0114-KDIP4-1.4012.273.2022.2.MK - Ustalenie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z wybudowaniem zatoki oraz od bieżących kosztów jej utrzymania

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z wybudowaniem Zatoki oraz od bieżących kosztów jej utrzymania.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 28 czerwca 2022 r. (wpływ 4 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej również: VAT), jako podatnik VAT czynny.

Gmina wykonuje zadania własne, do których stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 oraz 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym należą m.in. zadania w zakresie dróg, organizacji ruchu drogowego oraz turystyki.

Gmina w latach 2020-2021 realizowała inwestycję pn. " (...)" (dalej: Inwestycja). W ramach inwestycji powstała zadaszona zatoka postojowa dla pojazdów zaprzęgowych na działkach należących do pasa drogi publicznej (dalej: Zatoka). Zatoka postojowa znajduje się w pasie drogi publicznej.

W celu zrealizowania Inwestycji, Gmina zawarła umowę o roboty budowlane. Gmina poniosła koszty związane z opracowaniem dokumentacji projektowej, wykonaniem robót związanych z budową zadaszenia miejsca postojowego dla dorożek, wykonaniem nasadzeń, wykonaniem nawierzchni i fundamentów.

Wydatki poniesione na budowę Zatoki zostały udokumentowane fakturami wystawionymi dla Gminy. Zakres rzeczowy zrealizowanych prac obejmował wybudowanie:

- zatoki,

- dachu pokrytego dachówką bitumiczną osadzonego na 21 słupach stalowych,

- wjazdu i wyjazdu z kostki kamiennej,

- przyłącza kanalizacji sanitarnej do "dorożek",

- przyłącza kanalizacji deszczowej do "dorożek",

- przyłącza wodociągowego do "dorożek",

- zagospodarowanie terenu wokół miejsca postojowego - nasadzenie drzew, trawników.

Gmina planuje zawrzeć, na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, umowę dzierżawy Zatoki postojowej z właścicielami pojazdów zaprzęgowych. Z Zatoki będą mogli korzystać tylko właściciele pojazdów zaprzęgowych, z którymi zostanie zawarta stosowna umowa dzierżawy, nie będzie ona ogólnodostępna.

W Zatoce są przewidziane miejsca dla siedmiu pojazdów zaprzęgowych, miejsca te nie będą przypisane ani do pojazdów ani do właścicieli pojazdów, jednakże z miejsc tych będą mogli wyłącznie korzystać właściciele pojazdów zaprzęgowych, z którymi zostanie zawarta umowa dzierżawy. Przy zawieraniu powyższej umowy nie będzie wydawana żadna decyzja administracyjna ani na lokalizację postoju w pasie drogi publicznej ani na zajęcie pasa drogi publicznej, w związku z czym nie zostanie naliczona i pobrana żadna opłata publicznoprawna. Umowy dzierżawy z właścicielami pojazdów zaprzęgowych będą zawierane na okres 3 lat. Z uwagi na zmianę warunków umowy, Gmina zawarła z właścicielami pojazdów umowy na okres od 1 czerwca 2022 r. do 30 sierpnia 2022 r. W kolejnych latach Gmina planuje kontynuować dzierżawę i zawierać kolejne umowy z właścicielami pojazdów.

Dodatkowo Gmina wskazuje, że przedmiotem umowy jest dzierżawa prawa do korzystania z infrastruktury technicznej dla pojazdów zaprzęgowych zlokalizowanej w Dzielnicy (...) w (...), w pasie drogowym dróg publicznych, której właścicielem jest Gmina. Powyższa infrastruktura to oprócz postoju przy ul. (...), to jeszcze trzy miejsca postojowe zlokalizowane na działkach o nr:

- dz. nr 1 obr. nr (...) - ul. (...);

- dz. nr 2 obr. nr (...)- ul. (...);

- dz. nr 3 obr. nr (...)- ul. (...);

- są to wydzielone odcinki drogi publicznej lub zatoki parkingowej wraz ze śmietnikami.

Niemniej jednak przedmiotem wniosku jest wyłącznie postój dla dorożek zlokalizowany przy ul. (...), nie zaś dodatkowe trzy miejsca postojowe.

Koszt realizacji Inwestycji wyniósł 916.119,16 zł brutto.

Czynsz dzierżawny, za okres od 1 czerwca 2022 r. do 30 sierpnia 2022 r. został ustalony na kwotę 1.813,38 zł netto (2.230,46 zł brutto) za jeden pojazd zaprzęgowy. Kwota ta po rozłożeniu płatności na 3 miesięczne raty wynosi 604,46 zł netto (743,49 zł brutto) za jeden pojazd. Z infrastruktury będzie korzystało 15 pojazdów zaprzęgowych, co daje łączny czynsz w skali miesiąca w wysokości 9 066,90 zł netto (11.152,29 zł brutto). Gmina nie wyklucza, że liczba pojazdów zaprzęgowych korzystających z przedmiotowej Inwestycji może ulec zwiększeniu.

Wynagrodzenie wynikające z umów dzierżawy zawartych na okres od 1 czerwca 2022 r. do 30 sierpnia 2022 r. będzie wynosiło ok 33 456,90 zł brutto. W związku z powyższym kwota czynszu w skali roku stanowić będzie ok. 3,65% wartości inwestycji.

Celem wybudowania stacji dorożkarskiej przez Gminę było zapewnienie powożącym miejsca, w którym zwierzęta mogą odpocząć i się napoić, w związku z tym Gmina ma zamiar kontynuować dzierżawę długoterminowo. Jednak na chwilę obecną nie jest w stanie wskazać czy i jakie będzie zainteresowanie ze strony dorożkarzy na dzierżawę przedmiotowej infrastruktury. Natomiast wartość przyszłego czynszu dzierżawnego będzie ustalana w oparciu o te same czynniki co obecnie. Z uwagi na możliwą zmianę wysokości kosztów eksploatacyjnych, które wchodzą w skład czynszu dzierżawnego (np. zwiększenie lub zmniejszenie częstotliwości sprzątania) czynsz dzierżawny może ulec zmianie.

Wysokość czynszu dzierżawnego została skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych. Wydzierżawiający przy ustalaniu wysokości czynszu wziął pod uwagę koszty budowy stacji dorożkarskiej, uwzględniając 20-letni okres amortyzacji, oraz koszty eksploatacyjne, na które składają się zużycie wody, zamiatanie oraz mycie podjazdu, opróżnianie pojemnika na odchody, opróżnianie kosza na śmieci oraz konserwacja obiektu.

W związku z faktem, że obecne umowy dzierżawy zostały zawarte na okres od 1 czerwca 2022 r. do 30 sierpnia 2022 r., a Gmina pomimo chęci kontynuowania dzierżawy w okresie długoterminowym, nie jest w stanie wskazać czy i w jakim okresie wysokość wynagrodzenia należnego Gminie wynikającego z umowy dzierżawy umożliwi zwrot poniesionych wydatków na budowę Zatoki. Niemniej jednak raz jeszcze należy podkreślić, że Gmina ma zamiar wydzierżawiać przedmiotową Infrastrukturę w okresie długoterminowym, a czynsz będzie kalkulowany w oparciu o te same czynniki co obecnie.

Wynagrodzenie wynikające z umów dzierżawy zawartych na okres od 1 czerwca 2022 r. do 30 sierpnia 2022 r. będzie wynosiło ok 33.456,90 zł brutto. Natomiast kwota planowanych dochodów w 2022 r. dla całej Gminy z uwzględnieniem korekty budżetu w dniu 30 czerwca wynosi (...) zł.

Z tego dochody:

- bieżące (w tym są dochody z dzierżaw) - (...) zł,

- majątkowe - (...) zł.

Z tych powyżej: - Dochody własne - (...) zł.

Mając powyższe na uwadze dochody z tytułu przedmiotowej dzierżawy w skali roku do zaplanowanych dochodów własnych Gminy stanowić będą ok. 0,015.%. Niemniej jednak Gmina podkreśla, że same dochody, biorąc pod uwagę usługi dzierżawy oraz ich okres, są znaczące dla budżetu.

Pytanie

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z wybudowaniem Zatoki oraz od bieżących kosztów jej utrzymania?

Państwa stanowisko w sprawie

Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z wybudowaniem Zatoki oraz od bieżących kosztów jej utrzymania.

Gmina wskazuje, że zgodnie z przepisami ustawy o drogach publicznych istnieją dwa tryby udostępnienia działek znajdujących się w pasie drogi publicznej osobom trzecim. Jest to tryb:

- cywilnoprawny dokonywany na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o drogach publicznych lub

- administracyjny dokonywany na podstawie art. 40 ustawy o drogach publicznych.

W przypadku udostępnienia działki w trybie administracyjnym, niezbędne jest wydanie decyzji lokalizacyjnej oraz decyzji zezwalającej na zajęcie pasa drogi publicznej, na podstawie której, podmiot który otrzymał decyzję będzie zobowiązany do uiszczenia odpowiedniej opłaty publicznoprawnej za zajęcie pasa drogowego. Czynność taka nie podlega VAT - stanowi bowiem czynność, za którą pobierana jest opłata publicznoprawna - zatem Gmina nie działa w takim przypadku w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie natomiast z treścią art. 22 ustawy o drogach publicznych zarządca drogi może grunty znajdujące się w pasie drogi udostępnić odpłatnie na podstawie umowy cywilnoprawnej (najmu/dzierżawy, etc.) na cele związane z potrzebami zarządzania drogami, ruchu drogowego lub obsługi użytkowników ruchu, a także na cele instalacji urządzeń, o których mowa w art. 20g ust. 1.

Jak wskazuje się w doktrynie "Zarządca drogi ma wybór pomiędzy dwiema formami udostępnienia pasa drogowego na cele związane z potrzebami obsługi ruchu drogowego. Będzie to albo decyzja zezwalająca na umieszczenie tego obiektu w pasie drogowym i naliczająca z tego tytułu opłatę (art. 40 ustawy (z 1985 r.) o drogach publicznych), albo będzie to jedna z umów cywilnoprawnych, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o drogach publicznych. Wybór stosownej formy pozostawiony jest zarządcy drogi.

Dokonując tego wyboru zarządca drogi powinien kierować się kryteriami celowości i gospodarności. Nie bez znaczenia pozostaje możliwość ochrony pasa drogowego, gwarancja robót, rękojmia oraz możliwość szybkiego i skutecznego wyegzekwowania ewentualnego obowiązku usunięcia obcych elementów z pasa drogowego" (K. Sobieralski, Przedawnienie należności z tytułu opłat i kar za zajęcie pasa drogowego oraz parkowanie w strefie płatnego parkowania. Ustawienie w pasie drogi publicznej parkometru, biletomatu komunikacji miejskiej, stacji rowerowej, wiaty przystankowej oraz kosza na śmieci na przystanku, NZS 2011 r. nr 4 s. 55.)

Jednocześnie jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 marca 2014 r. II GSK 109/13, w zakresie formy udostępnienia pasa drogowego: "Przepisy art. 40 ust. 1 i art. 22 ust. 2 u.d.p. nie wykluczają się wzajemnie. Dają one natomiast zarządcy drogi możliwość wyboru trybu udostępniania pasa drogowego przedsiębiorcom: może to być tryb cywilnoprawny (art. 22 ust. 2) lub tryb administracyjny (art. 40). Zastosowanie jednej z tych metod wyklucza drugą. Natomiast wybór drogi administracyjnej, tzn. zgoda (w formie decyzji administracyjnej) na umieszczenie w pasie drogowym urządzenia nie związanego z funkcjonowaniem drogi łączy się z pobieraniem opłat przewidzianych w rozporządzeniu, jak również z możliwością pobierania kar pieniężnych za niedotrzymanie warunków określonych w zezwoleniu lub zajęcie pasa bez zezwolenia".

Tym samym Gmina może dokonać odpłatnej dzierżawy postoju na podstawie art. 22 ustawy o drogach publicznych gdyż cel, o którym mowa w tym przepisie zostanie spełniony, tj. postój ten jest związany z zarządzaniem drogą oraz ruchem na niej.

Podsumowując powyższe, w przypadku udostępnienia działki w trybie cywilnoprawnym, żadna decyzja administracyjna nie zostanie wydana i nie zostanie naliczona opłata publicznoprawna. Gmina oraz osoba trzecia, zainteresowana dzierżawą, zawiera na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o drogach publicznych, umowę dzierżawy. Na podstawie ww. umowy, dzierżawca jest zobowiązany do uiszczania na rzecz Gminy czynszu dzierżawnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

- zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

- pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest, więc związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast, art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle zaś art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym Gmina wykonuje zadania własne w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne Uszczegółowienie w art. 7 ust. 1 omawianej ustawy wskazuje na szereg obszarów, w jakich jednostka samorządu terytorialnego realizuje swoje zadania.

W świetle powyższego, czynności wykonywane na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych spełniają definicję usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomość i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Należy zauważyć, że umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W odniesieniu do czynności dzierżawy świadczonych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina nie działa więc jako organ władzy publicznej. Oznacza to, że w analizowanym przypadku Gmina działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Świadczone usługi natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów usług.

Jednocześnie, zdaniem Gminy, czynność odpłatnej dzierżawy miejsc postojowych będących częścią Zatoki znajdującej się w pasie drogi publicznej nie korzysta ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z opodatkowania.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS). Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.292.2017.1.MWJ, DKIS wskazał, że "odpłatne udostępnienie przez Gminę budynku na rzecz Ośrodka na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowić po stronie Gminy odpłatne świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

Taki sam pogląd wyrażony został w interpretacji indywidualnej z dnia 20 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.178.2017.1.MP, w której DKIS wskazał, że "Świadczone przez Wnioskodawcę usługi najmu i dzierżawy pomieszczeń w budynku Mediateki są czynnościami o charakterze cywilnoprawnym. W odniesieniu do tych czynności Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła korzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Oznacza to, że w analizowanym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, a świadczone usługi (najem i dzierżawa pomieszczeń) - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy - podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

Przedmiotowe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 listopada 2016 r., sygn. 1061- IPTPP2.4512.419.2016.2.JS, w której Organ uznał, że "ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na udostępnieniu (dzierżawie) Świetlicy na rzecz zewnętrznych podmiotów, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Reasumując, odpłatne udostępnienie przez Gminę Świetlicy na rzecz GOK, na podstawie umowy dzierżawy, będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT".

Prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z zakupem towarów pozostających w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi zostało potwierdzone wielokrotnie w interpretacjach indywidualnych DKIS wydawanych dla innych gmin, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 23 marca 2022 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.32.2022.1.AK, gdzie potwierdzono, że "W omawianej sprawie oba warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zostały spełniony, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a także - jak wynika z okoliczność sprawy - nabyte podczas realizacji Inwestycji towary i usługi służą do wykonywania czynność podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zmodernizowana Kotłownia wykorzystywana jest wyłącznie do działalności opodatkowanej - zostali do niej podłączeni wyłącznie Najemcy, tj. przedsiębiorcy odpłatnie wynajmujący na podstawie umów cywilnoprawnych powierzchnie na parterze Budynku).

W związku z powyższym, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji ww. Inwestycji".

Podsumowując, w analizowanym przypadku, Gmina działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Jak wskazano wyżej, wybudowana w ramach Inwestycji Zatoka będzie związana z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi, ponieważ czynnościami tymi jest wyłącznie czynność odpłatnej dzierżawy.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z wybudowaniem Zatoki oraz od bieżących kosztów jej utrzymania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.) - zwanej dalej "ustawą" lub "ustawą o VAT". W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Artykuł 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Pojęcie "podatnik" zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Artykuł 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Organy władzy mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj.:

- gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz

- gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 z późn. zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W świetle art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Wskazali Państwo, że w latach 2020-2021 realizowali inwestycję pn. " (...)". W ramach inwestycji powstała zadaszona zatoka postojowa dla pojazdów zaprzęgowych na działkach należących do pasa drogi publicznej. Zawarli Państwo z właścicielami pojazdów umowy na okres od 1 czerwca 2022 r. do 30 sierpnia 2022 r. W kolejnych latach planują Państwo kontynuować dzierżawę i zawierać kolejne umowy z właścicielami pojazdów. Wynagrodzenie wynikające z umów dzierżawy zawartych na okres od 1 czerwca 2022 r. do 30 sierpnia 2022 r. będzie wynosiło ok. 33.456,90 zł.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z wybudowaniem Zatoki oraz od bieżących kosztów jej utrzymania.

Z analizowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczenia podatku naliczonego może dokonać zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT pod warunkiem, że nabyte towary i usługi są lub będą związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez tego podatnika.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 8 ust. 1 stawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Dzierżawa została zdefiniowana w art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki. Z powyższego wynika również, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

Zatem Gmina, wykonując cywilnoprawną umowę dzierżawy, wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a czynność odpłatnego udostępnienia miejsc postojowych będących częścią Zatoki stanowi i będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości, dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji, należy wskazać, że z treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa wynika, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, zostaną spełnione.

Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki ponoszone w ramach realizowanej inwestycji będą miały związek z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. z odpłatnym udostępnieniem przez Państwa miejsc postojowych będących częścią Zatoki na rzecz właścicieli pojazdów zaprzęgowych, na podstawie umowy dzierżawy.

Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Państwu przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na wybudowanie Zatoki oraz od bieżących kosztów jej utrzymania. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy jednakże zaznaczyć, że interpretację wydano na podstawie przedstawionego we wniosku opisu okoliczności sprawy, w szczególności w interpretacji przyjęto wyjaśnienia Państwa co do elementów mających służyć do ustalenia wysokości opłaty za świadczenie usług na podstawie umowy dzierżawy. Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość wynagrodzenia za świadczenie usług na podstawie umowy dzierżawy odbiega od realiów rynkowych i skalkulowana jest na zbyt niskim poziomie lub też, że inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych, (a np. do realizacji zadań własnych gminy), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.)