0114-KDIP3-1.4011.175.2020.3.MZ - Ustalenie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2020 r. (data wpływu 26 lutego 2020 r.) uzupełnione pismem z dnia 27 maja 2020 r. (data nadania 27 maja 2020 r., data wpływu 27 maja 2020 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 6 maja 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.175.2020.1.MZ (data nadania 6 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* spełnienia przesłanek dotyczących prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej - jest prawidłowe,

* preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) - jest prawidłowe.

W dniu 26 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie spełnienia przesłanek dotyczących prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 11 czerwca 2018 r. Do rozliczeń podatku prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W ramach działalności Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne związane z wytwarzaniem oprogramowania. Wnioskodawca świadczy usługi dla dwóch klientów. Programy wytwarzane i rozwijane są w trybie ciągłym. Opis klientów. Z jednym z klientów (działalność gospodarcza prowadzona w Polsce) Wnioskodawca współpracuje na podstawie umowy o świadczeniu usług programistycznych i wykonuje usługi związane z tworzeniem oprogramowania.

W ramach wykonanej analizy pracy i otrzymywanego wynagrodzenia Wnioskodawca przenosi na działalność klienta całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego programu komputerowego. Wytwarzane oprogramowanie służy do bezpiecznego i niezawodnego transferu danych w jak najkrótszym czasie miedzy silnikami baz danych. Z drugim z klientów (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce) Wnioskodawca współpracuje na podstawie umowy ramowej o współpracy i wykonuje usługi związane z tworzeniem oprogramowania. W ramach wykonywanej pracy i otrzymywanego wynagrodzenia przenosi na spółkę całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego programu komputerowego. Wytwarzane oprogramowanie służy do diagnostyki telekomunikacyjnych urządzeń sieci dostępnych. Opis tworzonych programów komputerowych:

1. Oprogramowanie służące do transferu danych między silnikami baz danych. Nad tworzeniem i rozwojem oprogramowania Wnioskodawca pracuje sam. Nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych ani praw autorskich innych podmiotów. Program ma zapewnić możliwość bezpiecznego transferu danych od bazy danych źródłowej do bazy danych docelowej. Dane nie mogą ulegać uszkodzeniu, lecz mogą ulegać zmianie podczas transferu zgodnie z regułami użytkownika. Bazy danych muszą zachować spójność bez względu na problemy z połączeniem. Przy obecnej ilości przetwarzanych danych oraz zmian wprowadzanych każdej sekundy w bazach, oprogramowanie ma zachować stan spójny, przez co musi działać bardzo szybko i wymaga usprawnień algorytmów w kontekście swojej pracy. Oprogramowanie wymaga badań w tematach wykorzystywania innowacyjnych rozwiązań (lub wymyślania nowych algorytmów) do zapewnienia szybkości i niezawodności pracy. Badanie problemów, nowych baz danych, realizację zadań, osiągnięcie celów i wytworzenie kodu Wnioskodawca wykonuje osobiście. Oprogramowanie wymaga ciągłego poszerzenia wiedzy w temacie optymalizacji pracy kodu, w tym tematach związanych z współbieżnością, szybką i krotką alokacją pamięci, działaniem procesorów i pamięci podręcznych. Działania te są wykorzystywane do rozwoju (tworzenia i ulepszania) oprogramowania, czego skutkiem ma być ulepszenie oferowanych przez niego możliwości. Oprogramowanie ulega ciągłemu rozwojowi, oferując nowe możliwości takie jak np. obsługę kolejnych silników baz danych, jak również zaawansowane konwersje danych podczas transferu.

2. Oprogramowanie służące do diagnostyki telekomunikacyjnych urządzeń sieci dostępowych. Nad tworzeniem i rozwojem oprogramowania Wnioskodawca pracuje sam. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych ani praw autorskich innych podmiotów. Oprogramowanie ma zapewnić możliwość zbadania urządzeń od kilku dostawców, sprawdzania stanu sieci, czy usługi dostarczane klientom działają. Wyzwaniem oprogramowania jest w szczególności określenie dokładnego stanu pojedynczych urządzeń jak i całej sieci dostępowej, po to by wskazać potencjalne problemy oraz wynajdować awarie urządzeń lub stan urządzeń zanim jeszcze nastąpi uszkodzenie. Określenie parametrów urządzeń (które z parametrów są ważne i w jakich granicach powinny być ich wartości) wymaga badań. Efektem tych badań jest poszerzenie wiedzy i rozwój oprogramowania o ulepszone algorytmy rozpoznawania awarii oraz przyspieszenie wynajdywania problemów sieciowych przez klienta. Kolejnym wyzwaniem oprogramowania jest mnogość i liczba urządzeń w sieci operatora. Liczba takowych urządzeń potrafi sięgać milionów, a oprogramowanie musi działać szybko i poprawnie weryfikować ich stan zarówno na żądanie jak i w trybie czasu rzeczywistego, dodatkowo posiłkując się historią zdarzeń. Przez to wymaga pogłębiania wiedzy w nowoczesnych technologiach (w tematyce architektury big data) podziału zadań programu miedzy procesy, sposobów kolekcji danych z urządzeń oraz sposobów przechowywania i dostępu do danych. Celem pogłębiania wiedzy jest rozwój oprogramowania, a konsekwencją rozwoju jest ulepszanie jakości usług dostarczanych przez klienta. Oprogramowanie ulega ciągłemu rozwojowi, klient dostarcza Wnioskodawcy informacje o celach do osiągnięcia (np. oprogramowanie ma wspierać nowy typ urządzeń lub usług w sieci operatora, lub już wspierane ma diagnozować szczegółowiej, lub musi skanować szybciej by zmieścić się w określonym oknie czasowym).

Podsumowanie: Wnioskodawca chciałby w zeznaniu rocznym za rok 2019 rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej działalności z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%, oraz otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową. Wnioskodawca oświadcza, że na potrzeby skorzystania z IP Box prowadzi odrębna ewidencję, która pozwala dokładnie określić wszystkie koszty i dochody związane z wytwarzanymi programami oddzielnie dla każdego programu, w sposób pozwalający określić kwalifikowane dochody zarówno oddzielnie i łącznie dla każdego programu. Ewidencja posiada też opis prac wykonywanych i zaplanowanych na wskazany czas oddzielnie dla każdego programu.

Pismem z dnia 6 maja 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.175.2020.1.MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia niniejszego wezwania.

Wniosek należało uzupełnić poprzez:

I. Jednoznaczne wskazanie, czy przedmiotowy wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca w części E wniosku zaznaczył jako przedmiot wniosku poz. 68 - 1 zdarzenie przyszłe, natomiast z treści wniosku wynika, że powyższy wniosek może dotyczyć także zaistniałego stanu faktycznego.

Należy nadmienić, że Wnioskodawca w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego m.in. wskazał, że: "W ramach działalności świadczę usługi programistyczne związane z wytwarzaniem oprogramowania. Świadczę usługi dla dwóch klientów. Programy wytwarzane i rozwijane są w trybie ciągłym (...), "W ramach wykonywanej pracy i otrzymywanego wynagrodzenia przenoszę na działalność klienta całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego programu komputerowego (...), "Chciałbym w zeznaniu rocznym za rok 2019 rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej działalności z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% oraz otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową."

Stąd zatem wątpliwość organu dotycząca zidentyfikowania, czy wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. czy dotyczy dochodów uzyskanych w 2019 r. i począwszy od 1 stycznia 2020 r.

Zatem, jeżeli intencją Pana jest uzyskanie interpretacji indywidualnej w zakresie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, to przedmiotowy wniosek podlega opłacie w wysokości 80 zł, natomiast została uiszczona opłata w kwocie 40 zł.

II. Doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego poprzez jednoznaczne wskazanie:

a. Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody?

b. Czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.), w szczególności czy jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

c. Czy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących?

d. Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku?

e. Czy działalność Wnioskodawcy polega na wytwarzaniu oprogramowania, czy również na modyfikacji oraz ulepszaniu oprogramowania i czy ma to miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej?

f. Czy autorskie prawa do programu komputerowego podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

g. Czy dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu:

* opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej,

* sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

* kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu?

h. Czy ewentualne działania Wnioskodawcy polegające na modyfikacji / ulepszeniu / rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?

i. Czy ewentualne rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej),

j. Czy - w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie - Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej?

k. Jeśli Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji?

I. Jeśli nie nabył Pan na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:

* na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu?

* czy w wyniku tworzenia/ rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej?

* czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

m. Czy, w związku z ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, osiągnie Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód został osiągnięty:

* z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

* ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

* z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

* z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu;

n. Czy Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej? Czy odrębna ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP? (Proszę wskazać konkretną datę, od której Wnioskodawca prowadzi ewidencję)?

III. Przeformułowanie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i nr 3 oraz przedstawienie własnego stanowiska adekwatnego do przeformułowanych pytań i przedstawionego stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego.

-

Wnioskodawca pismem z dnia 27 maja 2020 r. (data wpływu 27 maja 2020 r.) przesłał uzupełnienie do wniosku. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

I. Wniosek został poprawiony, dopłata wykonana.

II. Doprecyzowanie wniosku:

a. We wniosku na podstawie przekazanych danych Wnioskodawca prosi urząd o interpretację, czy wykonywane przez niego czynności należą do definicji działalności badawczo-rozwojowej. Dla jednego z klientów usługi programistyczne Wnioskodawca wykonuje od 11 czerwca 2018 r., z czego przedmiotowe oprogramowanie (potencjalne kwalifikowane IP) pisze od 1 stycznia 2019 r. Dla drugiego z klientów usługi programistyczne wykonuje od 1 października 2018 r., z czego przedmiotowe oprogramowanie (potencjalne kwalifikowane IP) pisze od 1 stycznia 2019 r. Opis wytwarzanych programów znajduje się we wniosku.

b. Wykonywana przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe i badania nad oprogramowaniem, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

c. Na podstawie informacji przedstawionych we wniosku Wnioskodawca uważa, że tak.

d. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowego i ulepszonego oprogramowania. Czynności nie stanowią rutynowych okresowych zmian w programach.

e. Wnioskodawca wytwarza oraz ulepsza pisane przez siebie oprogramowanie.

f. Program komputerowy na podstawie art. 74 ustawy o prawach autorskich i pokrewnych chroniony jest z chwilą wytworzenia oprogramowania.

g. Dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochodami osiągniętymi z tytułu wykonywania usług wytwarzania oprogramowania, w ramach których Wnioskodawca przekazuje całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego pełnego oprogramowania.

h. Tak.

i. Tak.

j. Wnioskodawca jest właścicielem oprogramowania, które rozwija.

k. Nie dotyczy.

I. Oprogramowanie Wnioskodawca tworzy w całości sam, wykorzystując do tego ogólnie biblioteki na licencjach typu (...). Ulepszenie i rozwiniecie programu następuje poprzez napisanie kolejnych modułów funkcjonalnych. W wyniku tworzenia i rozwijania oprogramowania tworzone są nowe algorytmy i kody. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie na podstawie art. 74 ustawy o prawach autorskich chronione jest już z chwilą wytworzenia.

m. Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi programistycznej rozwoju oprogramowania.

n. Wnioskodawca prowadzi ewidencję umożliwiającą wyodrębnienia każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja prowadzona jest od 1 stycznia 2019 r.

III. Ponownie sformułowano pytania oraz przedstawiono własne stanowisko w sprawie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową?

2. Czy w związku z opisywanym zdarzeniem Wnioskodawca będzie mógł użyć stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonych programów?

Zdaniem Wnioskodawcy, uważa, że prowadzi działalność badawczo-rozwojową. Wytwarzając oprogramowanie w ramach usług programistycznych i przenosząc na klientów całość autorskich praw majątkowych i otrzymując z tego tytułu wynagrodzenie Wnioskodawca uważa, że może skorzystać z preferencyjnej stawki 5% od dochodów związanych z autorskim prawem do programu komputerowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668, z późn. zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 11 czerwca 2018 r. W ramach działalności Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne związane z wytwarzaniem oprogramowania. W ramach wykonanej analizy pracy i otrzymywanego wynagrodzenia Wnioskodawca przenosi na działalność klienta całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego programu komputerowego. Wykonywana przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe i badania nad oprogramowaniem, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza oprogramowanie niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowego i ulepszonego oprogramowania. Czynności nie stanowią rutynowych okresowych zmian w programach. Tworzenie oprogramowania wymaga pogłębiania wiedzy w nowoczesnych technologiach (w tematyce architektury big data) podziału zadań programu miedzy procesy, sposobów kolekcji danych z urządzeń oraz sposobów przechowywania i dostępu do danych. Celem pogłębiania wiedzy jest rozwój oprogramowania, a konsekwencją rozwoju jest ulepszanie jakości usług dostarczanych przez klienta. Oprogramowanie ulega ciągłemu rozwojowi, klient dostarcza Wnioskodawcy informacje o celach do osiągnięcia (np. oprogramowanie ma wspierać nowy typ urządzeń lub usług w sieci operatora, lub już wspierane ma diagnozować szczegółowiej, lub musi skanować szybciej by zmieścić się w określonym oknie czasowym). Wnioskodawca prowadzi ewidencję umożliwiającą wyodrębnienia każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja prowadzona jest od 1 stycznia 2019 r.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując - podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Na podstawie art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Odnosząc powyżej przedstawiony stan faktyczny do zanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie, będzie uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania według stawki 5%.

Natomiast w przypadku, gdy Wnioskodawca najpierw wytworzy oprogramowanie komputerowe, następnie sprzeda prawa autorskie na rzecz Spółki, która w następnej kolejności udostępni to oprogramowanie komputerowe Wnioskodawcy w celu jego rozwinięcia lub modyfikacji, Wnioskodawca będzie dokonywał ww. rozwoju/modyfikacji oprogramowania na zlecenie Spółki, to dojdzie do ulepszenia "przedmiotu cudzej własności", ponieważ Wnioskodawca przed rozwinięciem/modyfikacją wyzbywa się prawa własności do oprogramowania, które sam wytworzył lub dokona ww. rozwinięcia/modyfikacji oprogramowania, którego uprzednio nie wytworzył.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box.

Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP.

Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem "cudzego" IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem "całego IP" (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Z informacji przedstawionych we wniosku i uzupełnienia wynika jednak, że Wnioskodawcy będą do momentu przeniesienia na rzecz Zleceniodawcy prawa do programu, przysługiwały prawa majątkowe do składowych (części oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie danego oprogramowania. Nowe funkcjonalności (części oprogramowania, kody, algorytmy), to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (na podstawie art. 74). Wnioskodawca jest/będzie właścicielem składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie owego oprogramowania ulepszanego. Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są osobnym oprogramowaniem. Więc owe dodane funkcjonalności są częściami oprogramowania, które jest również przedmiotem praw autorskich oraz podlega ochronie.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca osiągnął/osiąga dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5% za 2019 r. w zeznaniu rocznym za 2019 r. oraz w zeznaniach rocznych za lata następne (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.