0114-KDIP3-2.4011.120.2019.1 - Określenie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2019 r. (data wpływu 14 lutego 2019 r.) oraz piśmie z dnia 14 marca 2019 r. (data wpływu 18 marca 2019 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z dnia 7 marca 2019 r. Nr 0114.KDIP3-2.4011.120.2019.1.AK o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 14 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2004 r. zmarła matka Wnioskodawczyni po której otrzymała spadek wraz z dwójką rodzeństwa. W 2006 r. zostało przeprowadzone sądowe postępowanie spadkowe jako współwłasność. W dniu 12 czerwca 2008 r. Wnioskodawczyni zgłosiła się do Urzędu Skarbowego po ustaleniu współwłasności. Po rozpatrzeniu dokumentów pracownik Urzędu Skarbowego stwierdził, że podatek nie obowiązuje, ani Wnioskodawczyni ani nikogo z rodzeństwa; ponieważ wartość spadku jest tak mała, że nie podlega podatkowi.

W 2014 r. po zniesieniu współwłasności - postanowienie sądowe, Wnioskodawczyni nie nabyła nic więcej niż było, a nawet mniej, bo się zrzekła razem z siostrą prawa do budynku mieszkalnego na rzecz brata.

W dniu 8 stycznia 2019 r. po dokonaniu sprzedaży notariusz nie pomniejszył Wnioskodawczyni kwoty kosztów związanych ze sprzedażą, a księgę wieczystą załączył z 2014 r. w wersji skrótowej, w której nie ma całego zapisu o właścicielach działki, a tym samym, że Wnioskodawczyni była od 2004 r. spadkobiercą. Sądowe postanowienie spadkowe z 2006 r. jako współwłaścicielka a po zniesieniu sądowym współwłasności, w 2014 r. Wnioskodawczyni nie nabyła nic więcej niż było, a nawet mniej, bo Wnioskodawczyni wraz z siostrą zrzekły się prawa do budynku mieszkalnego na rzecz brata. Ze względu, na to, że notariusz złożył skróconą księgę notarialną z 2014 r. i nie zrobił żadnej adnotacji, że księga jest c.d. własności to może sugerować, że Wnioskodawczyni stała się właścicielką od 2014 r., a ponieważ nie minęło pełne 5 lat od śmierci rodzica spadkobierca może płacić podatek co byłoby bardzo niesprawiedliwe, a zapłata za działkę po odliczeniu kosztów sprzedaży byłaby żadna (np.: koszt biura nieruchomości 7380 zł, pomiary geodezyjne 5115,58 zł itd.).

Pismem z dnia 7 marca 2019 r. Nr 0114.KDIP3-2.4011.120.2019.1.AK wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków wniosku poprzez:

1. Wskazanie daty śmierci spadkodawczyni (matki) - w opisie stanu faktycznego wskazuje Wnioskodawczyni raz datę 2004 r. jak również rok 2014 " (...) Wnioskodawczyni stała się właścicielką od 2014, a ponieważ nie minęło pełne 5 lat od śmierci rodzica może płacić podatek (...)"?

2. Co wchodziło w skład masy spadkowej (proszę wskazać co Wnioskodawczyni nabyła w spadku po matce)?

3. Czy w wyniku zniesienia współwłasności udział Wnioskodawczyni uległ zwiększeniu tzn. czy Wnioskodawczyni nabyła coś więcej niż w pierwotnym nabyciu w drodze spadku po matce (tzn. czy w wyniku podziału majątku pomiędzy spadkobiercami (rodzeństwem) Wnioskodawczyni otrzymała majątek o większej wartości niż w pierwotnym nabyciu w drodze spadku)?

W tym miejscu należy wyjaśnić, iż nie chodzi o ilość, wielkość majątku, czy Wnioskodawczyni otrzymała więcej nieruchomości czy też mniej ale o ich wartość (cenę).

4. Czy nieruchomość, którą Wnioskodawczyni sprzedała stała się wyłączną własnością Wnioskodawczyni w wyniku zniesienia współwłasności?

Pismem z dnia 14 marca 2019 r. (data wpływu 18 marca 2019 r.) w wyznaczonym terminie Wnioskodawczyni dokonała uzupełnienia wniosku wskazując, iż:

Matka Wnioskodawczyni zmarła 25 lipca 2004 r. W skład masy spadkowej wchodziła nieruchomość zabudowana jak i niezabudowana. W roku 2006 zostało przeprowadzone sądowe postępowanie spadkowe - jako współwłasność. W skład masy spadkowej, współwłasności wchodziło to samo, co nabyte w 2004 r. W 2014 r. w czasie sądowego podziału współwłasności majątek Wnioskodawczyni nie uległ zwiększeniu i Wnioskodawczyni nie nabyła nic więcej niż w pierwotnym nabyciu w drodze spadku z 2004 r. W dniu 8 stycznia 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała działkę, której była wyłączną właścicielką.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana płacić podatek dochodowy od sprzedaży tej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinna Ona płacić podatku ponieważ od 2004 r., czyli od 15 lat Wnioskodawczyni była właścicielką, a transakcja została dokonana po 15-tu latach od otrzymania spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy wskazuje, że jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5 i ust. 7, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Dodany przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku, 5-letni okres liczony jest od daty nabycia nieruchomości lub praw majątkowych przez spadkodawcę.

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w spadku nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Stosownie do art. 16 ww. ustawy zmieniającej, przepisy art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Natomiast stosownie do art. 10 ust. 7 ww. ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Z treści wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawczyni nabyła spadek po zmarłej matce w 2004 r. wraz z dwójką rodzeństwa. W 2014 r. została zniesiona współwłasność między spadkobiercami, w wyniku zniesienia współwłasności majątek Wnioskodawczyni nie uległ zwiększeniu i Wnioskodawczyni nie nabyła nic więcej niż w pierwotnym nabyciu w 2004 r. tj. w drodze spadku, a nawet otrzymała mniej niż pierwotne nabycie - ponieważ zrzekła się razem z siostrą praw do budynku mieszkalnego na rzecz brata. W 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała działkę, której stała się właścicielką w wyniku zniesienia współwłasności dokonanej w 2014 r. pomiędzy rodzeństwem.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości stanowi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Stosownie zaś do treści art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

W myśl art. 210 tej ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego). W momencie nabycia udziału w prawie własności każdy ze współwłaścicieli staje się współwłaścicielem całej nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności, a więc każdego metra kwadratowego tej nieruchomości. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności.

Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy współwłasności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Ponadto, należy wyjaśnić, że o tym, czy w wyniku zniesienia współwłasności doszło do nowego nabycia ponad wcześniej posiadany udział decyduje porównanie wartości tych nieruchomości, a nie ich powierzchni. Może się zdarzyć, że większą wartość będzie miała nieruchomość o mniejszej powierzchni.

Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem, jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

* wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku lub zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego działu spadku lub zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić zatem należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku działu spadku lub zniesienia współwłasności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności. Tym samym, data działu spadku lub zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności.

Jak wskazała we wniosku Wnioskodawczyni wskutek zniesienia współwłasności dokonanego w 2014 r., Wnioskodawczyni nie nabyła nic więcej, niż nabyła pierwotnie, jej majątek nie uległ zwiększeniu.

Wobec tego, w przypadku Wnioskodawczyni, zniesienia współwłasności nie należy traktować jako nabycia, w rozumieniu przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że sprzedaż w 2019 r. nieruchomości nabytej na wyłączną własność w wyniku zniesienia współwłasności, w sytuacji, gdy wartość tej nieruchomości nie przekracza udziału przysługującego Wnioskodawczyni w masie spadkowej po matce, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż odpłatne zbycie nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie przez spadkodawcę. W konsekwencji, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo wskazać należy, iż dokumenty załączone do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach procedury wydawania interpretacji indywidualnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.