0114-KDIP3-2.4011.200.2018.2.JG1 - Powstanie przychodu po stronie pracowników w związku z udostępnieniem siłowni.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2018 r. (data wpływu 22 marca 2018 r.) wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków wnioskodawcy jako płatnika w związku z udostępnieniem pracownikom w siedzibie Wnioskodawcy siłowni wraz z wyposażeniem - jest prawidłowe.

W dniu 22 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków wnioskodawcy jako płatnika w związku z udostępnieniem pracownikom w siedzibie Wnioskodawcy siłowni wraz z wyposażeniem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą prawną będącą przedsiębiorcą, opodatkowaną w Polsce od całości swoich dochodów.

Przedmiotem prowadzonej przez Stronę działalności jest głównie działalność w zakresie nagrań dźwiękowych i muzycznych. Jest ona opodatkowana na zasadach ogólnych. Wnioskodawca prowadzi pełną księgowość.

Na terenie zakładu pracy Wnioskodawcy znajduje się wyodrębnione pomieszczenie, służące jako bezpłatna siłownia wyłącznie dla pracowników Spółki oraz osób upoważnionych przez jej Zarząd.

Pracownicy mogą korzystać z siłowni w trakcie pracy, przed jej rozpoczęciem i po jej zakończeniu, a czas przebywania na terenie siłowni jest widoczny na raporcie z karty magnetycznej, której pracownicy używają w celach kontroli czasu pracy (raport z siłowni jest załącznikiem do raportu kontroli czasu pracy - oba raporty uzupełniają się).

Wspomnieć należy, że system kart magnetycznych monitoruje wejścia i wyjścia na teren siłowni, nie monitoruje zaś tego, czy pracownik faktycznie korzysta z urządzeń do ćwiczeń. W pomieszczeniu siłowni znajduje się bowiem także miejsce do odpoczynku. Osoba tam uczęszczająca niekoniecznie musi wykonywać ćwiczenia fizyczne na przyrządach. Może ona odpoczywać, a także wykorzystywać ten czas wyłącznie w celach towarzyskich. Spółka nie nadzoruje tego w żaden sposób.

Nie ulega wątpliwości, iż korzystanie z siłowni może poprawić kondycję pracownika, stan zdrowia, samopoczucie. Dodatkowo, pracownik dbający o kondycję fizyczną jest niewątpliwie bardziej wydajny, mniej podatny na stres, popełnia mniej błędów przy wykonywaniu obowiązków służbowych. Wspólne spędzanie czasu na siłowni pomaga też rozładować napięcie wśród współpracowników i pozwala na integrację z otoczeniem.

Dodać należy, iż Spółka we własnym zakresie nabyła niezbędny sprzęt do ćwiczeń stanowiący wyposażenie siłowni, a także ponosiła i nadal ponosi wydatki związane z urządzeniem i utrzymaniem siłowni. Poszczególne elementy wyposażenia zostały zakwalifikowane jako środki trwałe podlegające amortyzacji. W związku z tym ww. wydatki rozliczane są poprzez odpisy amortyzacyjne od urządzeń do ćwiczeń.

W związku z powyższym oraz z planowanymi zmianami wprowadzanymi w zakładzie pracy, Wnioskodawca chce uzyskać odpowiedź na dwa pytania wymienione poniżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z ww. zmianami, Spółka może nadal nie uznawać korzystania z siłowni przez jej pracowników jako ich przychodu (w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz nie pobierać zaliczek na podatek dochodowy?

2. Czy zakup sprzętu do siłowni - odpisy amortyzacyjne - mogą stanowić koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 1), w pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne korzystanie przez pracowników Spółki z siłowni nie stanowi ich przychodów ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie Spółka nie jest zobowiązana do obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu.

Rozpatrując to zagadnienie należy powołać się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13) oraz interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2017 r. (2461 -IBPB-2-2.4511.159.2017.1.AR).

W związku z rozbieżnością w praktyce stosowania, TK wziął pod lupę m.in. przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - "Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne (...) jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.". Oczywiście, w przedmiotowym zapytaniu Wnioskodawcy nieodpłatne korzystanie przez pracowników z siłowni będzie właśnie "innym nieodpłatnym świadczeniem".

Konkluzje do jakich doszedł Trybunał są następujące. Za przychód pracownika mogą być uznane tylko takie "inne nieodpłatne świadczenia", które spełniają łącznie następujące warunki:

Podkładając stan faktyczny mający wystąpić w Spółce do ww. "testu" TK stwierdzić należy, iż:

1. Przesłanka ta jest spełniona. Pracownik korzysta z siłowni w pełni dobrowolnie Nie jest do tego w żaden sposób zmuszany czy kierowany na siłownię przez Spółkę pod przymusem.

2. Oczywistym jest, że pracownik ma interes w korzystaniu z sali fitness. Nie ulega wątpliwości, iż może to poprawić jego kondycję, stan zdrowia, samopoczucie. Jednak należy zwrócić uwagę na fakt, że pracodawca także posiada interes w tym, by pracownicy uczęszczali na siłownię. Pracownik dbający o kondycję fizyczną jest niewątpliwie bardziej wydajny, mniej podatny na stres, popełnia mniej błędów przy wykonywaniu obowiązków służbowych. Wspólne spędzanie czasu na siłowni pomaga też rozładować napięcie wśród współpracowników i pozwala na integrację z otoczeniem. To oczywiste, że pracodawca także odnosi korzyść i ma interes w fakcie uczęszczania na salę fitness przez pracowników. A co za tym idzie, przesłanka nr 2 nie jest spełniona

Druga część przesłanki nr 2 (tj. pracownik uzyskuje korzyść w postaci uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść) także jest niespełniona. Niewątpliwie pracownik unika wydatku na np. karnet na siłownię, który musiałby zakupić we własnym zakresie. Jednakże z pewnością nie jest to wydatek, który musiałby on ponieść.

3. Przesłanka ta jest częściowo niespełniona. Co prawda czas przebywania na terenie siłowni jest widoczny na raporcie z karty magnetycznej, której pracownicy używają w celach kontroli czasu pracy, jednakże system kart magnetycznych monitoruje tylko wejścia i wyjścia na teren siłowni, nie monitoruje zaś tego, czy pracownik faktycznie korzysta z urządzeń do ćwiczeń. W pomieszczeniu siłowni znajduje się bowiem także miejsce do odpoczynku.

Osoba tam uczęszczająca niekoniecznie musi wykonywać ćwiczenia fizyczne na przyrządach. Może ona odpoczywać, a także wykorzystywać ten czas wyłącznie w celach towarzyskich. Spółka nie nadzoruje tego w żaden sposób.

Konkludując, by nieodpłatne świadczenie (tu: nieodpłatne korzystanie z siłowni) mogło być uznane za przychód pracownika, muszą być spełnione łącznie powyższe warunki. W przedmiotowym stanie faktycznym, przesłanki nr 2 oraz częściowo nr 3 są niespełnione. W świetle wyroku TK oznacza to, iż nieodpłatne korzystanie z siłowni przez pracownika nie stanowi jego przychodu.

Większość ww. tez Trybunału Konstytucyjnego została przedstawiona we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej skierowanym do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, na podstawie którego w dniu 25 kwietnia 2017 r. Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną (2461-IBPB-2-2.4511.159.2017.1.AR).

Stan faktyczny przedstawiony w ww. wniosku jest bardzo zbliżony do sytuacji Spółki. Jedyną różnicą wydaje się być fakt, że w ww. wniosku wskazano na brak monitorowania w żaden sposób którzy pracownicy korzystali z siłowni czy przebywali na terenie siłowni. W związku z tym, przesłanka nr 3 "testu" nie jest w tym przypadku spełniona, gdyż korzyść w postaci uczęszczania na siłownię nie może być w żaden sposób indywidualnie przypisana do konkretnego pracownika

Jednakże zaznaczyć należy, że w sytuacji w jakiej znajduje się Spółka, system kart magnetycznych monitoruje tylko wejścia i wyjścia na teren siłowni, nie monitoruje zaś tego, czy pracownik faktycznie korzysta z urządzeń do ćwiczeń. W pomieszczeniu siłowni znajduje się bowiem także miejsce do odpoczynku. Osoba tam uczęszczająca niekoniecznie musi wykonywać ćwiczenia fizyczne na przyrządach. Może ona odpoczywać, a także wykorzystywać ten czas wyłącznie w celach towarzyskich. Spółka nie nadzoruje tego w żaden sposób. W związku z tym, także tutaj korzyść w postaci nie może być w żaden sposób indywidualnie przypisana do konkretnego pracownika.

Konkluzje płynące z ww. wniosku są podobne do stanowiska Spółki wyrażonego w niniejszym wniosku, a mianowicie, że po stronie pracowników nie powstaje przychód ze stosunku pracy z uwagi na korzystanie przez nich z siłowni zlokalizowanej w siedzibie Spółki. Zatem Spółka nie jest zobowiązana do obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu. Dodatkowo, z podobnymi twierdzeniami zawartymi w ww. wniosku w całości zgodził się Dyrektor KIS, odstępując przy tym od uzasadnienia swego stanowiska.

Dlatego stanowisko Spółki przedstawione powyżej jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów, z kolei przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 9 ust. 2 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w judykaturze.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy, termin "nieodpłatne świadczenie" ma "szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy". W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia "innych nieodpłatnych świadczeń" - w kontekście świadczeń pracowniczych - była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdził, iż "zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii "innych nieodpłatnych świadczeń" jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.

Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

* po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

* po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

* po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)."

W świetle powyższego - mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów ze stosunku pracy - nie każde świadczenie przekazane pracownikowi, bez ustalonej za nie zapłaty, jest świadczeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W tym stanie rzeczy oraz w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. uznać należy, że otrzymanie przez pracowników świadczenia w postaci udostępnienia w siedzibie Wnioskodawcy siłowni wraz z wyposażeniem nie stanowi nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy PIT. Nie jest bowiem spełniona druga z przesłanek, o których mowa w ww. wyroku. W tym przypadku, nawet jeśli pracownicy używają karty magnetycznej w celach kontroli czasu pracy, po ich stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie siłownia udostępniona przez pracodawcę, pracownicy wydaliby pieniądze na korzystanie z takiej siłowni. Ponadto świadczenie to nie jest skierowane indywidualnie, do konkretnego pracownika, bowiem z oferowanego przez spółkę świadczenia mogą korzystać wszyscy pracownicy Spółki oraz osoby upoważnione przez Zarząd.

Za prawidłowe należy zatem uznać stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, zgodnie z którym nieodpłatne korzystanie przez pracowników Spółki z siłowni nie stanowi ich przychodów ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie Spółka nie jest zobowiązana do obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.