0114-KDIP2-3.4010.115.2018.1.MS - Ewidencja działalności strefowej zwolnionej z CIT.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2018 r. (data wpływu 5 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania:

* Czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Strefy w oparciu o Zezwolenia strefowe, Spółka będzie uprawniona do prowadzenia jednej, łącznej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, tj. wspólnej dla Zezwolenia 1 oraz Zezwolenia 2 (pytanie nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Strefy w oparciu o Zezwolenia strefowe, Spółka będzie uprawniona do prowadzenia jednej, łącznej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, tj. wspólnej dla Zezwolenia 1.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową i zarejestrowanym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "CIT"), podlegającą w Polsce opodatkowaniu CIT od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka planuje około połowy 2018 r. przejąć 4 spółki z tej samej grupy kapitałowej w ramach procedury połączenia przez przejęcie, zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1577; dalej: "k.s.h."). W myśl art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., połączenie przez przejęcie polega na przeniesieniu całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej.

Wnioskodawca będzie zatem w ramach planowanego połączenia spółką przejmującą następujące podmioty:

1. Spółka strefowa 1,

2. Spółka strefowa 2,

3. M. Sp. z o.o.,

4. L. Sp. z o.o.

(spółki wymienione w punktach 1-4 dalej łącznie jako: "Spółki przejmowane").

Stosownie do treści art. 493 k.s.h., skutkiem połączenia będzie rozwiązanie Spółek przejmowanych, z dniem ich wykreślenia z rejestru przedsiębiorców.

Połączenie zostanie przeprowadzone przy zastosowaniu metody łączenia udziałów; która jest zdefiniowana w art. 44a ust. 2 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 395, dalej: "UoR") zgodnie z którym, w razie łączenia się spółek, na skutek którego nie następuje utrata kontroli nad nimi przez ich dotychczasowych udziałowców, można zastosować metodę łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c; w szczególności dotyczy to łączenia się spółek zależnych w sposób bezpośredni lub pośredni od tej samej jednostki dominującej, jak również w razie połączenia jednostki dominującej niższego szczebla z jej jednostką zależną. Metoda łączenia udziałów polega na sumowaniu poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia, po uprzednim doprowadzeniu ich wartości do jednolitych metod wyceny i dokonaniu odpowiednich wyłączeń.

Dwie ze Spółek przejmowanych, tj. Spółka strefowa 1 oraz Spółka strefowa 2 (dalej łącznie jako: Spółki strefowe"), prowadzą działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: "Strefa" lub "SSE") na podstawie następujących zezwoleń:

1. Zezwolenie udzielone pierwotnie P sp. z o.o. (obecnie: Spółka strefowa l) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy (dalej: "Zezwolenie 1"),

2. Zezwolenie udzielone pierwotnie H. z o.o. (obecnie: Spółka strefowa 2) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy (dalej: "Zezwolenie 2"), określane dalej łącznie jako: "Zezwolenia strefowe" lub "Zezwolenia".

Spółka zwraca uwagę, że mimo faktu, że powyższe zezwolenia zostały pierwotnie wydane podmiotom o innych nazwach, aniżeli obecne nazwy Spółek strefowych, to jednak Spółki strefowe są w pełni uprawnione do korzystania z nich. Przyczyną takiego stanu jest wyłącznie zmiana firm (nazw) podmiotów, które pierwotnie otrzymały Zezwolenie, na obecne firmy (nazwy).

Zezwolenia strefowe zostały udzielone Spółkom strefowym na prowadzenie na terenie Strefy działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w ramach następujących pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: "PKWiU"):

1. Mięso z bydła, świń, owiec, kóz, koni i pozostałych zwierząt koniowatych, świeże lub schłodzone (kategoria 10.11. l),

2. Podroby jadalne z bydła, świń, owiec, kóz i koni i pozostałych zwierząt koniowatych, świeże lub schłodzone (kategoria 10.11.2),

3. Mięso i podroby jadalne zamrożone, pozostałe mięso i podroby jadalne (kategoria 10. 11.3),

4. Tłuszcz z bydła, owiec, kóz lub świń (kategoria 10.11.5),

5. Usługi podwykonawców związane z produkcją mięsa przetworzonego i zakonserwowanego (kategoria 10.11.9),

6. Konserwy i przetwory z mięsa, podrobów i krwi (kategoria 10.13. l),

7. Gotowanie mięsa i wyrobów mięsnych oraz pozostałe usługi związane z ich przetwarzaniem; usługi podwykonawców związane z produkcją wyrobów z przetworzonego i zakonserwowanego mięsa, włączając mięso drobiowe (kategoria 10.13.9),

8. Odpady zwierzęce surowe, niejadalne (kategoria 10.11.6).

z wyłączeniem, we wszystkich wyżej wymienionych pozycjach, działalności określonych art. 1 ust. 2-6 rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (Dz. U. L 214 z 9.8.2008).

Powyższe kategorie działalności gospodarczej są jednakowe zarówno dla Zezwolenia I, jak i dla Zezwolenia 2.

Dodatkowo zakres Zezwolenia 1 jest szerszy i wskazuje następujące dodatkowe pozycje PKWiU:

1. Magazynowanie i przechowywanie towarów (klasa 52.10),

2. Odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyclingu (kategoria 38.11.5),

3. Oleje odpadowe (pozycja 38.12.25.0),

4. Odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych, zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne (podkategoria 38.1227).

Spółka przejmująca podkreśla, że Spółka strefowa 1 oraz Spółka strefowa 2 działają na terenie tej samej Specjalnej Strefy Ekonomicznej oraz prowadzą analogiczną działalność gospodarczą, co wynika z zakresu Zezwolenia 1 oraz Zezwolenia 2 - ich zakres w znaczącej części się pokrywa. Wnioskodawca pragnie także podkreślić, że po przejęciu Spółek przejmowanych przez Spółkę przejmującą działalność gospodarcza, którą dotychczas prowadziły Spółka strefowa 1 oraz Spółka strefowa 2, będzie prowadzona przez Spółkę przejmującą w niezmienionej formie.

Wnioskodawca podkreśla, że każde z Zezwoleń określa warunki prowadzenia przez Spółki strefowe działalności na terenie Strefy, jakimi są poniesienie minimalnej kwoty nakładów inwestycyjnych do określonego dnia oraz osiągnięcie określonego poziomu zatrudnienia.

Z uwagi na fakt, że Spółki strefowe wypełniły już warunki określone w Zezwoleniach (tj. zakończyły w terminach planowane inwestycje), korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych z tytułu dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie posiadanych przez nie Zezwoleń, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Spółka przejmująca (obecnie, tj. przed planowanym połączeniem) prowadzi działalność gospodarczą poza terenem SSE i tym samym nie posiada obecnie zezwoleń na prowadzenie działalności w SSE.

Rokiem podatkowym każdej ze spółek jest rok kalendarzowy.

Zezwolenia strefowe nie przewidują ograniczeń dotyczących możliwości ich przeniesienia na inny podmiot w wyniku sukcesji prawnej - w tym w wyniku połączenia.

Zważywszy, że w wyniku zamierzonego połączenia przez przejęcie Wnioskodawca wstąpi w prawa i obowiązki Spółek przejmowanych, w tym strefowych (w tym prawa i obowiązki wynikające z przywołanych wyżej Zezwoleń strefowych), po planowanym połączeniu Wnioskodawca prowadzić będzie w dalszym ciągu działalność poza strefową, jak również prowadzić będzie działalność na terenie Strefy, na podstawie zezwoleń przysługujących obecnie Spółce strefowej 1 i Spółce strefowej 2, w związku z czym zamierza on kwalifikować dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE objętej przejętymi zezwoleniami jako zwolnione od podatku. Należy dodać, że połączenie przez przejęcie nie będzie skutkowało naruszeniem przez Wnioskodawcę ustanowionego warunku kontynuacji działalności i utrzymania inwestycji przez okres co najmniej 5 lat od ich zakończenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w związku z połączeniem przez przejęcie ze spółkami działającymi w Strefie, Spółka przejmująca będzie uprawniona do korzystania, jako sukcesor Spółek przejmowanych w świetle prawa podatkowego, ze Zwolnień strefowych udzielonych Spółce strefowej 1 oraz Spółce strefowej 2?

2. Czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Strefy w oparciu o Zezwolenia strefowe, Spółka będzie uprawniona do prowadzenia jednej, łącznej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, tj. wspólnej dla Zezwolenia 1 oraz Zezwolenia 2?

3. Czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód Spółki uzyskiwany z działalności gospodarczej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, tj. Zezwolenia 2, a po jego wyczerpaniu limit dostępny na podstawie zezwolenia wydanego później tj. Zezwolenia1 ?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy odpowiedzi na pytanie nr 2 wniosku. Odpowiedź w zakresie pytania nr 1 oraz 3 udzielona zostanie w odrębnych rozstrzygnięciach.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Strefy w oparciu o Zezwolenia strefowe, będzie uprawniona do prowadzenia jednej, łącznej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, tj. wspólnej dla Zezwolenia 1 oraz Zezwolenia 2.

W opinii Wnioskodawcy, dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE w oparciu o Zezwolenia, Spółka przejmująca będzie uprawniona do prowadzenia jednej, łącznej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych tj. wspólnej dla obu Zezwoleń strefowych.

W myśl art. 12 ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 tej ustawy, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, ustanawiającym zasady korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego przez przedsiębiorców strefowych, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Nadto, w przepisie art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, ustawodawca wskazał, że zwolnienie podatkowe, o którym mowa powyżej, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE.

Fakt, że zwolnienie podatkowe przysługuje wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie SSE potwierdzają również przepisy Rozporządzenia SSE w § 5 ust. 5. Zgodnie z ww. przepisem, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Jednocześnie, stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Należy przy tym zaznaczyć, na co wskazuje art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o CIT, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie uwzględnia się przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu lub są wolne od podatku. Podobnie, przy ustalaniu straty podatkowej nie uwzględnia się przychodów i kosztów, o których mowa powyżej. Konsekwentnie, podatnik prowadzący działalność na terenie SSE jest zobowiązany wyłączyć z podstawy opodatkowania (lub ewentualnie z kalkulacji wysokości straty) przychody i koszty powstałe w związku z prowadzeniem tej działalności.

Łączna wykładnia wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że podmiot zobowiązany jest do prowadzenia odrębnej ewidencji rachunkowej dla działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych oraz działalności zwolnionej z podatku dochodowego od osób prawnych, w sposób pozwalający na ustalenie wyniku z działalności opodatkowanej zgodnie z ogólnymi zasadami przewidzianymi w przepisach ustawy o CIT oraz wyniku z działalności strefowej zwolnionej z opodatkowania CIT, w przypadku kiedy prowadzi działalność zarówno na terenie SSE, jak również poza nią.

Wnioskodawca przy tym zaznacza, że brak jest jakiejkolwiek podstawy prawnej, która nakładałaby na przedsiębiorców strefowych obowiązek wydzielania organizacyjnego działalności prowadzonej na podstawie różnych zezwoleń strefowych, jak również wyodrębniania wyniku podatkowego osiągniętego w ramach poszczególnych projektów inwestycyjnych, objętych różnymi zezwoleniami. Skoro przedmiotowy obowiązek nie został bezpośrednio sformułowany przez ustawodawcę, nie można go domniemywać i wymagać jego wypełniania przez przedsiębiorców.

Za prawidłową należy zatem uznać metodologię, zgodnie z którą Spółka przejmująca po przejęciu Spółek strefowych będzie prowadziła:

* odrębną ewidencję rachunkową dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych oraz

* odrębną ewidencję rachunkową dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Strefy w oparciu o Zezwolenia strefowe, przy czym ewidencja ta będzie prowadzona wspólnie dla Zezwolenia 1 i Zezwolenia 2.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że zaprezentowany powyżej pogląd znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych w analogicznych stanach faktycznych. Powyższe, stanowisko wyraził przykładowo:

* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.53.2017.JKT), wydanej w analogicznym stanie faktycznym, potwierdził stanowisko strony pytającej, zgodnie z którym " (...) może ona prowadzić jedną, łączną ewidencję i na jej podstawie ustalać dochód zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych, to jest dochód osiągany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie wszystkich posiadanych zezwoleń."

* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 kwietnia 2017 r. (sygn. 2461-IBPB-I-3.4510.82.2017.1.IZ) potwierdził stanowisko, w świetle którego " (...) w przypadku prowadzenia działalności na terenie Strefy na podstawie więcej niż jednego zezwolenia strefowego po objęciu statusem SSE nieruchomości, na których znajduje się zakład w G. (...), Spółka będzie zobowiązana do prowadzenia jednej ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., czyli w sposób zapewniający m.in. określenie kwoty dochodu mogącego podlegać zwolnieniu od p.d.o.p. oraz podlegającego opodatkowaniu. W przepisach regulujących zasady kalkulacji wyniku podatkowego przedsiębiorcy strefowego brak jest bowiem wymogu dodatkowego podziału dochodów z działalności prowadzonej na terenie Strefy."

Wskazane wyżej stanowisko Wnioskodawcy, potwierdzające wyłącznie obowiązek wyodrębnienia działalności prowadzonej na terenie SSE, przy braku obowiązku wyodrębnienia działalności prowadzonej na podstawie poszczególnych zezwoleń strefowych zostało potwierdzone również w wielu znanych Wnioskodawcy orzeczeniach sądów administracyjnych, przykładowo:

* w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: "NSA") z dnia 8 listopada 2016 r. (sygn. II FSK 2230/14), w którym NSA uznał, że żaden z przepisów przywołanych w zarzucie kasacyjnym nie nakładał na podatnika obowiązku wyodrębnienia i przyporządkowania dochodu odpowiednio do każdego zwolnienia. Podatnik w celu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym obowiązany był jedynie wyłączyć odpowiednio przychody oraz koszty działalności strefowej (uprawniającej do zwolnień podatkowych) od pozastrefowej. Prowadzona przez niego ewidencja księgowa powinna umożliwić ustalenie tych wartości. Nie miał zatem obowiązku ustalenia tych wartości odpowiednio na każde zezwolenie."

* w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: "WSA") we Wrocławiu z dnia 30 marca 2017 r. (sygn. I SA/Wr 1309/16), w którym WSA uznał, że z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. nie wynika obowiązek prowadzenia ewidencji w sposób umożliwiający zapewnienie odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń".

Podsumowując, Spółka dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Strefy w oparciu o Zezwolenia strefowe, Spółka będzie uprawniona do prowadzenia jednej, łącznej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych tj. wspólnej dla Zezwolenia 1 oraz Zezwolenia 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa. Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.