faktura wysłana została elektronicznie w dniu wystawienia (15 lipca 2020 r.) czyli termin płatności przypada na 15 sierpnia 2020 r.

W tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości kiedy powinien rozpoznać obowiązek podatkowy.

Jak wskazano w opisie sprawy Wnioskodawca wykonuje usługi rekultywacji wskazane w załączniku nr 3 do ustawy VAT w pozycji 37. Czynności te należy zaliczyć do usług, dla których obowiązek podatkowy będzie powstawał na zasadach szczególnych, określonych w art. 19a

ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy.

Zatem, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w stosunku do czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę, polegających na świadczeniu usług rekultywacji, obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych wynikających z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret 2 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury. Ponadto wskazać należy, że w analizowanej sytuacji Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawienia faktury z tytułu świadczonych usług nie później niż z upływem terminu płatności - zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wystawił fakturę w dniu 15 lipca 2020 r., natomiast termin płatności upłynął z dniem 15 sierpnia 2020 r., Wnioskodawca wystawiając fakturę w dniu 15 lipca 2020 r. wystawił fakturę w terminie (nie później niż z upływem terminu płatności w myśl art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy), zatem obowiązek podatkowy powstał z chwilą wystawienia faktury, czyli w dniu 15 lipca 2020 r.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku, w zakresie zadanego pytania i stanowiska przedstawionego do zadanego pytania. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.