0114-KDIP3-1.4011.344.2022.1.MS2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 marca 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wystąpieniem innego wspólnika ze spółki cywilnej po stronie wspólnika (Pani) pozostającego w tej spółce na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Jest Pani jednym ze wspólników w spółce cywilnej prawa polskiego (dalej jako: "Spółka cywilna"). Poza Panią, wspólnikami spółki cywilnej jest:

- Druga osoba fizyczna (dalej jako: "Występujący Wspólnik") oraz

- Trzecia osoba fizyczna (dalej: "Wspólnik 3").

W najbliższym czasie, w związku ze zmianą struktury własnościowej Spółki cywilnej, planowane jest wystąpienie Występującego Wspólnika ze Spółki cywilnej. Wystąpienie nastąpi w drodze uchwały wspólników Spółki cywilnej. W związku z wystąpieniem ze Spółki Cywilnej, Występujący Wspólnik nie otrzyma żadnego wynagrodzenia, tj. nie zostanie mu wypłacona wartość wkładu, nie otrzyma on także żadnego ekwiwalentu rzeczowego (wystąpienie bez wynagrodzenia).

W związku z faktem, że wystąpienie Występującego Wspólnika będzie miało charakter uchwały wszystkich wspólników Spółki cywilnej tj. wielostronnego porozumienia, w którym zostanie stwierdzone, że wystąpienie ma charakter nieodpłatny - nie powstanie obowiązek spłaty wartości wkładu.

Pytanie

Czy dla Pani jako wspólnika pozostającego w spółce, nieodpłatne wystąpienie Występującego Wspólnika Spółki będzie się wiązać z powstaniem przychodu podatkowego w dacie wystąpienia tego wspólnika ze Spółki?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, nieodpłatne (tj. bez zwrotu wkładu i przypadającej na niego równowartości majątku wspólnego pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników) wystąpienie wspólnika ze spółki cywilnej, które to wystąpienie następuje na podstawie umowy spółki lub uchwały wspólników, nie generuje dla pozostających w spółce wspólników powstania jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego, a tym samym więżącego się z tym przychodu podlegającego opodatkowaniu. Ewentualny przyrost wartości udziału Pani w Spółce Cywilnej podlegać będzie opodatkowaniu dopiero w momencie występowania przez Panią ze Spółki Cywilnej albo zbywania przez Panią udziału w Spółce Cywilnej.

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że spółka cywilna nie stanowi odrębnego podmiotu od jej wspólników (art. 860 ust. 1 k.c.), jest to umowa więżąca osoby fizyczne - wspólników, a co się z tym idzie nie posiada ona własnego majątku, który jest współwłasnością jej wspólników. Konstrukcja spółki cywilnej nakłada jednak na wspólników liczne obowiązki na tle podatkowym. Istotną jej cechą jest fakt, że na gruncie podatków dochodowych podatnikami są wyłącznie wspólnicy, natomiast podatnikiem VAT będzie już sama spółka. Majątkiem wspólnym wspólników jest wszelkie mienie wniesione, jako wkład lub nabyte przez nich działających w ramach spółki w czasie jej istnienia. W związku z czym, w dacie wniesienia wkładów do spółki cywilnej zwiększeniu ulega majątek jej wspólników.

Jednocześnie, podkreślenia wymaga fakt, że spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Spółka ta stanowi podmiot transparentny podatkowo, zaś podatnikami pozostają osoby fizyczne będące wspólnikami tej spółki.

Należy także zaznaczyć, że na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów nie stanowi przychodu zarówno dla wspólnika wnoszącego wkład, jak i dla pozostałych wspólników spółki cywilnej wniesienie wkładu do tej spółki (co skutkuje wzrostem majątku wspólnego jej wspólników).

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 Ustawy PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT (pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ustawy PIT, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę nie wymienioną w jej pkt 28, niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Natomiast w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 Ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle ww. przepisów Ustawy PIT, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej należy uznać konkretne, wymierne, definitywne, co najmniej wymagalne przysporzenie majątkowe związanie z prowadzoną działalnością, w związku z którym po stronie podatnika (w tym wypadku osoby fizycznej) pojawia się pewna korzyść majątkowa.

Zgodnie z art. 871 § 1 k.c. wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Ponadto wypłaca się występującemu wspólnikowi w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Z uwagi na nie istniejącą na gruncie prawa cywilnego współwłasność bezudziałową majątku wspólników uzyskanego w ramach prowadzenia spółki cywilnej, za przychód wspólnika z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę cywilną nie sposób uznać wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej bez wynagrodzenia na skutek którego majątek wspólników spółki osobowej nie zmniejsza się. Należy bowiem podkreślić, że mienie wniesione przez wspólników do spółki, jako wkład oraz nabyte przez spółkę w toku jej działalności, stanowi majątek objęty współwłasnością łączną wspólników, a nie odrębny majątek jej wspólników. Przy tym, ponieważ w czasie trwania spółki cywilnej wspólnicy nie mają prawa do rozporządzania udziałem w majątku wspólnym, ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku (art. 863 § 1 k.c.), dokonanie rozliczenia z występującym wspólnikiem albo jego brak nie ma wpływu na prawa majątkowe pozostających w spółce wspólników w dacie wystąpienia wspólnika ze spółki.

Tak więc występujący wspólnik posiada wierzytelność wobec wspólników spółki z tytułu wypłaty udziału w majątku wspólnym, której wobec pozostałych wspólników się zrzeka w drodze wspólnego porozumienia - uchwały. Pogląd taki akceptuje orzecznictwo. W postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 16 marca 2005 r., sygn. II CK 700/04 stwierdzono, że jeżeli wystąpienie wspólnika lub wspólników powoduje tylko zmniejszenie stanu osobowego spółki do co najmniej dwóch wspólników, to spółka istnieje nadal, zachowuje zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej, a jej majątek staje się majątkiem tych wspólników we współwłasności bezudziałowej (por. post. SN z dnia 30 września 1997 r., III CKN 76/77, 1978/7/115).

W związku z tym, należy stwierdzić, że na skutek nieodpłatnego wystąpienia jednego ze wspólników majątek wspólników spółki pozostaje bez zmian, zaś pozostający w spółce wspólnicy nie uzyskują w dacie wystąpienia jakiejkolwiek wymiernej korzyści majątkowej, gdyż nie mogą rozporządzać wspólnym majątkiem do chwili rozwiązania spółki cywilnej.

Ewentualne konsekwencje podatkowe dla Pani związane z nieodpłatnym wystąpieniem wspólnika ze Spółki cywilnej mogłyby powstać dopiero w sytuacji wystąpienia Pani ze Spółki cywilnej. W takiej bowiem sytuacji miałaby Pani prawo do większego udziału kapitałowego niż ten wniesiony przez niego do Spółki. Zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 pkt 50 Ustawy PIT wolne od podatku są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów jednak tylko do wysokości wniesionych udziałów. Zatem w dacie ewentualnego późniejszego wystąpienia Pani ze Spółki cywilnej powstałby dla Pani przychód podlegający opodatkowaniu.

W postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 16 marca 2005 r., sygn. II CK 700/04 stwierdzono, że jeżeli wystąpienie wspólnika lub wspólników powoduje tylko zmniejszenie stanu osobowego spółki do co najmniej dwóch wspólników, to spółka istnieje nadal, zachowuje zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej, a jej majątek staje się majątkiem tych wspólników we współwłasności bez udziałowej (por. post. SN z dnia 30 września 1997 r., III CKN 76/77, 1978/7/115).

Dodatkowo ponieważ wystąpienie wspólnika będzie miało charakter uchwały, tj. wielostronnego porozumienia, na mocy którego wspólnicy ustalą, że wystąpienie ma charakter nieodpłatny - nie powstanie obowiązek wypłaty jego udziału kapitałowego.

Należy bowiem zaznaczyć, że wskazany powyżej przepis jest przepisem względnie obowiązującym, co oznacza, że wspólnicy w uchwale lub umowie mogą określić odmienne zasady rozliczenia wspólnika występującego ze spółki (tak też S. Sołtysiński w Systemie Prawa Prywatnego 1.16, 2008, s. 829). Zatem, w opisanym zdarzeniu przyszłym wystąpienia ze Spółki cywilnej jednego ze wspólników, w ogóle nie będzie skutkować powstaniem obowiązku wypłacenia udziału występującemu wspólnikowi, obliczonego według zasad określonych w art. 871 § 1 k.s.h.

W związku z powyższym opisane we wniosku zdarzenie przyszły nie może być rozpatrywane pod kątem uzyskania przez Panią przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, określony w art. 14 ust. 2 pkt 8 Ustawy PIT lub też z tytułu umorzonych zobowiązań - z uwagi bowiem na bezpłatny i dobrowolny charakter wystąpienia. Występujący Wspólnik nie będzie uprawniony do żądania wypłaty wynagrodzenia.

Dodatkowo wskazuje Pani, że analogiczne rozwiązanie jest także stosowane w razie nieodpłatnego wystąpienia wspólnika ze spółki kapitałowej (poprzez nieodpłatne umorzenie udziałów lub akcji). W takiej sytuacji, mimo że wzrasta wartość księgowa udziałów wspólników pozostających w spółce, samo umorzenie nie skutkuje powstaniem po ich stronie przychodu podatkowego. Przychód ten powstaje dopiero w dacie zbycia udziałów lub akcji przez pozostałych wspólników. Polskie prawo podatkowe nie opodatkowuje bowiem samego przyrostu wartości składników majątkowych ale dopiero ich odpłatne zbycie.

Reasumując, należy stwierdzić, że jako wspólnik pozostający w spółce, nie uzyska Pani przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z tytułu wystąpienia innego wspólnika bez zwrotu jego udziału kapitałowego.

Zaznacza Pani, że analogiczne stanowisko odnośnie neutralności podatkowej nieodpłatnego wystąpienia wspólnika spółki cywilnej lub osobowej dla pozostałych wspólników prezentują także sądy administracyjne i organy podatkowe w tym m.in.:

- pismo z dnia 29 stycznia 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL3- 3.4011.12.2019.1.WS,

- Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 26 sierpnia 2015 r. (sygn. IPTPB1/4511-331/15-2/MH), w której stwierdził, że "Wnioskodawca, jako wspólnik pozostający w spółce komandytowej, nie uzyska przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z tytułu wystąpienia innego wspólnika bez zwrotu jego udziału kapitałowego.",

- NSA w wyroku z dnia 14 września 2012 r. (sygn. II FSK 216/11), w którym czytamy, iż "w kontekście charakteru prawnego majątki spółki jawnej i jego odrębności od majątków osobistych wspólników, jak również faktu, że przychody i koszty, a w konsekwencji i dochód, rozliczane są bezpośrednio w odniesieniu do każdego ze wspólników spółki jawnej, nie sposób zasadnie argumentować, że przyrost majątku spółki następujący w rezultacie wystąpienia z niej jednego z jej wspólników bez zwrotu wkładu generuje po stronie wspólników pozostających w spółce przychód podlegający odrębnemu opodatkowaniu. Skutkowałoby to bowiem, wbrew zasadzie, że ta sama wartość nie może być dwukrotnie opodatkowana, powtórnym opodatkowaniem, podlegających opodatkowaniu zysków, osiąganych między innymi z wykorzystaniem potencjału stanowiącego konsekwencję przyrostu majątku spółki, albo opodatkowaniem faktycznie nieuzyskanych korzyści - bezpośrednim "beneficjentem" wzrostu majątki spółki nie jest bowiem jej wspólnik, który w analizowanej sytuacji nie uzyskuje przecież żadnego konkretnego i wymiernego przysporzenia majątkowego, w związku z którym po jego stronie miałaby się pojawić jakakolwiek wartość majątkowa".

Analogiczne stanowisko zajął także NSA w wyroku z dnia 16 maja 2012 r. (sygn. II FSK 2072/10), WSA w Lublinie w wyroku z dnia 25 czerwca 2010 r. (sygn. I SA/Lu 187/10) oraz w wyroku z dnia 10 października 2010 r. (sygn. I SA/Lu 186/10)

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że jest Pani podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i jest jednym ze wspólników w spółce cywilnej prawa polskiego (dalej jako: "Spółka cywilna"). Poza Panią, wspólnikami spółki cywilnej jest druga osoba fizyczna (dalej jako: "Występujący Wspólnik") oraz trzecia osoba fizyczna.

W najbliższym czasie, w związku ze zmianą struktury własnościowej Spółki cywilnej, planowane jest wystąpienie Występującego Wspólnika ze Spółki cywilnej. Wystąpienie nastąpi w drodze uchwały wspólników Spółki cywilnej. W związku z wystąpieniem ze Spółki Cywilnej, Występujący Wspólnik nie otrzyma żadnego wynagrodzenia, tj. nie zostanie mu wypłacona wartość wkładu, nie otrzyma on także żadnego ekwiwalentu rzeczowego (wystąpienie bez wynagrodzenia).

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy art. 860-875 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 860 § 1 ww. ustawy:

Przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Zgodnie z treścią art. 861 § 1 tej ustawy, wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. Domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość (art. 861 § 2 tej ustawy).

Warto dodać w tym miejscu, że w myśl art. 862 Kodeksu cywilnego, regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy:

W przypadku gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania, jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Jeżeli rzeczy mają być wniesione tylko do używania, stosuje się odpowiednio w powyższym zakresie przepisy o najmie.

Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydania wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny.

Zgodnie z art. 863 § 1 kodeksu:

Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników, ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku.

W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, własność ta z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Spółka cywilna nie posiada własnego majątku. W spółce tej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Stosownie do art. 867 § 1 kodeksu cywilnego:

Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach.

Zgodnie z art. 867 § 2 ww. kodeksu:

Ustalony w umowie stosunek udziału wspólnika w zyskach odnosi się w razie wątpliwości także do udziału w stratach.

Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej, a nie spółka.

Spółka cywilna nie jest także przedsiębiorcą w rozumieniu art. 43¹ k.c. oraz art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162, z późn. zm.); "przedsiębiorcami" w myśl tej ustawy są bowiem wspólnicy tej spółki.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Artykuł 5a pkt 28 ustawy stanowi, że:

Ilekroć w ustawie mowa jest o spółce oznacza to

Spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej. Dochody tej spółki nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Za spółkę niebędącą osobą prawną należy zatem uznać m.in. spółkę cywilną. W związku z powyższym, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka tylko poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W świetle powyższego, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki niebędącej osobą prawną) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Według przepisu art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy:

Przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że jeden ze wspólników spółki cywilnej planuje wystąpić ze spółki cywilnej, a pozostali wspólnicy nadal będą prowadzić działalność w ramach tej spółki.

Zmiana składu osobowego w spółce cywilnej ma nastąpić w drodze uchwały wspólników tej spółki o wystąpieniu ze spółki wspólnika. W związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej, występujący wspólnik nie otrzyma żadnego wynagrodzenia, tj. nie zostanie mu wypłacona wartość wkładu, nie otrzyma on także żadnego ekwiwalentu rzeczowego (wystąpienie bez wynagrodzenia).

Zgodnie z art. 871 § 1 Kodeksu cywilnego:

W przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki zwraca mu się w naturze rzeczy, które wniósł do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Stosownie do art. 871 § 2 Kodeksu cywilnego:

Występującemu wspólnikowi wypłaca się ponadto w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Występujący wspólnik nie otrzyma żadnej wypłaty, jeżeli zysk nie został wypracowany lub wystąpiła strata. W ostatnim przypadku występujący wspólnik będzie zmuszony pokryć przypadającą na niego część niedoboru.

Postanowienia art. 871 Kodeksu cywilnego mają charakter względnie obowiązujący, co oznacza, że wspólnicy, w umowie spółki lub uchwale wspólników, mogą odmiennie ustalić zasady rozliczeń z występującym wspólnikiem.

Tak więc występujący wspólnik posiada wierzytelność wobec wspólników spółki z tytułu wypłaty udziału w majątku wspólnym. Pogląd taki akceptuje orzecznictwo. W postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 16 marca 2005 r., sygn. II CK 700/04 (powołanym przez Panią) stwierdzono, że jeżeli wystąpienie wspólnika lub wspólników powoduje tylko zmniejszenie stanu osobowego spółki do co najmniej dwóch wspólników, to spółka istnieje nadal, zachowuje zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej, a jej majątek staje się majątkiem tych wspólników we współwłasności bezudziałowej (por. post. SN z dnia 30 września 1997 r., III CKN 76/77, 1978/7/115). Wystąpienie ze spółki, w przeciwieństwie do rozwiązania spółki, nie prowadzi zatem do likwidacji majątku spółki, a rozliczenie wspólnika występującego ze spółki następuje według zasad określonych w art. 871 k.c. Przepis ten nakazuje zwrócić w naturze występującemu ze spółki wspólnikowi tylko rzeczy wniesione do spółki do używania, czyli nieobjęte majątkiem spółki. Jego zaś udział w majątku spółki wyraża się wierzytelnością pieniężną, która obciąża pozostałych w spółce wspólników. Nie ma przy tym znaczenia, czy w skład tego majątku wchodzą także nieruchomości, skoro wszystkie jego składniki przechodzą na własność wspólników. Nie następuje zatem przeniesienie w naturze na rzecz wspólników własności udziału występującego ze spółki, a przekształcenie tego udziału w należność pieniężną, co w konsekwencji oznacza, że zmniejszeniu ulega krąg udziałowców w majątku wspólnym.

W sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym wspólnik występuje ze spółki cywilnej z jednoczesnym zrzeczeniem się spłat na jego rzecz ze strony pozostających w spółce wspólników. Po stronie występującego wspólnika powstanie zatem wierzytelność z tytułu udziału w majątku wspólnym (odpowiadająca w tym zakresie długowi pozostałym w spółce wspólnikom).

Wierzytelność stanowi uprawnienie do żądania spełnienia świadczenia z określonego stosunku zobowiązaniowego, przysługujące wierzycielowi wobec dłużnika. Jest ona zbywalnym prawem majątkowym. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje jednak tego pojęcia. Z tego właśnie względu pojęcie to należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2 Kodeksu cywilnego).

Mając na uwadze powyższe, w kontekście zanalizowanych przepisów prawa, stwierdzić należy, że zrzeczenie się przez występującego wspólnika spółki cywilnej należnych spłat ze strony pozostałych w spółce wspólników w drodze wielostronnego porozumienia w istocie oznacza umorzenie tym wspólnikom wierzytelności. Wartość tej wierzytelności odpowiadająca kwocie, która powinna być wypłacona występującemu wspólnikowi jest przychodem podatkowym, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy.

Odnosząc się w tym miejscu do powołanych przez Panią interpretacji oraz orzecznictwa zauważyć trzeba, że w spółce cywilnej, inaczej niż w handlowych spółkach osobowych majątek jest współwłasnością wspólników, a nie odrębnym majątkiem ułomnej osoby prawnej. Na gruncie prawa handlowego spółka osobowa stanowi odrębny od wspólników podmiot, któremu została przyznana zdolność prawna i zdolność do czynności prawnych. Majątek nabyty przez spółkę osobową, w związku z wniesieniem wkładów przez wspólników, a także w toku późniejszej działalności, stanowi jej majątek, który jest odrębny od majątku wspólników (art. 28 k.s.h.). W przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej bez wynagrodzenia korzyść majątkową otrzymują wspólnicy tej spółki.

Udział w majątku spółki cywilnej wyraża się wierzytelnością pieniężną, która obciąża pozostałych w spółce wspólników. Nie następuje zatem przeniesienie w naturze na rzecz wspólników własności udziału występującego ze spółki, a przekształcenie tego udziału w należność pieniężną, co w konsekwencji oznacza, że zmniejszeniu ulega krąg udziałowców w majątku wspólnym. Jeśli wspólnik występuje ze spółki cywilnej z jednoczesnym zrzeczeniem się spłat na jego rzecz ze strony pozostających w spółce wspólników po jego stronie powstanie wierzytelność z tytułu udziału w majątku wspólnym (odpowiadająca w tym zakresie długowi pozostałych w spółce wspólnikom).Wierzytelność stanowi uprawnienie do żądania spełnienia świadczenia z określonego stosunku zobowiązaniowego, przysługujące wierzycielowi wobec dłużnika.

Zrzeczenie się przez występującego wspólnika spółki cywilnej należnych spłat ze strony pozostałych w spółce wspólników oznaczać będzie umorzenie tym wspólnikom wierzytelności. Jak już uprzednio wskazano, wartość tej wierzytelności odpowiadająca kwocie, która powinna być wypłacona występującemu wspólnikowi jest przychodem podatkowym, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy.

Reasumując, jako pozostająca w spółce cywilnej uzyska Pani - na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 6 z uwzględnieniem art. 8 ust. 1 ustawy - przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z tytułu wystąpienia innego wspólnika bez stosownego wynagrodzenia.

Pani stanowisko jest więc nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że nie dokonano oceny tej części stanowiska, która dotyczy obowiązków podatkowych drugiego wspólnika spółki cywilnej.

Jednocześnie - w odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych oraz orzecznictwa - stwierdzić należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Co istotne rozstrzygnięcia te nie dotyczą skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej lecz z osobowych spółek prawa handlowego.

Powołane przez Panią orzeczenia NSA, sygn. akt II FSK 2072/10, czy też WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 187/10 dotyczą również spółek jawnych.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ interpretacyjny nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła.

Informacje dodatkowe

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).