0114-KDIP4-3.4012.14.2021.2.MAT - VAT w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2021 r. (data wpływu 18 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 11 marca 2021 r. (doręczone dnia 17 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości. Złożony wniosek uzupełniony został na wezwanie tutejszego organu z dnia 11 marca 2021 r. (doręczone dnia 17 marca 2021 r.) pismem z dnia 23 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, sprecyzowane następnie w uzupełnieniu wniosku:

W dniu 6 lipca 2020 r. Wójt Gminy (...) wydał decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 26 budynków mieszkalnych jednorodzinnych na działce oznaczonej numerem ewidencyjnym 1, obręb (...). Zgodnie z ustaleniami tej decyzji na cele budowlane przeznacza się cały obszar określony liniami rozgraniczającymi teren inwestycji, ponieważ teren ten nie będzie posiadał charakteru kwalifikującego go jako nieruchomość rolną.

Wójt Gminy Decyzją Nr (...) z dnia 3 sierpnia 2020 r. zatwierdził podział nieruchomości nr 1, obręb (...).

Oddział (...) jest w trakcie przygotowywania do sprzedaży działki o nr 1/1 oraz 1/2 wraz z udziałem w działce nr 1/3 (droga, dla obu działek).

Czy Oddział powinien doliczyć podatek VAT do ceny nieruchomości, dla działek nr 1/1 i 1/2 i 1/3 obręb (...) ?

Zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przy czym za takie uznaje się grunty przeznaczone pod zabudowę ujęte w miejscowym planie zagospodarowania, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Wnioskodawca wskazał, iż sprzedaży będzie podlegać działka nr 1/1 wraz z udziałem w drodze stanowiącą działkę nr 1/3 oraz działka nr 1/2 wraz z udziałem w drodze (1/3).

Działki sprzedawane są w przetargu publicznym nieograniczonym, Wnioskodawca nie posiada wiedzy czy zostaną kupione przez jednego nabywcę czy dwóch. Decyzja o warunkach zabudowy zostanie przeniesiona na tego nabywcę, który pierwszy zwróci się do Urzędu Gminy o jej przeniesienie. Przyszły nabywca, który zwróci się do Urzędu Gminy o przeniesienie decyzji o warunkach zabudowy musi przyjąć wszystkie warunki zawarte w tej decyzji.

Na dzień sprzedaży, dla działek będących przedmiotem zapytania będzie obowiązywała decyzja o warunkach zabudowy z dnia 6 lipca 2020 r. wydana dla działki nr 1.

Działki będące przedmiotem zapytania wykorzystywane były/są do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług. Działki użytkowane były jako działki rolnicze.

Wnioskodawca wszedł w posiadanie działki 1 na podstawie ustawy z dnia 19 października 1991 r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa (Dz. U. z 2020 r. poz. 2243) i nie przysługiwało mu z tego tytułu prawo do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Działki będące przedmiotem sprzedaży nie są zabudowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle wydanej decyzji o warunkach zabudowy Oddział powinien doliczyć VAT w wysokości 23% na podstawie Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czy jednak transakcje te powinny zostać zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT, w związku z tym, że decyzja została wydana na działkę sprzed podziału i może zostać przeniesiona tylko na jednego inwestora (pierwszego, który się o przeniesienie decyzji zwróci do urzędu)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przy czym za takie uznając się grunty przeznaczone pod zabudowę ujęte w miejscowym planie zagospodarowania, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Kwestia, czy wskazany przepis dotyczy również sytuacji, w której po uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla terenu o niebudowlanym przeznaczeniu doszło do podziału nieruchomości, objętej już wydaną decyzją, była w ostatnim czasie przedmiotem kilku orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, w których ocena tego zagadnienia nie była jednolita.

W wyroku z 6 lipca 2018 r. (sygn. akt I FSK 1904/16) NSA uznał, iż podział nieruchomości, dla której wydano uprzednio decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu skutkuje tym, iż w dacie dostawy decyzja taka staje się niewykonalna, gdyż dotyczy działki nieistniejącej. W związku z tym, powstałe po podziale działki nie mogą zostać uznane za przeznaczone pod zabudowę, a w konsekwencji ich dostawa powinna korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z kolei w wyroku z 17 maja 2018 r. (sygn. akt I FSK 1600/16) oraz wyroku z 11 października 2018 r. (sygn. akt I FSK 1396/16) NSA stanął na stanowisku, zgodnie z którym późniejszy podział nieruchomości objętej decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nie pozbawia charakteru budowlanego działek wydzielonych.

W ocenie Wnioskodawcy, słuszne jest drugie z zaprezentowanych stanowisk, bowiem decyzje o warunkach zabudowy wydaje się dla terenu, który nie znika w związku z podziałem, zmieniają się jedynie numery działek wchodzących w skład terenu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe uregulowanie oznacza, że opodatkowane podatkiem VAT są dostawy nieruchomości, przy czym w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi - są zwolnione od podatku VAT.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy stanowi, że ustawa ta określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy - przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany" oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 6 lipca 2020 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 26 budynków mieszkalnych jednorodzinnych na działce oznaczonej numerem ewidencyjnym 1. Zgodnie z ustaleniami tej decyzji na cele budowlane przeznacza się cały obszar określony liniami rozgraniczającymi teren inwestycji, ponieważ teren ten nie będzie posiadał charakteru kwalifikującego go jako nieruchomość rolną.

Wójt Gminy Decyzją z dnia 3 sierpnia 2020 r. zatwierdził podział nieruchomości nr 1. Wnioskodawca wskazał, iż sprzedaży będzie podlegać działka nr 1/1 wraz z udziałem w drodze stanowiącym działkę nr 1/3 oraz działka nr 1/2 wraz z udziałem w drodze (1/3).

Działki sprzedawane są w przetargu publicznym nieograniczonym, Wnioskodawca nie posiada wiedzy czy zostaną kupione przez jednego nabywcę czy dwóch. Decyzja o warunkach zabudowy zostanie przeniesiona na tego nabywcę, który pierwszy zwróci się do Urzędu Gminy o jej przeniesienie. Przyszły nabywca, który zwróci się do Urzędu Gminy o przeniesienie decyzji o warunkach zabudowy musi przyjąć wszystkie warunki zawarte w tej decyzji.

Na dzień sprzedaży, dla działek będących przedmiotem zapytania będzie obowiązywała decyzja o warunkach zabudowy z dnia 6 lipca 2020 r. wydana dla działki nr 1.

Działki będące przedmiotem zapytania wykorzystywane były/są do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług. Działki użytkowane były jako działki rolnicze. (...) wszedł w posiadanie działki 1 na podstawie ustawy z dnia 19 października 1991 r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa i nie przysługiwało mu z tego tytułu prawo do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Działki będące przedmiotem sprzedaży nie są zabudowane.

Wnioskodawca ma wątpliwość, czy w świetle wydanej decyzji o warunkach zabudowy Oddział powinien doliczyć do sprzedaży podatek VAT, czy transakcje te powinny być zwolnione z opodatkowania.

Analiza wyżej powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

W przedmiotowej sprawie wskazano, że dla działki nr 1 wydano decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 26 budynków mieszkalnych jednorodzinnych. Na dzień sprzedaży działek wydzielonych, będących przedmiotem sprzedaży, będzie nadal obowiązywała decyzja o warunkach zabudowy z dnia 6 lipca 2020 r. wydana dla działki nr 1. Zatem działki o nr 1/1, 1/2 oraz 1/3 stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy i nie będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia z opodatkowania w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że działki będące przedmiotem zapytania wykorzystywane były/są do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Działki użytkowane były jako działki rolnicze. Wnioskodawca wszedł w posiadanie działki 1 na podstawie ustawy z dnia 19 października 1991 r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa i nie przysługiwało mu z tego tytułu prawo do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowych działek będzie korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, gdyż zostały spełnione przesłanki do zastosowania tego zwolnienia, mianowicie działki będące przedmiotem sprzedaży wykorzystywane były/są do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz przy nabyciu nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podsumowując, dla dostawy działek o nr ewidencyjnych 1/1, 1/2 wraz z udziałem w drodze stanowiącym działkę nr 1/3 znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.