0114-KDIP3-3.4011.487.2019.2.AK - Ustalenie możliwości stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dla nauczycieli akademickich.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2019 r. (data wpływu 9 października 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 listopada 2019 r. (data nadania 18 listopada 2019 r., data wpływu 18 listopada 2019 r.) oraz pismem z dnia 14 listopada 2019 r. (data nadania 15 listopada 2019 r., data wpływu 19 listopada 2019 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.487.2019.1.AK z dnia 12 listopada 2019 r. (data nadania 12 listopada 2019 r., data doręczenia 12 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dla nauczycieli akademickich - jest prawidłowe.

W dniu 9 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dla nauczycieli akademickich.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 12 listopada 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.487.2019.1.AK (data nadania 12 listopada 2019 r., data doręczenia 12 listopada 2019 r.), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 18 listopada 2019 r. (data nadania 18 listopada 2019 r., data wpływu 18 listopada 2019 r.) oraz pismem z dnia 14 listopada 2019 r. (data nadania 15 listopada 2019 r., data wpływu 19 listopada 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest publiczną uczelnią akademicką w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668, zwanej dalej Prawem o szkolnictwie wyższym). Wnioskodawca posiada - zgodnie z art. 9 ust. 1 Prawa o szkolnictwie wyższym osobowość prawną. Wnioskodawca poprzez swoich nauczycieli akademickich prowadzi w ramach własnej działalności statutowej działalność dydaktyczną, szkoleniową, naukową, badawczą, badawczo-rozwojową, naukowo-dydaktyczną. Wnioskodawca zatrudnia - na podstawie umów o pracę oraz stosunku służbowego - nauczycieli akademickich.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Prawa o szkolnictwie wyższym do ustawowych zadań uczelni należy: prowadzenie kształcenia na studiach, prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia, prowadzenia działalności naukowej, świadczenia usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki, prowadzenie kształcenia doktorantów, kształcenie i promowanie kadr uczelni. Działalność naukowa oraz rozwojowa zdefiniowane zostały w art. 4 Prawa o szkolnictwie wyższym i prowadzone są w szczególności poprzez prace badawcze i prace rozwojowe. Kształcenie studentów odbywa się na studiach wyższych - studiach pierwszego stopnia i studiach drugiego stopnia, kształcenie kadr naukowych odbywa się w szczególności na studiach doktoranckich lub realizowane jest w ramach kursów szkoleniowych. Kształcenie we wszystkich jego formach realizowane jest przez prowadzone w ramach danego systemu kształcenia zajęcia dydaktyczne organizowane przez Wnioskodawcę. Zajęcia dydaktyczne oraz działalność naukowa prowadzone są przez osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje naukowe lub zawodowe zatrudnione u Wnioskodawcy na podstawie umów o pracę, umów cywilnoprawnych. Wnioskodawca - jako pracodawca - wypłaca nauczycielom akademickim będącym jej pracownikami wynagrodzenia za pracę, a także inne świadczenia mające swoje źródło w stosunku pracy. Z tego powodu Wnioskodawca jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm., zwanej dalej ustawą o p.d.o.f.). Jako płatnik, Wnioskodawca jest w szczególności obowiązany do obliczenia i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, co wymaga zastosowania odpowiednich kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie umów o pracę, kontraktów Wnioskodawca zatrudnia nauczycieli akademickich (grupa zawodowa), o których mowa w art. 114 Prawa o szkolnictwie wyższym, którzy zatrudnieni są jako pracownicy:

Nauczyciele akademiccy mają powierzone ustawowo zadania określone w art. 115 ust. 1 i 2 Prawa o szkolnictwie wyższym, do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

Utwory dydaktyczne wykonywane w ramach stosunku pracy wykorzystywane są przez nauczycieli akademickich do prowadzenia przez nich zajęć dydaktycznych w oparciu o autorskie metody dydaktyczne i indywidualny dobór treści i sposobu ich prezentacji dostosowany do prowadzonych zajęć i grupy odbiorców. Utwory dydaktyczne objęte są dyspozycją art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej zwaną upapp), a więc z mocy prawa stają się własnością Wnioskodawcy.

Jednocześnie w nowej ustawie znalazło się nieznane wcześniej uregulowanie dotyczące charakteru pracy nauczycieli akademickich - zgodnie z art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym: "wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 upapp". Skoro zatem zgodnie z art. 1. ust. 1 upapp jest "Każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (...)", nauczyciela obowiązków (a więc ich wykonanie) będzie korzystał z domniemania bycia utworem - dotyczyć to będzie zarówno efektów pracy dydaktycznej i naukowej, ale także - co jest rozwiązaniem nowym - efektów wykonywania obowiązku uczestniczenia w pracach organizacyjnych uczelni, jak i obowiązku podnoszenia kompetencji zawodowych.

W związku z tworzeniem w ramach stosunku pracy utworów w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych (w kontekście art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym) zatrudnieni do ich wykonywania nauczyciele są twórcami w rozumieniu przepisów o prawie autorskimi prawach pokrewnych - w rozumieniu art. 8 upapp.

Z tytułu wykonywania na podstawie art. 116 ust. 7 Prawo o szkolnictwie wyższym przez nauczycieli akademickich - twórców, indywidualnej pracy o charakterze twórczym wypłacane będzie im wynagrodzenie określone w umowie o pracę, przez co rozumie się 100% wynagrodzenia nauczyciela akademickiego wraz ze wszystkimi składnikami (czyli pełne wynagrodzenie), w tym z dodatkiem za staż pracy i dodatkiem funkcyjnym. Jako wynagrodzenie, o którym mowa wyżej traktowane będą także, wynagrodzenie za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy, w tym z tytułu urlopu wypoczynkowego (art. 129 Prawa o szkolnictwie wyższym), urlopu na podratowanie zdrowia (art. 131 Prawa o szkolnictwie wyższym) i zwolnienia lekarskiego.

Ponadto zgodnie z przepisami nauczyciele akademiccy zatrudnieni przez uczelnię uzyskują przychody z następujących tytułów, tj.:

* wynagrodzenie za pracę w godzinach ponadwymiarowych;

* dodatkowe wynagrodzenie za pełnienie funkcji promotora, wydanie opinii w sprawie nadania stopnia naukowego, za pracę w komisjach rekrutacyjnych;

* innego rodzaju dodatki do wynagrodzenia (m.in.: dodatek z zewnętrznych źródeł finansowania, za sprawowanie opieki nad praktykantami);

* dodatkowe wynagrodzenie roczne;

* nagrody (np. roczne, z okazji święta Uczelni, nagrody ministra);

* wynagrodzenia za czas usprawiedliwionych nieobecności w pracy (za czas urlopów, choroby);

* wypłacane przez Uczelnię jako zakład pracy zasiłki z ubezpieczenia społecznego;

* ekwiwalenty za niewykorzystane urlopy wypoczynkowe;

Wyżej wymienione przychody również wpisują się w art. 116 ust. 7 Prawo o szkolnictwie wyższym w związku z tworzeniem w ramach stosunku pracy utworów w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z powyższej regulacji zdaje się wynikać, że pracownik i pracodawca nie musi prowadzić ewidencji przejawów (efektów) działalności twórczej, skoro na zasadzie art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym wykonywanie całości obowiązków nauczyciela akademickiego określonych w art. 115 Prawa o szkolnictwie wyższym stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze.

Pracownik nie musi również oświadczać o jakiej wartości utwory planuje w danym roku stworzyć (skoro całość wynagrodzenia wypłacana jest za wykonywanie działalności twórczej o indywidualnym charakterze), ani nie musi składać po zakończeniu roku podatkowego ewidencji prac twórczych (utworów) i wydawać ich pracodawcy.

Nie planuje się także rozliczania wartości stworzonych utworów po zakończeniu roku podatkowego, jako, że całość wynagrodzenia będzie miała charakter wynagradzania za pracę twórczą.

W związku z powyższym, a w szczególności w związku z art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym, Wnioskodawca zamierza stosować do wypłacanych wynagrodzeń i pozostałych przychodów ze stosunku pracy nauczyciela akademickiego oraz stosunku służbowego, koszty uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 w związku z ust. 9b pkt 2 u.p.d.o.f. - tj. 50% uzyskanego przychodu pomniejszonego o należne składki na ubezpieczenia wymienione w tym przepisie. Koszty te zamierza stosować do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego, a więc wszystkich jego składników wymienionych w art. 136 Prawa o szkolnictwie wyższym, w tym dodatku za staż pracy i dodatku funkcyjnego.

Ponadto - 50% koszty uzyskania przychodu zamierza stosować także do wynagrodzenia za okresy usprawiedliwionej nieobecności, w tym urlop wypoczynkowy, urlop na podratowanie zdrowia, orzeczone okresy niezdolności do pracy oraz pozostałe przychody pobierane przez nauczyciela akademickiego, tj.:

* dodatkowego wynagrodzenia za pełnienie funkcji promotora, wydania opinii w sprawie nadania stopnia naukowego, za pracę w komisjach rekrutacyjnych;

* innego rodzaju dodatki do wynagrodzenia (za sprawowanie opieki nad praktykantami);

* dodatkowego wynagrodzenia rocznego;

* nagrody (np. roczne, jubileuszowe, z okazji święta Uczelni, nagrody ministra);

* odprawy (emerytalna, w związku z redukcją etatów, rentowa);

* zwroty kosztów przejazdów oraz podróży podejmowanych w celach służbowych, przy czym zwroty te mogą być dokonywane przez Uczelnię także w wysokości przekraczającej limity uprawniające do stosowania zwolnień określonych w ustawie o p.d.o.f.;

* wynagrodzenia za czas usprawiedliwionych nieobecności w pracy (za czas urlopów, choroby);

* wypłacane przez Uczelnię jako zakład pracy zasiłki z ubezpieczenia społecznego;

* ekwiwalenty za niewykorzystane urlopy wypoczynkowe;

* świadczenia z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, przy czym świadczenia te mogą nie być objęte zwolnieniami określonymi w ustawie o p.d.o.f. ze względu na ich charakter lub wartość.

Działanie powyższe uzasadnione jest stanowiskiem prezentowanym przez organ nadzoru nad działalnością uczelni zgodnie z przepisami prawa (art. 426 ust. 1 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym) - wyrażonym przez Wiceprezesa Rady Ministrów - Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego w piśmie z dnia 18 stycznia 2019 r. (znak DBF.WFSN.5013.1.2019.k.k.) skierowanym do Ministra Finansów (w załączeniu), jak i w piśmie z dnia 15 lutego 2019 r. (znak: DD3.8223.31.2019) skierowanym do Wiceprezesa Rady Ministrów, Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego.

W przywołanych pismach organ nadzorczy stoi na stanowisku, że całość wynagrodzenia nauczyciela akademickiego ze wszystkimi jego składnikami należy stosować 50% k.u.p. oraz że nie jest konieczne także prowadzenie ewidencji efektów pracy twórczej (utworów), ani deklarowanie ich wartości z uwagi na fakt, że całość wynagrodzenia nauczycieli akademickich objęta jest 50% k.u.p.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy do całego wynagrodzenia nauczyciela akademickiego (kwoty stanowiącej równowartość 100% wynagrodzenia) można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f.?

2. Czy do wszystkich składników wynagrodzenia nauczyciela akademickiego, w tym dodatku za staż pracy i dodatku funkcyjnego, można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f.?

3. Czy od kwot dodatków do wynagrodzenia zasadniczego, tj. wynagrodzenia za pracę w godzinach ponadwymiarowych, dodatkowego wynagrodzenia za pełnienie funkcji promotora, wydanie opinii w sprawie nadania stopnia naukowego, za pracę w komisjach rekrutacyjnych, oraz dodatkowego wynagrodzenia rocznego, można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f.?

4. Czy do wynagrodzenia nauczyciela akademickiego za czas urlopu wypoczynkowego, urlopu na podratowanie zdrowia, niezdolności do pracy i innych usprawiedliwionych okresów nieobecności w pracy można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f.?

5. Czy od wypłaconych nauczycielowi akademickiemu zaliczek na poczet umówionego wynagrodzenia (honorarium) należy zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f.?

6. Czy od wypłaconych nauczycielowi akademickiemu zwrotu kosztów przejazdów oraz podróży podejmowanych w celach służbowych należy zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f.?

7. Czy dla zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f., konieczne jest udokumentowanie efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze, w tym prowadzenie ewidencji utworów, a także ich wydanie pracodawcy oraz ich przyjęcie przez pracodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1)

Wnioskodawca uważa, że jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika uczelni będącego nauczycielem akademickim do całego wynagrodzenia zasadniczego tego pracownika, z zastrzeżeniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy o p.d.o.f. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o p.d.o.f., koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Zgodnie z art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o p.d.o.f., przepis ust. 9 pkt 3 tej ustawy stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o p.d.o.f., w roku podatkowym łącznie nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 tej ustawy (art. 22 ust. 9a ustawy o p.d.o.f.).

W przytoczonym powyżej art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o p.d.o.f., ustawodawca posługuje się terminami "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich", nie definiując ich jednak, ale odsyłając w tym zakresie do odrębnych przepisów. Odrębnymi przepisami, o których mowa są niewątpliwie - przede wszystkim - przepisy Prawa autorskiego. W myśl art. 1 ust. 1 Prawa autorskiego, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Należy jednak zauważyć, że w odniesieniu do szczególnego zakresu pracy wykonywanej przez nauczycieli akademickich, ustawodawca dokonał dodatkowego określenia zakresu działalność twórczej. Z dniem 31 sierpnia 2018 r., do polskiego porządku prawnego został wprowadzony art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym. Zgodnie z tym przepisem wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 Prawa autorskiego. Zdaniem Uczelni, zamiarem ustawodawcy wprowadzającego art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym, było przypisanie wszystkim obowiązkom nauczyciela akademickiego przymiotu pracy twórczej, korzystającej zatem z ochrony prawno-autorskiej (na co wskazuje zawarte w analizowanym przepisie odwołanie do konkretnej jednostki redakcyjnej Prawa autorskiego). W efekcie pełne wynagrodzenie zasadnicze nauczyciela akademickiego należy uznać za przejaw korzystania przez nauczyciela akademickiego z praw autorskich.

Jednocześnie, mając na uwadze zakres obowiązków nauczyciela akademickiego określonych w przytoczonych w stanie faktycznym niniejszego wniosku przepisach Prawa o szkolnictwie wyższym, według Wnioskodawcy należy stwierdzić, ze przychody te mieszczą się w zakresie określonym art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o p.d.o.f.

W rezultacie, do całości przychodu powstającego z tytułu uzyskania przez nauczyciela akademickiego analizowanego wynagrodzenia Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych powinien zastosować koszty uzyskania przychodów w wysokości wynikającej z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o p.d.o.f. Ze względu jednak na treść art. 22 ust. 9a ustawy o p.d.o.f. koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o p.d.o.f. w roku podatkowym łącznie nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 tej ustawy (art. 22 ust. 9a ustawy o p.d.o.f.).

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione powyżej poglądy są zgodne ze stanowiskiem przedstawionym przez Ministra Finansów w piśmie z dnia 15 lutego 2019 r. Nr DD3.8223.31.2019, adresowanym do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. W dokumencie tym stwierdzono, że: "(...) przepisy ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w szczególności art. 115 (obowiązki nauczyciela akademickiego), art. 116 ust. 7 (twórczy, indywidualny charakter całości pracy nauczyciela akademickiego) oraz art. 128 ust. 1 (ocena pracy nauczyciela akademickiego w obszarze prawa autorskiego) są wystarczające do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT. do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego."

Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych dotychczas przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

* z dnia 18 marca 2019 r., Nr 0113-KDIPT3.4011 561.2018.4.k.k.,

* z dnia 27 marca 2019 r., Nr 0114-KDIP3-3.4011.599.2018.1.JK2,

* z dnia 5 kwietnia 2019 r., Nr 0115-KDIT2-1.4011.11.2019.2.DW.

Ad. 2)

Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim do kwot dodatków do wynagrodzenia zasadniczego (tj. dodatku za staż pracy, dodatku funkcyjnego, z zastrzeżeniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy o p.d.o.f.

Jak wskazano powyżej, przychody nauczyciela akademickiego będące wynagrodzeniem za wykonywanie jego obowiązków należy uznać za przejaw korzystania z praw autorskich. Zakres obowiązków nauczyciela akademickiego wynika z przepisów Prawa o szkolnictwie wyższym. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego niniejszego wniosku, obowiązki nauczyciela akademickiego obejmują w szczególności prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów, ale także uczestniczenie w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni, stałe podnoszenie kompetencji zawodowych, czy wykonywanie innych obowiązków szczegółowo ustalonych przez rektora Uczelni. Z Prawa o szkolnictwie wyższym jasno wynika, że wszystkie wymienione rodzaje zadań na równi stanowią elementy obowiązków nauczyciela akademickiego. Do wszystkich tych obowiązków zastosowanie ma zatem art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym, przyznając wykonywaniu wszystkich (bez ich zróżnicowania) obowiązków nauczyciela akademickiego przymiot działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Z tytułu wykonywania obowiązków, nauczyciel akademicki otrzymuje wynagrodzenie. Wynagrodzenie to obejmuje szereg składników, a nie tylko wynagrodzenie zasadnicze. Z art. 136 Prawa o szkolnictwie wyższym wynika, że poza wynagrodzeniem zasadniczym wynagrodzenie pracownika uczelni publicznej składa się z dodatku za staż pracy, ale może obejmować również dodatek funkcyjny, dodatek zadaniowy. Skoro zatem nauczyciel akademicki jest uprawniony do otrzymywania dodatków z tytułu wykonywania swoich obowiązków, które z mocy art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym zostały w całości uznane za działalność twórczą, to do dodatków tych Uczelnia powinna stosować 50% koszty uzyskania przychodu, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o p.d.o.f.

Wnioskodawca wskazał, że stanowisko to znajduje potwierdzenie w cytowanym w odpowiedzi na pytanie Nr 1 fragmencie pisma Ministra Finansów z dnia 15 lutego 2019 r., Nr DD3.8223.31.2019, przedstawiony w nim pogląd wprost dotyczy bowiem "całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego", a nie tylko jakiejś jego części (niektórych jego elementów). Wnioskodawca wskazał, że pogląd ten potwierdzają również przywołane w odpowiedzi na pytanie Nr 1 interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W szczególności w interpretacji z dnia 27 marca 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.599.2018.1.JK2, potwierdzono prawidłowość stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% do dodatków funkcyjnych oraz za staż pracy. Natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2019 r., Nr 0115-KDIT2-1.4011.11.2019.2.DW, potwierdzono prawidłowość stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% do dodatków funkcyjnych oraz za staż pracy, dodatku zadaniowego, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe lub godziny nadliczbowe i innych dodatków.

Ad. 3)

Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim do wypłacanych mu wynagrodzenia za pracę w godzinach ponadwymiarowych, dodatkowego wynagrodzenia za pełnienie funkcji promotora, wydanie opinii w sprawie nadania stopnia naukowego, za pracę w komisjach rekrutacyjnych, nagród (rocznych, z okazji święta Uczelni, nagród ministra), z zastrzeżeniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy o p.d.o.f.

Uprawnienie do uzyskiwania przez nauczycieli akademickich nagród, których dotyczy niniejsze pytanie, według Wnioskodawcy wynika również z przepisów Prawa o szkolnictwie wyższym. Zgodnie z art. 141 Prawa o szkolnictwie wyższym, nauczycielom akademickim przysługuje prawo do nagród jubileuszowych, zgodnie z art. 143 - dodatkowe wynagrodzenie roczne. Nauczycielom akademickim mogą również przysługiwać inne nagrody (np. nagroda rektora - art. 145 Prawa o szkolnictwie wyższym). Podstawą przyznania tych nagród jest zatem niewątpliwie istnienie stosunku pracy pomiędzy nauczycielem akademickim a uczelnią. Nagrody te są zatem przyznawane w związku z wykonywaniem przez nauczyciela akademickiego jego określonych ustawowo obowiązków. Z tego powodu, również do nich, odnieść należy regulację wynikającą z art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym. W efekcie również do tych przychodów nauczycieli akademickich Wnioskodawca jest obowiązana stosować 50% koszty uzyskania przychodu, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o p.d.o.f.

Ad. 4)

Przyjmując poczynione już ustalenia, że całość wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowi wynagrodzenie za indywidualną działalność o charakterze twórczym, a co miesiąc wypłacane są w istocie zaliczki na poczet umówionego wynagrodzenia autorskiego, przyjąć należy, że i wynagrodzenie za okres usprawiedliwionej nieobecności w pracy stanowi wynagrodzenie ze stosunku pracy, a co za tym idzie wynagrodzenie za indywidualną pracę o charakterze twórczym. Wynagrodzenie za czas urlopu, czy tez wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy jest również wynagrodzeniem ze stosunku pracy. Ten sam wniosek dotyczy ekwiwalentów za niewykorzystany urlop wypoczynkowy. Nauczyciel akademicki - w świetle art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym, wykonując swoje obowiązki wykonuje działalność twórczą o indywidualnym charakterze. Warunkiem i przyczyną przyznania nauczycielowi akademickiemu wynagrodzenia za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy, jest zatem uprzednie wykonywanie przez niego, w ramach stosunku pracy, działalności twórczej. Skoro tak, to uzyskiwane przez nauczyciela akademickiego wynagrodzenie za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy jest przejawem czerpania przez niego korzyści z tej - wykonywanej uprzednio - działalności twórczej. Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że również w odniesieniu do tego rodzaju wynagrodzeń zastosowanie będą miały koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskiwanego przychodu, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o p.d.o.f.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 marca 2019 r. Nr O114-KDIP3-3.4011.599.2018.1. JK2, w której uznano za prawidłowe stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzeń za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy, w tym z tytułu urlopu wypoczynkowego, urlopu na podratowanie zdrowia i zwolnienia lekarskiego.

Ad. 5)

Idąc za założeniem poczynionym przez ustawodawcę w art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym, wykonywanie wszystkich obowiązków nauczyciela z art. 115 Prawa o szkolnictwie wyższym stanowi indywidualną działalność o charakterze twórczym, a więc nauczyciel nie prowadzi innego typu działalności, która by działalnością twórczą nie była. W związku z tym całość otrzymywanego przez nauczyciela akademickiego wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie za wspomnianą działalność twórczą. W efekcie powyższych rozważań wypłacone comiesięczne wynagrodzenie nauczyciela akademickiego stanowi przychód, o którym mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f., a jak już wcześniej wskazano przychód z działalności, o której mowa w art. 22 ust. 9b pkt 8 u.p.d.o.f.

Ad. 6)

Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% nieobjętego zwolnieniem z opodatkowania przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim z tytułu zwrotu kosztów przejazdów oraz podróży podejmowanych w celach służbowych (zwroty kosztów podróży służbowych), z zastrzeżeniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy o p.d.o.f. Wykonywanie przez nauczycieli akademickich ich obowiązków, jak wskazał Wnioskodawca, wymaga niekiedy odbywania przejazdów lokalnych lub podróży służbowych. Nauczyciele akademiccy, którzy są pracownikami Uczelni, uzyskują od Wnioskodawcy zwrot ponoszonych przez siebie w takich przypadkach wydatków. W tej części, w której wartości dokonywanych przez Uczelnię zwrotów przekraczają określone w ustawie o p.d.o.f. limity zwolnień z opodatkowania wartość dokonywanych przez Uczelnię zwrotów stanowi przychód pracownika. Przychód ten jest niewątpliwie bezpośrednio związany z wykonywaniem przez pracownika obowiązków nauczyciela akademickiego określonych zgodnie z przytoczonymi w stanie faktycznym niniejszego wniosku przepisami Prawa o szkolnictwie wyższym. Z tego powodu, również do nich odnieść należy regulację wynikającą z art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym. W efekcie również do tych przychodów nauczycieli akademickich Wnioskodawca jest obowiązany stosować 50% koszty uzyskania przychodu, na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o p.d.o.f.

Ad. 7)

Zastosowanie przez Uczelnię, jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu w stosunku do przychodów uzyskiwanych przez nauczycieli akademickich nie wymaga prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji lub też wyceny efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze (utworów).

Jak wynika z art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym, całokształt obowiązków nauczyciela akademickiego jest uważany za działalność twórczą. W odniesieniu do wykonywania obowiązków nauczyciela akademickiego nie zachodzi zatem potrzeba, ani nawet możliwość różnicowania wykonywanej przez nauczyciela akademickiego pracy, na tę która ma twórczy charakter i która charakteru takiego jest pozbawiona. Wobec tego prowadzenie ewidencji utworów powstających w ramach wykonywania przez nauczyciela akademickiego Jego obowiązków, czy też inna forma dokumentowania takich utworów (np. dokonywanie ich formalnego odbioru przez Uczelnię) nie jest warunkiem stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Nie jest również konieczne dokonywanie wyceny poszczególnych utworów. Przedstawione powyżej poglądy, według Wnioskodawcy, są zgodne ze stanowiskiem przedstawionym przez Ministra Finansów w piśmie z dnia 15 lutego 2019 r., Nr DD3.8223.31.2019, adresowanym do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. W dokumencie tym stwierdzono, że do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego mają zastosowanie koszty uzyskania przychodów określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy p.d.o.f. W piśmie tym słusznie zwrócono również uwagę na fakt, że zgodnie z art. 128 ust. 1 Prawa o szkolnictwie wyższym wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego podlega okresowej ocenie, w szczególności w zakresie przestrzegania przepisów o prawie autorskim, własności przemysłowej. Należy zatem przyjąć, że również w tym zakresie pozycja prawna nauczycieli akademickich jest ukształtowana odmiennie niż w odniesieniu do pozostałych pracowników.

Przedstawione powyżej stanowisko, jak wskazał Wnioskodawca, znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych dotychczas przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

* z dnia 18 marca 2019 r., Nr 0113-KDIPT3.4011.561.2018.4.k.k.,

* z dnia 27 marca 2019 r., Nr 0114-KDIP3-3.4011.599.2018.1.JK2,

* z dnia 5 kwietnia 2019 r., Nr 0115-KDIT2-1.4011.11.2019.2.DW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi, w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku, koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r. poz. 1291) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b, które weszły w życie z dniem 19 lipca 2018 r. i mają zastosowanie od dnia 1 stycznia 2018 r.

Następnie, ustawą z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1669) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które weszły w życie z dniem 1 października 2018 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 9b, który został zmieniony ww. ustawami, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

Powyższa regulacja tworzy zamknięty katalog działalności twórczych, do których można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 22 ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231).

Ustawa podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych, jak np. "utwór", natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności - jak stanowi ust. 2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast, z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy, wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Należy zatem podkreślić, że mimo zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej podniesienia o 100% limitu stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów (do 85.528 zł rocznie) oraz wskazania dziedzin o charakterze twórczym objętych 50% kosztami, zmianie nie uległa jednak generalna zasada, że 50% koszty mogą być stosowane wyłącznie do przychodów autorów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Tym samym, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

* praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

* pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

* przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym prowadzonej działalności naukowo-dydaktycznej, a także prowadzonej na uczelni działalności dydaktycznej.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest publiczną uczelnią akademicką w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca poprzez swoich nauczycieli akademickich prowadzi w ramach własnej działalności statutowej działalność dydaktyczną, szkoleniową, naukową, badawczą, badawczo-rozwojową, naukowo-dydaktyczną. Wnioskodawca zatrudnia - na podstawie umów o pracę oraz stosunku służbowego - nauczycieli akademickich. Zgodnie z art. 11 ust. 1 Prawa o szkolnictwie wyższym do ustawowych zadań uczelni należy: prowadzenie kształcenia na studiach, prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia, prowadzenia działalności naukowej, świadczenia usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki, prowadzenie kształcenia doktorantów, kształcenie i promowanie kadr uczelni. Działalność naukowa oraz rozwojowa zdefiniowane zostały w art. 4 Prawa o szkolnictwie wyższym i prowadzone są w szczególności poprzez prace badawcze i prace rozwojowe. Kształcenie studentów odbywa się na studiach wyższych - studiach pierwszego stopnia i studiach drugiego stopnia, kształcenie kadr naukowych odbywa się w szczególności na studiach doktoranckich. Kształcenie kadry na potrzeby Sił Zbrojnych realizowane jest w ramach kursów szkoleniowych. Kształcenie we wszystkich jego formach realizowane jest przez prowadzone w ramach danego systemu kształcenia zajęcia dydaktyczne organizowane przez Wnioskodawcę. Zajęcia dydaktyczne oraz działalność naukowa prowadzone są przez osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje naukowe lub zawodowe zatrudnione u Wnioskodawcy na podstawie umów o pracę, umów cywilnoprawnych. Wnioskodawca - jako pracodawca - wypłaca nauczycielom akademickim będącym jej pracownikami wynagrodzenia za pracę, a także inne świadczenia mające swoje źródło w stosunku pracy. Z tego powodu Wnioskodawca jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie umów o pracę, kontraktów Wnioskodawca zatrudnia nauczycieli akademickich (grupa zawodowa), o których mowa w art. 114 Prawa o szkolnictwie wyższym, którzy zatrudnieni są jako pracownicy:

Nauczyciele akademiccy mają powierzone ustawowo zadania określone w art. 115 ust. 1 i 2 Prawa o szkolnictwie wyższym, do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

Utwory dydaktyczne wykonywane w ramach stosunku pracy wykorzystywane są przez nauczycieli akademickich do prowadzenia przez nich zajęć dydaktycznych w oparciu o autorskie metody dydaktyczne i indywidualny dobór treści i sposobu ich prezentacji dostosowany do prowadzonych zajęć i grupy odbiorców. Utwory dydaktyczne objęte są dyspozycją art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej zwaną upapp), a więc z mocy prawa stają się własnością Wnioskodawcy.

W związku z tworzeniem w ramach stosunku pracy utworów w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych (w kontekście art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym) zatrudnieni do ich wykonywania nauczyciele akademiccy są twórcami w rozumieniu przepisów o prawie autorskimi prawach pokrewnych - w rozumieniu art. 8 upapp.

Z tytułu wykonywania na podstawie art. 116 ust. 7 Prawo o szkolnictwie wyższym przez nauczycieli akademickich - twórców, indywidualnej pracy o charakterze twórczym wypłacane będzie im wynagrodzenie określone w umowie o pracę, przez co rozumie się 100% wynagrodzenia nauczyciela akademickiego wraz ze wszystkimi składnikami (czyli pełne wynagrodzenie), w tym z dodatkiem za staż pracy i dodatkiem funkcyjnym. Jako wynagrodzenie, o którym mowa wyżej traktowane będą także, wynagrodzenie za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy, w tym z tytułu urlopu wypoczynkowego (art. 129 Prawa o szkolnictwie wyższym), urlopu na podratowanie zdrowia (art. 131 Prawa o szkolnictwie wyższym) i zwolnienia lekarskiego.

Ponadto zgodnie z przepisami nauczyciele akademiccy zatrudnieni przez uczelnię uzyskują przychody z następujących tytułów, tj.:

* wynagrodzenie za pracę w godzinach ponadwymiarowych;

* dodatkowe wynagrodzenie za pełnienie funkcji promotora, wydanie opinii w sprawie nadania stopnia naukowego, za pracę w komisjach rekrutacyjnych;

* innego rodzaju dodatki do wynagrodzenia (m.in.: dodatek z zewnętrznych źródeł finansowania, za sprawowanie opieki nad praktykantami);

* dodatkowe wynagrodzenie roczne;

* nagrody (np. roczne, z okazji święta Uczelni, nagrody ministra);

* wynagrodzenia za czas usprawiedliwionych nieobecności w pracy (za czas urlopów, choroby);

* wypłacane przez Uczelnię jako zakład pracy zasiłki z ubezpieczenia społecznego;

* ekwiwalenty za niewykorzystane urlopy wypoczynkowe;

Wyżej wymienione przychody również wpisują się w art. 116 ust. 7 Prawo o szkolnictwie wyższym w związku z tworzeniem w ramach stosunku pracy utworów w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z powyższej regulacji zdaje się wynikać, że pracownik i pracodawca nie musi prowadzić ewidencji przejawów (efektów) działalności twórczej, skoro na zasadzie art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym wykonywanie całości obowiązków nauczyciela akademickiego określonych w art. 115 Prawa o szkolnictwie wyższym stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze.

Pracownik nie musi również oświadczać o jakiej wartości utwory planuje w danym roku stworzyć (skoro całość wynagrodzenia wypłacana jest za wykonywanie działalności twórczej o indywidualnym charakterze), ani nie musi składać po zakończeniu roku podatkowego ewidencji prac twórczych (utworów) i wydawać ich pracodawcy.

Nie planuje się także rozliczania wartości stworzonych utworów po zakończeniu roku podatkowego, jako, że całość wynagrodzenia będzie miała charakter wynagradzania za pracę twórczą.

W związku z powyższym, a w szczególności w związku z art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym, Wnioskodawca zamierza stosować do wypłacanych wynagrodzeń i pozostałych przychodów ze stosunku pracy nauczyciela akademickiego oraz stosunku służbowego, koszty uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 w związku z ust. 9b pkt 2 u.p.d.o.f. - tj. 50% uzyskanego przychodu pomniejszonego o należne składki na ubezpieczenia wymienione w tym przepisie. Koszty te zamierza stosować do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego, a więc wszystkich jego składników wymienionych w art. 136 Prawa o szkolnictwie wyższym, w tym dodatku za staż pracy i dodatku funkcyjnego.

Ponadto - 50% koszty uzyskania przychodu zamierza stosować także do wynagrodzenia za okresy usprawiedliwionej nieobecności, w tym urlop wypoczynkowy, urlop na podratowanie zdrowia, orzeczone okresy niezdolności do pracy oraz pozostałe przychody pobierane przez nauczyciela akademickiego, tj.:

* dodatkowego wynagrodzenia za pełnienie funkcji promotora, wydania opinii w sprawie nadania stopnia naukowego, za pracę w komisjach rekrutacyjnych;

* innego rodzaju dodatki do wynagrodzenia (za sprawowanie opieki nad praktykantami);

* dodatkowego wynagrodzenia rocznego;

* nagrody (np. roczne, jubileuszowe, z okazji święta Uczelni, nagrody ministra);

* odprawy (emerytalna, w związku z redukcją etatów, rentowa);

* zwroty kosztów przejazdów oraz podróży podejmowanych w celach służbowych, przy czym zwroty te mogą być dokonywane przez Uczelnię także w wysokości przekraczającej limity uprawniające do stosowania zwolnień określonych w ustawie o p.d.o.f.;

* wynagrodzenia za czas usprawiedliwionych nieobecności w pracy (za czas urlopów, choroby);

* wypłacane przez Uczelnię jako zakład pracy zasiłki z ubezpieczenia społecznego;

* ekwiwalenty za niewykorzystane urlopy wypoczynkowe;

* świadczenia z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, przy czym świadczenia te mogą nie być objęte zwolnieniami określonymi w ustawie o p.d.o.f. ze względu na ich charakter lub wartość.

Zgodnie z art. 116 ust. 7 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668, z późn. zm.), która weszła w życie w dniu 31 sierpnia 2018 r., wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 i 1293). Oznacza to, że prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego może mieć zastosowanie do przychodów uzyskanych od tego dnia.

Z postanowień ww. regulacji wynika, że wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Powyższy przepis literalnie wskazuje, że praca nauczyciela akademickiego ma twórczy, indywidualny charakter, a ustawowy zakres obowiązków nauczycieli akademickich wymaga podejmowania we wszystkich obszarach aktywności zawodowej (całość wykonywanych obowiązków nauczyciela akademickiego) działalności twórczej (utwór) w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zakresem podmiotowym powyższej regulacji objęto wszystkich nauczycieli akademickich.

Nauczyciele akademiccy, zgodnie z art. 114 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, są zatrudniani w grupach pracowników:

Zgodnie z art. 115 ust. 1 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

Jednocześnie, zgodnie z art. 115 ust. 2 ww. ustawy, nauczyciel akademicki jest również obowiązany do uczestniczenia w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni oraz stałego podnoszenia kompetencji zawodowych.

Jak wynika z art. 116 ust. 5 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, szczegółowy zakres obowiązków nauczyciela akademickiego ustala rektor.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy: nauczyciel akademicki, z wyjątkiem rektora, podlega ocenie okresowej, w szczególności w zakresie wykonywania obowiązków, o których mowa w art. 115, oraz przestrzegania przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a także o własności przemysłowej. Ocena okresowa może być pozytywna albo negatywna.

W przepisach ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, określono także składniki wynagrodzenia nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem uczelni publicznej. Zgodnie z art. 136 ust. 1 przywołanej ustawy wynagrodzenie pracownika uczelni publicznej składa się z:

1. wynagrodzenia zasadniczego,

2. dodatku za staż pracy, - które stanowią stałe składniki wynagrodzenia.

Zgodnie natomiast z art. 136 ust. 2 ww. ustawy, pracownik uczelni publicznej może otrzymywać:

6. inne dodatki, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie wynagradzania - które stanowią zmienne składniki wynagrodzenia.

W myśl art. 138 ust. 1 ww. ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, dodatek za staż pracy przysługuje w wysokości 1% wynagrodzenia zasadniczego za każdy rok zatrudnienia. Dodatek jest wypłacany w okresach miesięcznych, poczynając od czwartego roku zatrudnienia, z tym że wysokość tego dodatku nie może przekroczyć 20% wynagrodzenia zasadniczego.

Dodatek funkcyjny przysługuje z tytułu kierowania zespołem, w skład którego wchodzi nie mniej niż 5 osób, w tym osoba kierująca. Wysokość dodatku funkcyjnego nie może przekroczyć 67% wynagrodzenia profesora i jest uzależniona od liczby członków zespołu oraz stopnia złożoności zadań (art. 138 ust. 2 ww. ustawy).

Natomiast, w myśl art. 138 ust. 3 ww. ustawy, dodatek zadaniowy może być przyznany z tytułu czasowego zwiększenia obowiązków służbowych lub czasowego powierzenia dodatkowych zadań albo ze względu na charakter pracy lub warunki jej wykonywania. Wysokość dodatku zadaniowego nie może przekroczyć 80% sumy wynagrodzenia zasadniczego i dodatku funkcyjnego pracownika.

Z kolei, art. 138 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że dodatek funkcyjny i dodatek zadaniowy przysługuje w czasie usprawiedliwionej nieobecności w pracy, nie dłużej jednak niż przez okres 3 miesięcy.

Podkreślić należy, że wynagrodzenie, o którym mowa w art. 136 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 i 2, jest wypłacane nauczycielowi akademickiemu miesięcznie z góry. Prawo to wygasa z ostatnim dniem miesiąca, w którym ustał stosunek pracy, z tym że pracownik zachowuje wypłacone za ten miesiąc wynagrodzenie (art. 139 ww. ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Jak wynika z art. 141 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, nauczycielom akademickim przysługuje również prawo do nagród jubileuszowych, a na podstawie art. 143 tej ustawy także dodatkowe wynagrodzenie roczne. Nauczycielom akademickim mogą ponadto przysługiwać inne nagrody (np. nagroda rektora - art. 145 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 143 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: pracownikowi uczelni publicznej przysługuje dodatkowe wynagrodzenie roczne na zasadach określonych w przepisach o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym pracowników jednostek sfery budżetowej.

Stosownie natomiast do art. 362 ww. ustawy, za znaczące osiągnięcia w zakresie działalności naukowej, dydaktycznej, wdrożeniowej lub organizacyjnej albo za całokształt dorobku minister może przyznać nagrodę. Do przyznawania nagród nie stosuje się przepisów k.p.a.

Nauczyciele akademiccy oraz pracownicy niebędący nauczycielami akademickimi mogą otrzymać za osiągnięcia w pracy zawodowej nagrody rektora (art. 145 ust. 1 tej ustawy).

Na podstawie art. 146 ust. 1 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przyznaje nauczycielom akademickim przechodzącym na emeryturę albo rentę z tytułu niezdolności do pracy prawo do jednorazowej odprawy w uczelni stanowiącej ich podstawowe miejsce pracy, w wysokości 300% wynagrodzenia zasadniczego otrzymanego za ostatni pełny miesiąc zatrudnienia.

Zgodnie z art. 129 ust. 1 ww. ustawy: nauczycielowi akademickiemu przysługuje prawo do urlopu wypoczynkowego w wymiarze 36 dni roboczych w roku.

W przypadku niewykorzystania urlopu wypoczynkowego z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy, nauczycielowi akademickiemu przysługuje ekwiwalent pieniężny za okres niewykorzystanego urlopu (art. 129 ust. 2 ww. ustawy).

Na podstawie art. 130 ww. ustawy: rektor może udzielić nauczycielowi akademickiemu:

W myśl art. 131 ww. ustawy: nauczycielowi akademickiemu, który nie ukończył 65 roku życia, zatrudnionemu w pełnym wymiarze czasu pracy, po co najmniej 10 latach zatrudnienia w uczelni przysługuje prawo do płatnego urlopu dla poratowania zdrowia.

Stosownie do art. 135 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy: nauczycielowi akademickiemu przysługuje w okresie urlopu wypoczynkowego wynagrodzenie, jakie otrzymywałby, gdyby w tym czasie pracował. Zmienne składniki wynagrodzenia są obliczane na podstawie jego średniego wynagrodzenia z okresu 12 miesięcy poprzedzających miesiąc rozpoczęcia urlopu. Jeżeli zatrudnienie trwało krócej, średnie wynagrodzenie oblicza się z całego okresu zatrudnienia z uwzględnieniem stawek wynagrodzenia obowiązujących na dzień rozpoczęcia urlopu. Wynagrodzenie za czas płatnych urlopów, o których mowa w art. 130 i art. 131 ust. 1, oblicza się jak wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy.

Wobec powyższego należy uznać, że wszystkie składniki wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowią podstawę do uznania ich jako element wynagrodzenia za pracę twórczą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym, na gruncie art. 116 ust. 7 ww. ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, całość obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa, należy uznać, że całość obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego w ramach stosunku pracy stanowi pracę o charakterze twórczym, a z uwagi na ten charakter - całość jego wynagrodzenia (tj. wszystkie jego składniki) uzyskiwanego z tytułu realizacji ww. obowiązków jest wynagrodzeniem za pracę o charakterze twórczym, bez konieczności dokumentowania faktu powstania utworów realizowanych w ramach stosunku pracy.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca jako płatnik, obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych do całości wynagrodzenia (tj. wszystkich jego składników) będzie mógł zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a ustawy, bez konieczności prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze (utworów). Jak wynika bowiem z art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym, całokształt obowiązków nauczyciela akademickiego jest uważany za działalność twórczą. W odniesieniu do wykonywania obowiązków nauczyciela akademickiego nie zachodzi zatem potrzeba ani nawet możliwość różnicowania wykonywanej przez nauczyciela akademickiego pracy na tę, która ma twórczy charakter i tę, która takiego charakteru jest pozbawiona. Wobec tego prowadzenie ewidencji utworów powstających w ramach wykonywania przez nauczyciela akademickiego jego obowiązków, czy też inna forma dokumentowania takich utworów nie jest warunkiem stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Nie jest również konieczne dokonywanie wyceny poszczególnych utworów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, że przedmiotu niniejszej interpretacji nie stanowi ocena w kwestii uznania efektów pracy za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której: ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wyjaśnić należy, że interpretacje organów podatkowych wydawane są w indywidualnych sprawach podatników na podstawie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez podatnika. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany przy dokonywaniu oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wyjaśnić należy, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.