0114-KDIP3-2.4011.590.2018.1.AK1 - PIT w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłat udziałów członkowskich w spółdzielni.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2018 r. (data wpływu 22 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłat udziałów członkowskich w Spółdzielni - jest prawidłowe.

W dniu 22 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłat udziałów członkowskich w Spółdzielni.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, Spółdzielnia, prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji serów i innych artykułów mleczarskich. Spółdzielnia działa w oparciu o ustawę Prawo spółdzielcze oraz Statut Spółdzielni, zgodnie z którym członkami spółdzielni mogą być m.in. osoby fizyczne, które są pełnoletnie i mają pełną zdolność do czynności prawnych, prowadzą chów bydła, produkcję i dostawę mleka, a także pracownicy Spółdzielni. Członków do Spółdzielni przyjmuje Zarząd na podstawie deklaracji podpisanej przez przystępującego. Deklaracja powinna zawierać jego imię i nazwisko, datę urodzenia, miejsce zamieszkania oraz ilość zadeklarowanych udziałów oraz liczbę krów w gospodarstwie. W formie pisemnej deklaruje się także dalsze udziały, jak i wszelkie zmiany danych zawartych w deklaracji.

Przystępujący do Spółdzielni może w deklaracji lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu złożonym Spółdzielni wskazać osobę, której Spółdzielnia obowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego tytułu nie należy do spadku. Członkowie mają obowiązek zadeklarować i wpłacić udziały oraz wpisowe.

Jeden udział wynosi 3.000,00 zł (trzy tysiące złotych) i co roku udział zwiększony jest o 5% z zaokrągleniem w górę do pełnych dziesiątek złotych. Członek Spółdzielni - pracownik zobowiązany jest zadeklarować i wpłacić co najmniej 1 udział. Członek Spółdzielni - osoba prawna zobowiązany jest zadeklarować i wpłacić 10 udziałów. Członek Spółdzielni - producent mleka zobowiązany jest zadeklarować i wpłacić nie mniej niż jeden udział członkowski, w zależności od ilości mleka dostarczonego do Spółdzielni w roku poprzedzającym, przy czym na każde rozpoczęte 10.000 litrów sprzedanego mleka wymagany jest minimum jeden udział. Każdy z członków Spółdzielni może zadeklarować większą ilość udziałów niż wymaga tego Statut.

Udziały zadeklarowane przez nowo przyjętych członków mogą być wpłacane w jeden z następujących sposobów:

* jednorazowo równocześnie z zapłatą wpisowego,

* ratalnie - maksymalnie w ciągu 10-ciu miesięcy,

* w przypadku producenta i dostawcy mleka - poprzez potrącanie 10% miesięcznej wartości dostarczonego do Spółdzielni mleka,

* w przypadku członka będącego pracownikiem Spółdzielni poprzez potrącenie 10% miesięcznego wynagrodzenia, jeżeli wyrazi na to pisemną zgodę.

W takim samym trybie następuje uzupełnienie ilości wymaganych udziałów obowiązkowych w przypadku zwiększenia ilości dostarczonego do Spółdzielni mleka.

Kilka lat temu pewna osoba (dalej mąż) złożyła deklarację przystąpienia w poczet członków Spółdzielni. W tej deklaracji na wypadek śmierci do wypłaty udziału upoważnił żonę, jako osobę uprawnioną. Uchwałą Zarządu mąż został przyjęty na członka Spółdzielni i wpisany do rejestru, dokonał wpłaty wpisowego w wysokości 500,00 zł oraz zadeklarował 1 udział. W kolejnych latach były również wnoszone udziały, łącznie mąż zgromadził na swoim koncie kilkadziesiąt tysięcy złotych.

W 2018 r. członek Spółdzielni zmarł, a jego żona wystąpiła do Zarządu z podaniem o zwrot udziału po zmarłym mężu, dołączając kserokopię aktu zgonu. Zgodnie z dyspozycją w deklaracji członkowskiej żona jest upoważniona do wypłaty udziału członkowskiego. Udział członkowski, który mąż posiadał w Spółdzielni pochodził z majątku wspólnego, bowiem w małżeństwie panował ustrój wspólnoty majątkowej, który trwał od dnia ślubu do dnia śmierci męża. Żona wspólnie z mężem pracowała w gospodarstwie rolnym, które zajmowało się hodowlą krów i produkcją mleka, które sprzedawane było do Spółdzielni. Spółdzielnia dokonała wypłaty tego udziału żonie, jednak uznała, że powinna jako płatnik potrącić podatek dochodowy wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ostatnim czasie pojawiły się jednak komentarze doktryny prawa podatkowego, a ponadto opublikowana została interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 stycznia 2018 r. Nr 0111-KDIB2-3.4011.271.2017.k.k., które poddały w wątpliwość dotychczasową praktykę i konieczność potrącania podatku dochodowego przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca przy wypłacie tego udziału małżonkowi powinna jako płatnik potrącić podatek dochodowy wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też czynność ta podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie zdaniem Spółdzielni mają zastosowanie przepisy kilku ustaw, w szczególności z art. 3 i art. 16 § 1-3 ustawy - Prawo spółdzielcze, art. 31 § 1 i § 2 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy oraz art. 9 ust. 1 i art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od fizycznych.

Przepisom regulującym stosunki majątkowe między małżonkami zawartymi w Kodeksie rodzinnym i opiekuńczym podlegają prawa majątkowe wynikające z członkostwa w spółdzielni, w szczególności prawo do wkładu, udziału, prawo do części majątku Spółdzielni w razie jej likwidacji, prawo wynikające ze spółdzielczego stosunku pracy. Mogą one należeć do majątku wspólnego małżonków, także gdy związane są z członkostwem jednego małżonka.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, że źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Stosownie do treści art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Według Spółdzielni wypłacone po śmierci męża udziały stanowić będą dla Wnioskodawczyni, jako osoby wyznaczonej do ich odbioru wolą męża (wyrażoną w deklaracji członkowskiej), przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro bowiem małżonkowi przysługiwało prawo do zadeklarowanego udziału (prawo majątkowe) po śmierci udziałowca, to jego realizacja, tj. wypłata należności, stanowi realizację tego prawa majątkowego, a w konsekwencji powstaje przychód z praw majątkowych.

Istotnym jednak jest fakt, że wpłaty środków pieniężnych, dokonywane na nabywane udziały po zmarłym małżonku mogą pochodzić zarówno z majątku wspólnego małżonków, jak i stanowić majątek odrębny zmarłego małżonka. Zależy to od ustroju majątkowego obowiązującego w małżeństwie zmarłego członka Spółdzielni. Jeżeli w małżeństwie członka Spółdzielni panował ustrój wspólności majątkowej, źródłem finansowania udziałów był zatem majątek wspólny małżonków. Jeżeli zaś w małżeństwie członka Spółdzielni panował ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej, to udziały nabywane były z jego majątku osobistego.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni.

Wniesienie wkładu do spółdzielni jest obojętne, tzn. neutralne z perspektywy podatku dochodowego, a zatem zwrot wkładu do majątku danej osoby nie może stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu, gdyż wartość zwracanego wkładu do spółdzielni w każdym przypadku wolna jest od opodatkowania. Innymi słowy, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy znajdzie zastosowanie wówczas, gdy wpłacony wkład zostanie zwrócony do majątku, z którego wcześniej został uiszczony. W takiej sytuacji nie można bowiem uznać, że zwrot wkładu stanowił dla danego podatnika jakiekolwiek przysporzenie, co uzasadnia kierowanie się zasadą neutralności przy ocenie podatkowych skutków wniesienia i zwrotu wkładu do spółdzielni.

Prawo z tytułu wypłaty udziałów po śmierci członka spółdzielni nie należy do spadku, a zatem nie ma w tym zakresie mowy o następstwie prawnym w rozumieniu przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa. Nie stanowi to jednak przeszkody uniemożliwiającej zastosowanie w rozpatrywanej sprawie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, że udziały stanowiły majątek żony i męża (wspólność ustawową małżeńską), w wyniku wypłaty udziałów małżonkowi zmarłego członka spółdzielni, środki pieniężne zostają zwrócone do majątku, z którego pierwotnie pochodziły. W tej sytuacji, należy uznać, że zwrot ten spełnia wymogi określone w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód uzyskany przez osobę uprawnioną korzysta z tego zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy Spółdzielnia uważa, że przychód uzyskany z tytułu zwrotu udziałów w spółdzielni małżonkowi zmarłego członka Spółdzielni stanowi przychód z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże mając na uwadze, że wniesione udziały pochodziły z majątku wspólnego przychód ten podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości wniesionych udziałów sfinansowanych z majątku wspólnego małżonków na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie powinien jako płatnik potrącać podatku dochodowego przy wypłacie udziału żonie zmarłego członka Spółdzielni, ponieważ czynność ta podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych

Identyczne stanowisko w zbliżonym stanie faktycznym zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 stycznia 2018 r. Nr 0111-KDIB2-3.4011.271.2017.k.k.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy wynika, że źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Artykuł 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto, stosownie do treści art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zacytowany powyżej przepis nie podaje normatywnej definicji przychodów z praw majątkowych i nie stanowi katalogu zamkniętego, na co wskazuje wyrażenie "w szczególności". Tą kategorią został objęty każdy przychód osiągnięty przez podatnika w związku z posiadaniem przez niego praw o charakterze majątkowym.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.) z chwilą śmierci prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą na spadkobierców.

W myśl art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego, nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego czy są one spadkobiercami. Powyższa reguła dotyczy praw majątkowych z tytułu udziałów członkowskich w Spółdzielni.

Stosownie do art. 16 § 3 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1285), członek może w deklaracji lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu złożonym spółdzielni wskazać osobę, której spółdzielnia obowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego tytułu nie należy do spadku. Na podstawie przepisów prawa spółdzielczego i statutu Spółdzielni, członkowie spółdzielni są zobowiązani do dokonania wpłaty udziałów członkowskich. Warunkiem przyjęcia w poczet członków spółdzielni jest złożenie deklaracji, w której (lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu) członkowie spółdzielni mogą wskazać osobę, której spółdzielnia obowiązana jest po śmierci członka wypłacić udziały. Przepisy określają, że prawo z tego tytułu nie należy do spadku.

Kwota wypłacona na podstawie art. 16 § 3 ustawy - Prawo spółdzielcze stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2018 r. zmarł członek Spółdzielni, którego żona wystąpiła do Zarządu Spółdzielni z podaniem o zwrot udziału po zmarłym mężu. Zgodnie z dyspozycją w deklaracji członkowskiej upoważniona do wypłaty udziału członkowskiego jest żona członka Spółdzielni. Udział członkowski pochodził z majątku wspólnego, w małżeństwie panował ustrój wspólnoty majątkowej, który trwał od dnia ślubu do dnia śmierci męża. Żona wspólnie z mężem pracowała w gospodarstwie rolnym, które zajmowało się hodowlą krów i produkcją mleka, które sprzedawane było do Spółdzielni.

W związku z tym, że w małżeństwie członka Spółdzielni panował ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej, źródłem finansowania udziałów był majątek wspólny małżonków, utworzony na zasadach określonych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 682 z późn. zm.).

W myśl z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa, powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W związku z powyższym, należy wskazać, że skoro małżonkowi przysługiwało prawo do zadeklarowanego udziału (prawo majątkowe) po śmierci udziałowca, to jego realizacja, tj. wypłata należności, stanowi realizację prawa majątkowego, a w konsekwencji powstaje przychód z praw majątkowych.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów.

Wniesienie wkładu do spółdzielni jest obojętne, tzn. neutralne z perspektywy podatku dochodowego, a zatem zwrot wkładu do majątku danej osoby nie może stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu, gdyż wartość zwracanego wkładu do spółdzielni w każdym przypadku wolna jest od opodatkowania. Innymi słowy, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy znajdzie zastosowanie wówczas, gdy wpłacony wkład zostanie zwrócony do majątku, z którego wcześniej został uiszczony. W takiej sytuacji nie można bowiem uznać, że zwrot wkładu stanowił dla danego podatnika jakiekolwiek przysporzenie, co uzasadnia kierowanie się zasadą neutralności przy ocenie podatkowych skutków wniesienia i zwrotu wkładu do spółdzielni.

Prawo z tytułu wypłaty udziałów po śmierci członka spółdzielni nie należy do spadku, co wynika z art. 16 § 3 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1285), a zatem nie ma w tym zakresie mowy o następstwie prawnym w rozumieniu przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa. Nie stanowi to jednak przeszkody uniemożliwiającej zastosowanie w rozpatrywanej sprawie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wprawdzie użyte w tym przepisie sformułowanie "przychody otrzymane w związku ze zwrotem (...) wkładów w spółdzielni (...)" sugeruje tożsamość podmiotową (wkład ma być zwrócony na rzecz osoby, która go wniosła), to jednak zwolnienie to nie ma charakteru podmiotowego. W takiej sytuacji zasadne jest poszukiwanie tożsamości źródła, z którego wkład został uiszczony i następnie, do którego został zwrócony (wypłacony).

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie źródłem finansowania udziałów był majątek wspólny małżonków, należy przyjąć, że udziały zostały zwrócone do majątku, z którego wcześniej zostały sfinansowane. W związku z powyższym wypłata udziałów na podstawie art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego stanowi formę zwrotu wkładów, która korzystała ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Wnioskodawca, jako płatnik przy wypłacie udziału małżonkowi nie powinien potrącać podatku dochodowego według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego wskazać należy, że rozstrzygnięcie w niej zawarte dotyczy konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika, w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organ podatkowy, mimo że w ocenie indywidualnej sprawy podatnika posiłkuje się wydanymi wcześniej rozstrzygnięciami organu podatkowego, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.