0114-KDIP3-2.4011.326.2017.1.KP - Sprzedaż nieruchomości wspólnej odziedziczonej po zmarłym małżonku.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2017 r. (data wpływu 23 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych w związku ze sprzedażą udziału w nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 23 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych wskutek sprzedaży udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z małżonką Jolantą O. nabyli w drodze zakupu nieruchomość w postaci gruntu ornego w roku 1993 do majątku wspólnego. Na wspomnianym gruncie został wybudowany budynek mieszkalny jednorodzinny w zabudowie szeregowej, którego budowę ukończono w roku 1996, a pozwolenie na jego użytkowanie otrzymano w roku 2003.

Jolanta O. (małżonka Wnioskodawcy) zmarła 1 sierpnia 2013 r. Do dnia jej śmierci małżonkowie Jolanta i Leopold O. nie posiadali odrębności majątkowej a wspomniany wyżej majątek stanowił nieprzerwanie w całości ich wspólną własność małżeńską.

Dnia 7 sierpnia 2013 r. sporządzony został przed notariuszem akt poświadczenia dziedziczenia i protokół dziedziczenia, na podstawie którego majątek po zmarłej Jolancie O. został podzielony pomiędzy spadkobierców ustawowych: Leopolda O. (małżonka zmarłej) w części 1/4 udziału w nieruchomości oraz Marcina O. (syna Jolanty i Leopolda O.) w części 1/4 udziału w nieruchomości. Leopold O. i Marcin O. złożyli w roku 2013 formularze SD-Z2 do Urzędu Skarbowego.

Dnia 27 lutego 2017 r. nastąpiła przed notariuszem sprzedaż całości nieruchomości przez Leopolda O. (właściciela 3/4 nieruchomości) i Marcina O. (właściciela 1/4 nieruchomości) na rzecz osób trzecich (niespokrewnionych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca w wyniku sprzedaży w 2017 r. udziału 1/4 w nieruchomości odziedziczonego w 2013 r. po małżonce Jolancie O. podlega obowiązkowi podatkowemu od osób fizycznych i jest zobowiązany do złożenia deklaracji PIT-39 oraz zapłaty podatku PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie podlega On obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z czym nie powinien składać deklaracji PIT-39 i nie powinien odprowadzić podatku PIT od sprzedaży udziału 1/4 w nieruchomości odziedziczonego po zmarłej małżonce Jolancie O.

Podstawą do takiej oceny jest fakt, że Wnioskodawca nie nabył udziału 1/4 nieruchomości w wyniku podziału spadku po zmarłej małżonce Jolancie O. w roku 2013, gdyż stał się jego właścicielem przed rokiem 2012 jako współwłaściciel łączny (wspólność majątkowa) wraz z małżonką Jolantą O. Odziedziczenie udziału 1/4 w nieruchomości po zmarłej małżonce nie było zatem nabyciem. Jako, że nabycie nastąpiło przed rokiem 2012, tj. powyżej okresu 5 lat podatkowych przed sprzedażą nieruchomości, nie jest on objęty obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z czym nie jest zobowiązany do złożenia deklaracji PIT-39 i nie powinien odprowadzić podatku PIT od sprzedaży udziału 1/4 w nieruchomości odziedziczonego po zmarłej małżonce Jolancie O.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną kupił w 1993 r. nieruchomość w postaci gruntu do ustawowej wspólności małżeńskiej, która w 1996 r. została zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, dnia 1 sierpnia 2013 r. zmarła żona Wnioskodawcy. Spadkobiercami po zmarłej żonie Wnioskodawcy zostali - Wnioskodawca oraz jego syn, którzy otrzymali po 1/2 udziału w spadku tj. po 1/4 udziału w całej nieruchomości. Wnioskodawca będąc właścicielem 3/4 udziału w nieruchomości oraz syn Wnioskodawcy z udziałem 1/4 dokonali w dniu 27 lutego 2017 r. sprzedaży całości przedmiotowej nieruchomości.

W związku z przedstawionym opisem wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia "nabycie", nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem poprzez "nabycie", należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Interpretacja pojęcia "nabycie" została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaką czynność prawną wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojecie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć, każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano powyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo ze strony inaczej postanowiły. Przy czym, umowa zobowiązująca do przeniesienia prawa własności nieruchomości powinna być dla jej ważności zawarta w formie aktu notarialnego, zgodnie z art. 158 ww. Kodeksu.

Stosownie do art. 922 Kodeksu cywilnego prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i art. 925 ustawy - Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W celu ustalenia momentu nabycia własności nieruchomości należy odnieść się również do przepisów regulujących stosunki majątkowe małżeńskie.

Wyjaśnić należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą zadać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Stosownie do art. 50 § 1 zd. 1 ww. Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba ze umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Z powyższego wynika zatem, że wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności - tzw. "współwłasność łączna". Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Współwłasność łączną, w tym wypadku wspólność majątkową, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej i dlatego żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać z praw własności przez cały czas trwania współwłasności łącznej.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skoro wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności - jest to wspólność bezudziałowa, w trakcie trwania której nie jest możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości lub prawie majątkowym podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia, to tym samym każdy z małżonków, a zatem również Wnioskodawca, nabył w całości własność nieruchomości już w 1993 r., w wyniku której prawo własności nieruchomości zostało nabyte do majątku wspólnego małżonków. W konsekwencji, od tej daty należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w uchwale NSA z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd wskazał, że: "Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, data ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków".

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę 3/4 udziału w nieruchomości, z których 1/4 została uzyskana w wyniku spadku po zmarłej żonie, nabytej w 1993 r. do majątku wspólnego małżonków, nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, sprzedaż udziałów w nieruchomości nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, zpóźn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.