0114-KDIP3-3.4011.322.2019.2.PP - Opodatkowanie emerytury otrzymywanej z Bułgarii.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2019 r. (data wpływu 24 lipca 2019 r.) uzupełniony pismem z dnia 11 września 2019 r. (data nadania 11 września 2019 r., data wpływu 17 września 2019 r.) na wezwanie z dnia 28 sierpnia 2019 r. (data nadania 28 sierpnia 2019 r., data odbioru 9 września 2019 r.) Nr 0114-KDIP3-3.4011.322.2019.1.PP o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z Bułgarii - jest prawidłowe.

W dniu 24 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z Bułgarii.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 28 sierpnia 2019 r. (data nadania 28 sierpnia 2019 r., data doręczenia 9 września 2019 r.) Nr 0114-KDIP3-3.4011.322.2019.1.PP wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku.

Pismem z dnia 11 września 2019 r. (data nadania 11 września 2019 r., data wpływu 17 września 2019 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą posiadającą podwójne obywatelstwo (polskie i bułgarskie). W związku z tym Wnioskodawczyni ma miejsce zamieszkania, tak w Polsce jak i w Bułgarii. Ponieważ w Bułgarii od dziesięciu lat Wnioskodawczyni otrzymuje częściową, tamtejszą emeryturę, to rozliczając swoje podatki w Polsce Wnioskodawczyni doliczała ją do swojego polskiego PIT. Wątpliwości Wnioskodawczyni, co do takiej procedury wzbudził artykuł Leszka Kostrzewskiego pt. "...", zamieszczony w Gazecie... z 24 czerwca 2019 r., s. 10. Po uważnym przestudiowaniu umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Bułgarii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 11 kwietnia 1994 r. (Dz. U. Nr 137, poz. 679), Wnioskodawczyni znalazła w niej artykuły nr 4, 18, 19, które, zdaniem Wnioskodawczyni, jednoznacznie przesądzają, że nie powinna doliczać do swoich polskich dochodów, swojej częściowej bułgarskiej emerytury.

I tak art. 18 zawiera stwierdzenie, że emerytury podlegają opodatkowaniu tylko w Państwie, w którym są wypłacane. Natomiast art. 19 dodaje, że taka osoba musi być obywatelem tego Państwa i posiadać w nim miejsce zamieszkania. Dokumentem potwierdzającym, że Wnioskodawczyni spełniła warunek jest Jej bułgarski dowód osobisty o bezterminowej ważności. Dopuszcza taką sytuację art. 4 ust. 2 lit. b cytowanej wyżej Umowy. Tak więc mając stałe miejsce zamieszkania w obu krajach Wnioskodawczyni uważa, że silniejsze powiązania osobiste są związane z Polską i tutaj wspólnie z mężem rozlicza swoje podatki, prawdopodobnie co roku nadpłacając należną fiskusowi sumę.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że częściową emeryturę z Bułgarii otrzymuje od 2010 r. i w Polsce zawsze była ona doliczana do Jej rocznych zeznań podatkowych - jednocześnie Wnioskodawczyni zdaje sobie sprawę, że obowiązuje okres przedawnienia rozliczeń, dlatego Jej wniosek może dotyczyć tylko ostatnich lat przewidzianych prawem. W okresie będącym przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni cały czas mieszkała w Polsce, bo od 1999 r. ma obywatelstwo polskie, a wcześniej od 1971 r. posiadała kartę stałego pobytu - Wnioskodawczyni ma też obywatelstwo bułgarskie od urodzenia i posiada w Bułgarii lokal mieszkalny, w którym jest zameldowana. Wnioskodawczyni jest w Bułgarii traktowana jako rezydent podatkowy, ale nie wykazuje tam dochodów uzyskiwanych w Polsce z pracy, a teraz polskiej emerytury. Ośrodek interesów osobistych Wnioskodawczyni (mąż i dzieci) i gospodarczych znajduje się w Polsce. W okresie dotyczącym zapytania Wnioskodawczyni przebywała w Polsce, jednak każdego roku jeździła na wakacje do Bułgarii. Wnioskodawczyni nigdy w Bułgarii nie pracowała w sektorze prywatnym. Otrzymywana przez Wnioskodawczynię emerytura jest wypłacana w ramach systemu ubezpieczeń socjalnych Bułgarii. Częściowa emerytura jest wypłacana w Bułgarii za okres wcześniej tam przepracowany - 12 lat w państwowej instytucji. Wnioskodawczyni nigdy nie pełniła funkcji publicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz własne stanowisko Wnioskodawczyni, tut. Organ przyjął, że intencją Wnioskodawczyni było uzyskanie odpowiedzi na następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni ma obowiązek doliczać, rozliczając dochody osiągnięte w Polsce, emeryturę otrzymywaną z Bułgarii oraz czy ma prawo do zwrotu nadpłaconego podatku za okres nieobjęty przedawnieniem?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ponieważ jest osobą spełniającą warunki przewidziane w Umowie między Rzeczpospolitą Polską, a Republiką Bułgarii z dnia 1 kwietnia 1994 r., Wnioskodawczyni prosi o wydanie interpretacji jednoznacznie określającej, że nie musi doliczać do polskich dochodów, swojej częściowej bułgarskiej emerytury. Wnioskodawczyni sądzi, że w takiej sytuacji możliwe będzie zwrócenie na Jej konto bankowe nadpłaconych sum, za okres nie objęty przedawnieniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, przepis art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem stosownych postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni od 2010 r. otrzymuje częściową emeryturę z Bułgarii. Wnioskodawczyni dotychczas doliczała otrzymywaną emeryturę do polskiego PIT. Wnioskodawczyni posiada podwójne obywatelstwo: polskie i bułgarskie. Wnioskodawczyni w okresie będącym przedmiotem zapytania cały czas mieszkała w Polsce, ponieważ od 1999 r. ma podwójne obywatelstwo, a wcześniej od 1971 r. posiadała kartę stałego pobytu. Wnioskodawczyni ma też od urodzenia obywatelstwo bułgarskie oraz posiada lokal mieszkalny położony w Bułgarii, w którym jest zameldowana. Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że otrzymuje emeryturę z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Bułgarii. Wnioskodawczyni posiada ośrodek interesów osobistych i gospodarczych w Polsce. Wnioskodawczyni nigdy nie pełniła funkcji publicznych.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania w Polsce i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlega obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy powinna doliczać do swoich dochodów uzyskanych w Polsce, emeryturę otrzymywaną z Bułgarii.

W rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdzie umowa z dnia 11 kwietnia 1994 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Bułgarii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1995 r. Nr 137, poz. 679).

W myśl art. 18 ust. 1 umowy z uwzględnieniem postanowień artykułu 19 ustęp 2, emerytury i inne podobne świadczenia, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu wcześniejszej pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie natomiast do art. 18 ust. 2 ww. umowy polsko - bułgarskiej z uwzględnieniem postanowień ustępu 1, emerytury i inne świadczenia, wypłacane w ramach systemu ubezpieczeń socjalnych Umawiającego się Państwa, jego jednostki terytorialnej lub władzy lokalnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Jakakolwiek emerytura, wypłacana przez Umawiające się Państwo, jego jednostkę terytorialną lub władzę lokalną albo z funduszy utworzonych przez to Państwo, jego jednostkę terytorialną lub władzę lokalną osobie fizycznej z tytułu usług świadczonych na rzecz tego Państwa, jego jednostki terytorialnej lub władzy lokalnej, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Jednakże taka emerytura podlega opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli osoba fizyczna jest obywatelem tego Państwa i posiada w nim miejsce zamieszkania (art. 19 ust. 2 ww. Umowy).

Mając na uwadze powyższe, dochody uzyskane przez Wnioskodawczynię - mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, z tytułu emerytury wypłacanej z bułgarskiego systemu ubezpieczeń socjalnych, stosownie do art. 18 ust. 2 polsko - bułgarskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, podlegają opodatkowaniu jedynie w Bułgarii, a zatem Wnioskodawczyni nie ma obowiązku doliczania otrzymywanej emerytury do dochodów uzyskanych w Polsce.

Odnosząc się natomiast do kwestii zwrotu zapłaconego już podatku w Polsce z tytułu emerytury otrzymywanej z Bułgarii, należy wskazać, że przepisy regulujące zasady uprawniające do skorygowania deklaracji oraz jej wymogi formalne zawarte zostały w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 81 § 1 ww. ustawy jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 81b § 1 ww. ustawy uprawnienie do skorygowania deklaracji:

Korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych. Organ podatkowy zawiadamia pisemnie składającego korektę o jej bezskuteczności (art. 81b § 2 ww. ustawy).

W przypadku, gdy kwota podatku zapłaconego jest wyższa od kwoty podatku należnego do zapłaty za dany rok podatkowy podatnik ma prawo do zwrotu nadpłaconego podatku.

W myśl art. 72 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa za nadpłatę uważa się kwotę:

Zgodnie z art. 73 § 1 ww. ustawy nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem:

Nadpłata powstaje m.in. z dniem złożenia zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego (art. 73 § 2 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).

W myśl art. 75 § 1 ww. ustawy, jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Ponadto z § 2 powyższego przepisu wynika, że uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. Płatnik lub inkasent jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli wpłacony podatek nie został pobrany przez podatnika.

Zgodnie natomiast, z art. 75 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni jest uprawniona do skorygowania swoich zeznań rocznych złożonych w Polsce, które nie uległy przedawnieniu. W przypadku, gdy kwota podatku należnego, wynikająca ze złożonej korekty zeznania będzie niższa od kwoty podatku wynikającego ze złożonego zeznania - różnica ta będzie stanowiła dla Wnioskodawczyni nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.