0114-KDIP4-1.4012.175.2020.1.RMA - VAT w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku ze zrealizowanym zadaniem.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2020 r. (data wpływu 14 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku ze zrealizowanym zadaniem (...) - jest prawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku ze zrealizowanym zadaniem (...).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (...) uzyskała interpretację indywidualną ITPP2/443-86/14/RS z dnia 14 marca 2014 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, stwierdzającą prawidłowość stanowiska Gminy (...) przedstawionego we wniosku z dnia 14 stycznia 2014 r., uzupełnionym 28 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. (...). Interpretację wydano w oparciu o prawo obowiązujące w okresie jej wydawania.

Gmina (...) zrealizowała przedsięwzięcie pod nazwą: (...). Było ono współfinansowane ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR) w ramach osi 6 (Środowisko przyrodnicze), działanie 6.1. (Poprawa i zapobieganie degradacji środowiska poprzez budowę, rozbudowę i modernizację infrastruktury ochrony środowiska), poddziałanie 6.1.1. (Gospodarka odpadami) Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013 na podstawie umowy finansowej nr (...) z dnia 20 grudnia 2013 r. W ramach realizacji wyżej wymienionego przedsięwzięcia Gmina poniosła m.in. następujące rodzaje wydatków opodatkowanych podatkiem od towarów i usług:

* opracowanie studium wykonalności projektu;

* rekultywacja składowiska odpadów - prace przygotowawcze (wycinka drzew i krzewów, zagęszczenie i wyrównanie złoża, wykonanie ogrodzenia);

* rekultywacja składowiska odpadów - ukształtowanie terenu i wykonanie zewnętrznej izolacji;

* rekultywacja składowiska odpadów - wykonanie warstwy drenażowo-filtracyjnej;

* rekultywacja składowiska odpadów - odtworzenie warstwy glebowej;

* rekultywacja składowiska odpadów - zabudowa biologiczna terenu;

* pełnienie funkcji inspektora nadzoru wraz z nadzorem geodezyjnym;

* przeprowadzenie audytu zewnętrznego;

* zakup usługi promocji projektu.

Wyżej wymienione koszty stanowią - zgodnie z umową o dofinansowanie - koszty kwalifikowane projektu. Wydatki kwalifikowane były częściowo pokrywane ze środków własnych (20%) a częściowo (80%) ze środków EFRR Unii Europejskiej, które to środki nie są środkami bezzwrotnej pomocy zagranicznej w rozumieniu rozdziału 5, § 8 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013.247) oraz w rozumieniu § 12 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018.701), a zatem nie jest możliwe ubieganie się o zwrot podatku od towarów i usług w oparciu o przepisy zawarte w rozdziale 9 rozporządzenia MF z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Gmina przeprowadziła rekultywację zamkniętego składowiska odpadów w celu przywrócenia zdegradowanego terenu dla środowiska. Zadanie polegało na ukształtowaniu terenu, ograniczeniu dalszego negatywnego oddziaływania składowiska na środowisko, odtworzeniu warstwy glebowej i zadarnieniu oraz uporządkowaniu terenu wokół składowiska. W wyniku realizacji przedmiotowej inwestycji został poddany rekultywacji obszar o powierzchni ponad 7 ha. Powstały majątek jest własnością Gminy (...), oddany w zarządzanie na podstawie przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2013.21) dla jednostki spoza sektora finansów publicznych w celu prowadzenia monitoringu środowiska nieodpłatnie. Czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W wyniku realizacji projektu osiągnięto i utrzymano w okresie trwałości projektu wskaźnik rezultatu: powierzchnia zrekultywowanych składowisk - 7 ha.

W trakcie realizacji projektu oraz w okresie trwałości projektu Gmina (...) nie osiągnęła żadnych przychodów z projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z opisaną sytuacją, Gmina (...) ma możliwość odliczenia podatku od towarów i usług zapłaconego przy ponoszonych wydatkach, związanych z realizacją zadania (...)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od towarów i usług, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, przy których podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczania podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Taka sytuacja ma miejsce w opisanym zdarzeniu, a zatem Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Na mocy § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013.247) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego. W myśl postanowień art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013.594), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnych, w tym m.in. z zakresu utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy - należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują (pkt 3) sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (...) zrealizowała przedsięwzięcie pod nazwą: (...). Było ono współfinansowane ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR) w ramach osi 6 (Środowisko przyrodnicze), działanie 6.1. (Poprawa i zapobieganie degradacji środowiska poprzez budowę, rozbudowę i modernizację infrastruktury ochrony środowiska), poddziałanie 6.1.1. (Gospodarka odpadami) Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013.

W ramach realizacji wyżej wymienionego przedsięwzięcia Gmina poniosła m.in. następujące rodzaje wydatków:

* opracowanie studium wykonalności projektu;

* rekultywacja składowiska odpadów - prace przygotowawcze (wycinka drzew i krzewów, zagęszczenie i wyrównanie złoża, wykonanie ogrodzenia);

* rekultywacja składowiska odpadów - ukształtowanie terenu i wykonanie zewnętrznej izolacji;

* rekultywacja składowiska odpadów - wykonanie warstwy drenażowo-filtracyjnej;

* rekultywacja składowiska odpadów - odtworzenie warstwy glebowej;

* rekultywacja składowiska odpadów - zabudowa biologiczna terenu;

* pełnienie funkcji inspektora nadzoru wraz z nadzorem geodezyjnym;

* przeprowadzenie audytu zewnętrznego;

* zakup usługi promocji projektu.

Gmina przeprowadziła rekultywację zamkniętego składowiska odpadów w celu przywrócenia zdegradowanego terenu dla środowiska. Zadanie polegało na ukształtowaniu terenu, ograniczeniu dalszego negatywnego oddziaływania składowiska na środowisko, odtworzeniu warstwy glebowej i zadarnieniu oraz uporządkowaniu terenu wokół składowiska. W wyniku realizacji przedmiotowej inwestycji został poddany rekultywacji obszar o powierzchni ponad 7 ha.

W trakcie realizacji projektu oraz w okresie trwałości projektu Gmina (...) nie osiągnęła żadnych przychodów z projektu.

Wątpliwości Gminy dotyczą możliwości odliczenia podatku od towarów i usług zapłaconego od ponoszonych wydatków związanych z realizacją ww. zadania.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W opisanej sprawie przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy nie została spełniona. Gmina, realizując opisany we wniosku projekt, działała w ramach zadań własnych, określonych w ww. art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, z tytułu których nie jest ona uznawana za podatnika podatku od towarów i usług stosownie do uregulowań art. 15 ust. 6 ustawy - występuje jako organ władzy publicznej. W trakcie realizacji oraz w okresie trwałości projektu Gmina nie osiągnęła żadnych przychodów z tytułu tego projektu.

Zatem Gmina nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług zapłaconego od ponoszonych wydatków związanych z realizacją zadania (...).

Tym samym stanowisko Gminy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.