0114-KDIP2-2.4010.44.2020.1.RK - Ograniczenia ze względu na sposób płatności w zaliczaniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 4 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku uregulowania płatności z tytułu dostaw towarów w innej formie niż przelewem na rachunek bankowy z wykorzystaniem wewnętrznego Systemu rozliczeń (IHB) - jest prawidłowe.

W dniu 4 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku uregulowania płatności z tytułu dostaw towarów w innej formie niż przelewem na rachunek bankowy z wykorzystaniem wewnętrznego Systemu rozliczeń (IHB).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

X Sp. z o.o. z siedzibą w (...) (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży wyrobów gotowych. Spółka na terenie Polski jest wyłącznym dystrybutorem produktów będących efektem działalności produkcyjnej Grupy X (dalej: "Grupa"). Wnioskodawca prowadzi również działania marketingowe.

Spółka dokonuje sprzedaży wyrobów gotowych do klientów finalnych we własnym imieniu i na własną rzecz. Wyroby te są nabywane przez Spółkę od Y. AG z siedzibą w (...), która działa poprzez zarejestrowany w Polsce oddział: Y1 (Spółka Akcyjna) Oddział w Polsce (dalej: "Y. Oddział'). Dostawcą wyrobów gotowych do Spółki formalnie jest Y. Oddział. Y. jest polskim podatnikiem VAT czynnym, zarejestrowanym w Polsce pod numerem (...) Wartość poszczególnych dostaw wyrobów gotowych na rzecz Wnioskodawcy, co do zasady przekracza równowartość 15.000 zł (dalej: "Dostawy wyrobów"). Dostawy te dokumentowane są fakturą VAT.

Wyłącznym akcjonariuszem (winno być: "udziałowcem") Wnioskodawcy jest Z. z siedzibą w (...), dalej: "Z.").

W celu poprawy zarządzania płatnościami oraz płynnością finansową w ramach Grupy Z. wdrożyła zintegrowane rozwiązanie polegające na utworzeniu banku wewnętrznego (ang. in-house bank, dalej: "IHB", "System IHB") dla podmiotów z Grupy. Nie jest to odrębna spółka celowa utworzona w celu prowadzenia działalności finansowej, lecz funkcjonalność systemu finansowo-księgowego (moduł w systemie SAP), z którego korzystają spółki należące do Grupy X (dalej: "Uczestnicy", "Uczestnik") - w tym Wnioskodawca.

Celem utworzenia IHB, czyli banku funkcjonującego wewnątrz korporacji, jest umożliwienie spółkom z Grupy X korzystania z rachunków prowadzonych w ramach IHB według zasad zbliżonych do rachunków prowadzonych w bankach zewnętrznych, ale z pominięciem pośrednika - czyli banku zewnętrznego. W założeniu pozwala to na minimalizacje przepływów gotówki poprzez banki zewnętrzne, co powinno skutkować zmniejszeniem kosztów obsługi świadczonej przez te banki. Wdrożenie IHB wewnątrz Grupy pozwoliło na wykorzystanie wolnych środków pomiędzy spółkami oraz dokonywanie rozliczeń - zarówno z zewnętrznymi kontrahentami, jak i rozliczeń wewnątrzgrupowych - za pośrednictwem jednego podmiotu z Grupy, tj. Z.

W kontekście powyższego funkcjonalność IHB wspiera m.in. proces rozliczeń płatności wewnątrzgrupowych (intercompany payments; dalej: "Rozliczenia IC") bez konieczności angażowania zewnętrznego banku, co umożliwia ograniczenie kosztów związanych transakcjami z bankiem (np. prowizji za przelewy).

Rozliczenia IC realizowane są w następujący sposób:

* polecenie Rozliczenia IC powoduje stworzenie zapisu na technicznych kontach IHB (dalej: "Konto IHB") w ramach systemu finansowo - księgowego SAP, prowadzonego przez Z.;

* zapis ujmowany jest na Koncie IHB zarówno zlecającego dane Rozliczenie IC (tj. obowiązanego do płatności), jak i otrzymującego (tj. beneficjenta płatności) i powoduje on odpowiednią aktualizację wewnętrznego salda danego Uczestnika w ramach IHB;

* wewnętrzne saldo danego Uczestnika odzwierciedlone zostaje w wyciągu elektronicznym, wygenerowanym przez System IHB;

* wyciąg elektroniczny IHB staje się podstawą do odpowiedniego zwiększenia lub zmniejszenia na odpowiednim koncie księgi głównej Uczestnika.

Jednocześnie w celu wykorzystania wolnych środków pomiędzy spółkami z Grupy w ramach IHB Grupa zdecydowała się na stosowanie mechanizmu tzw. cash pooling'u. Jest to mechanizm oparty na koncepcji zerowania sald (ang. Zero Balancing Cash Pool), w którym saldo rachunków szczegółowych wynosi zero, natomiast na rachunku głównym powstaje saldo dodatnie lub ujemne odpowiadające wysokości środków dostępnych w danej strukturze. Rachunek główny i jego saldo stanowią własność Z. (który jest pool leaderem) oraz rodzi prawa i obowiązki pomiędzy bankiem a Z. (dalej: "Cash Pooling").

Finansowym podmiotem obsługującym Cash Pooling jest Bank z siedzibą w (...) (dalej: "Bank"). Bank prowadzi rachunki bankowe podmiotów korzystających z funkcjonalności Cash Poolingu w różnych krajach oraz walutach - w tym m.in. rachunek bankowy dla Y. Oddział, prowadzony w Polsce (dalej: "Rachunek Bankowy Y. Oddział"). Rachunek Bankowy Y. Oddział jest polskim rachunkiem bankowym, który został uwzględniony w zgłoszeniu identyfikacyjnym przez Y. dla potrzeb rejestracji podatkowej w Polsce (zgłoszenie NIP).

Należy zauważyć, iż funkcjonalność Cash Poolingu zintegrowana jest z Rozliczeniami IC w ramach całego IHB. W tym kontekście, Cash Pooling wykorzystuje saldo na Koncie IHB każdego Uczestnika, który dzięki mechanizmowi Cash Poolingu albo otrzymuje finansowanie (w przypadku salda ujemnego), albo z jego nadwyżki pokrywane jest finansowanie innych Uczestników (w przypadku salda dodatniego).

Powyższy mechanizm IHB obejmujący Rozliczenia IC oraz Cash Pooling eliminuje potrzebę pieniężnego rozliczenia pomiędzy Uczestnikami w Grupie (co oczywiście nie powoduje umorzenia zobowiązań w rozumieniu cywilistycznym pomiędzy Uczestnikami) - co do zasady bowiem Rozliczenia IC odbywają się wyłącznie na poziomie sald Kont IHB. Jednocześnie rachunki bankowe prowadzone przez Bank służą do finalnych rozliczeń wynikających z IHB - przykładowo, środki pieniężne, które wpłynęły na Rachunek Bankowy Y. Oddział wykorzystywane są do mechanizmu Cash Pooling, natomiast w przypadku dodatniego salda na Koncie IHB na Rachunek Bankowy Y. Oddział - w zależności od potrzeb Y. - mogą zostać zaksięgowane odpowiednie środki pieniężne.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż przedmiotem niniejszego wniosku jest sytuacja, w której Wnioskodawca nabywa wyroby gotowe od Y. Oddział - natomiast rozliczenia tych transakcji odbywają się wyłącznie w ramach Systemu IHB poprzez Rozliczenia IC.

W konsekwencji, Spółka nie wykonuje na rzecz Y. pojedynczych przelewów bankowych, gdyż wszelkie zobowiązania Spółki względem Y./Y. Oddział z tytułu Dostaw wyrobów stanowią Rozliczenia IC, przetwarzane w IHB. Rozliczenia te (wraz z innymi rozliczeniami pomiędzy Spółką a Y. oraz innymi Uczestnikami) znajdują swoje odzwierciedlenie na saldzie Konta IHB Spółki.

Reasumując, funkcjonalność IHB powoduje, że nie dochodzi do odrębnych płatności z tytułu poszczególnych Dostaw wyrobów przez Y. Oddział udokumentowanych fakturą VAT (w szczególności brak jest pojedynczych płatności przelewem bankowym lub tym bardziej płatności gotówkowych), lecz mamy do czynienia do aktualizację salda na Koncie IHB (które to Konto jest wyłącznie kontem technicznym funkcjonującym w ramach systemu finansowo - księgowego SAP u Z.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z opisanym stanem faktycznym wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., obejmujące płatności z tytułu transakcji o wartości przekraczających 15.000 zł, uregulowanych na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje także Rozliczenia IC z tytułu Dostaw wyrobów na rzecz Spółki, dokonywane w ramach Systemu IHB?

2. Względnie, gdyby stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 było negatywne, to czy Rachunek Bankowy Y. Oddział, który widnieje w wykazie, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT i który jest rachunkiem bankowym Y. Oddział powiązanym z Rozliczeniami IC z tytułu Dostawy wyrobów, jest rachunkiem, który może być uznany przez Spółkę za rachunek, na który dokonywane są płatności z tytułu Dostawy wyrobów, w związku z czym nie będzie miało zastosowanie ograniczenie kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad.1

Zdaniem Spółki wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., obejmujące płatności z tytułu transakcji o wartości przekraczających 15.000 zł, uregulowanych na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT, nie obejmuje regulowania zobowiązań z tytułu Dostaw wyrobów na rzecz Y., dokonywanych przez Spółkę w ramach Systemu IHB.

Ad.2

Alternatywnie, gdyby stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 było negatywne, to zdaniem Spółki Rachunek Bankowy Y. Oddział, który widnieje w wykazie, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT i który jest rachunkiem bankowym Y. Oddział powiązanym z Rozliczeniami IC z tytułu Dostawy wyrobów, jest jednocześnie rachunkiem, który może być uznany przez Spółkę za rachunek na który dokonywane są płatności z tytułu Dostawy wyrobów, w związku z czym nie będzie miało zastosowanie ograniczenie kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Na mocy art. 3 ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1018: dalej: "ustawa nowelizująca") i zgodnie z art. 14 pkt 2 ustawy nowelizującej, począwszy od 1 stycznia 2020 r., został znowelizowany art. 15d ustawy o CIT. W związku z powyższym art. 15d ust. 1 u.p.d.o.p. otrzymał następujące brzmienie:

Podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców:

Jednocześnie do art. 15d ustawy o CIT został wprowadzony ust. 2, zgodnie, z którym w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców została dokonana z naruszeniem ust. 1, podatnicy w tej części:

1. zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo

2. w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody, - w miesiącu, w którym odpowiednio została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego albo został zlecony przelew.

Dodatkowo, został wprowadzony art. 15d ust. 4 ustawy o CIT, zgodnie z którym, przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

Z kolei, zgodnie z art. 96b ust. 1 ustawy o VAT - w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r.- Szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadzi w postaci elektronicznej wykaz podmiotów:

1. w odniesieniu do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji albo, które wykreślił z rejestru jako podatników VAT;

2. zarejestrowanych jako podatnicy VAT, w tym podmiotów, których rejestracja jako podatników VAT została przywrócona - dalej: "Wykaz".

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, znowelizowany art. 15d ustawy o CIT obliguje Wnioskodawcę do dokonywania płatności na rzecz dostawców będących podatnikami VAT czynnymi w Polsce, którzy dokumentują dostawy towarów/świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy fakturami VAT, jeżeli wartość transakcji przekracza 15.000 zł, na ich rachunki bankowe ujawnione w Wykazie. W przeciwnym wypadku, co do zasady, Wnioskodawca zobowiązany jest do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatki z tytułu takich transakcji.

Mając jednak na uwadze, że art. 15d ust. 1 ustawy o CIT odwołuje się do "płatności dotyczącej transakcji" oraz sankcjonuje on (poprzez wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów) dokonanie "płatności" na rachunek nieujęty w Wykazie, kluczowe w ocenie Wnioskodawcy jest prawidłowe i jednoznaczne określenie, co należy rozumieć przez pojęcie "płatności".

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji pojęcia "płatność" ani odesłania do takiej definicji w innych przepisach, mogącej wyjaśnić jego znaczenie (również ustawa z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców nie zawiera definicji tego pojęcia).

W związku z tym, należy mieć na uwadze, iż zgodnie z "przyjętą w judykaturze i doktrynie zasadą - pierwszeństwa wykładni językowej w procesie wykładni prawa, należy w pierwszej kolejności opierać się na rezultatach wykładni językowej, a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości lub w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej sięgać kolejno po wykładnię systemową lub funkcjonalną" (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. II FSK 2194/08). Dlatego, w ocenie Wnioskodawcy, właściwe wydaje się odwołanie do definicji językowej pojęcia "płatności". Mianowicie, zgodnie definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) słowo "płatność" oznacza obowiązek regulowania zobowiązań pieniężnych w określonym terminie.

Biorąc jednocześnie pod uwagę dalszą treść przepisu art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, stwierdzić należy, iż jego dyspozycja dotyczy sytuacji, w której podatnik dokonuje płatności, czyli reguluje swoje zobowiązanie pieniężne przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w Wykazie (tj. reguluje zobowiązanie poprzez wykonanie przelewu na rachunek nieujęty w Wykazie) - w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług, jako podatnik VAT czynny.

Jednocześnie, powszechnie przyjmuje się, że uregulowanie zobowiązania może nastąpić nie tylko poprzez bezpośrednią zapłatę wierzycielowi przelewem bankowym lub gotówką, ale również w ramach innych form regulowań zobowiązań. W tym zakresie można wyróżnić, przykładowo, uregulowanie zobowiązania czekiem gotówkowym, dowód wpłaty na rachunek bankowy, czekiem rozrachunkowym, akredytywą, wekslem własnym, a także poprzez potrącenie (kompensatę), czy też datio in solutum (tj. świadczenie w miejsce wykonania). Tym samym, przez termin "uregulowanie" należy, więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującym wygaśnięciem zobowiązania.

W konsekwencji, bezpośrednia zapłata przelewem na rachunek bankowy jest jedynie jedną z wielu prawnie dopuszczalnych metod regulowania zobowiązań. Skoro zatem, art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT referuje w swoim brzmieniu jedynie do tej formy regulowania zobowiązań (tj. płatności), to należy przyjąć, iż przepis ten skutkuje wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów wyłącznie tych wydatków podatnika, które zostały poniesione poprzez wykonanie przelewu bankowego i jednocześnie przelew ten nastąpił na rachunek bankowy nieujęty w Wykazie.

Przyjęcie odmiennego stanowiska - tj. stanowiska, zgodnie, z którym art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT powinien być stosowany w sytuacji regulowania zobowiązań wszelkimi innymi metodami, nie tylko drogą płatności przelewem bankowym na rachunek nieujęty w Wykazie - stanowiłoby wykładnię rozszerzającą, której stosowanie jest sprzeczne z naczelnymi zasadami prawa podatkowego.

Należy zauważyć, iż w ramach uwag do ustawy wprowadzającej art. 15d do ustawy o CIT podniesiono wątpliwości dotyczące zastosowania ograniczenia kosztów uzyskania przychodów przy wykorzystaniu innych form regulowania zobowiązań (tj. bez pośrednictwa rachunku płatniczego). Ministerstwo Finansów stwierdziło wówczas, że regulacje te dotyczą wyłącznie płatności gotówkowych/bezgotówkowych, a nie regulowania zobowiązań, które to pojęcie ma szerszy zakres. W przypadku płatności może być ona dokonana w formie gotówkowej lub bezgotówkowej. Jeżeli zatem ma miejsce uregulowanie lub wygaśnięcie zobowiązania z innych powodów niż dokonanie płatności, wówczas omawianych przepisów nie stosuje się (Druk nr 322, Warszawa, 10 marca 2016 r., Zestawienie uwag). Z powyższego wynika, zatem, że restrykcje wynikające z art. 15d ustawy o CIT nie ma mają zastosowania w przypadku uregulowania płatności w formie innej, aniżeli gotówkowej lub bezgotówkowej (przelewu bankowego).

Ponadto, Minister Finansów w ramach Objaśnień podatkowych z dnia 20 grudnia 2019 r. do ustawy nowelizującej (https://www.gov.pl/web/finanse/objasnienia-podatkowe-z-dnia-20-grudnia-2019-r-wykaz-podatnikow-vat; dalej: "Objaśnienia") potwierdził, iż w przypadku innej formy regulowania zobowiązań w postaci potrącenia wierzytelności, "wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej i jeżeli po stronie podatnika dokonującego płatności pozostaje kwota do zapłaty, kwotę tę podatnik powinien wpłacić na rachunek zamieszczony w Wykazie (oczywiście, jeżeli wartość transakcji przekraczała 15 000 zł i wystawcą faktury był podatnik VAT czynny)". W praktyce oznacza to, że co do zasady wartość płatności wynikających z rozliczeń innych, niż poprzez rachunek bankowy nie jest wyłączona z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15d ust. 1 ustawy o CIT, nie mniej jednak ewentualna finalna płatność wynikająca z takiego rozliczenia powinna zostać wykonana na rachunek ujęty w Wykazie.

W konsekwencji, uznać należy, iż bezsprzecznie w sytuacji Wnioskodawcy regulowanie zobowiązań Y./Y. Oddział z tytułu Dostawy wyrobów, które rozliczane są w ramach Systemu IHB jako Rozliczenia IC, z uwzględnieniem mechanizmu Cash Pooling, nie mogą być traktowane jako płatności dokonane przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w Wykazie.

Jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego, w ramach Systemu IHB nie dochodzi do odrębnych gotówkowych bądź bezgotówkowych płatności na rzecz Y./Y. Oddział z tytułu poszczególnych Dostaw wyrobów udokumentowanych fakturą VAT, bowiem wszystkie zobowiązania wynikające z tych Dostaw rozliczane są w ramach Systemu IHB, jako odpowiedni zapis ("kompensata") w ramach Systemu IHB. Jednocześnie mając na uwadze, iż płatność przelewem na rachunek bankowy, o której mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jest jedynie jedną z prawnie dopuszczalnych metod regulowania zobowiązań, a przepis ten sankcjonuje tylko tę formę uregulowania zobowiązania (jeżeli płatność ta następuje na rachunek bankowy nieujęty w Wykazie), to regulowanie zobowiązań w innej formie, która prowadzi do ich wygaśnięcia zobowiązania, jak ma to miejsce w ramach Systemu IHB, nie może skutkować ograniczeniem kosztów uzyskania przychodu w tym zakresie.

Spółka pragnie podkreślić, iż dokonywanie rozliczeń w innej formie, niż przelewem na rachunek bankowy jest powszechnie stosowaną, dopuszczalną i akceptowalną w obrocie gospodarczym metodą regulowania zobowiązań.

Przyjęcie, że art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT obejmuje swoją hipotezą wszystkie:

* płatności na rachunek bankowy nieujęty w Wykazie, oraz

* inne formy regulowania zobowiązań handlowych

- o wartości powyżej 15.000 zł, prowadziłoby w praktyce do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów większości kosztów podatników uczestniczących np. w różnego rodzaju systemach wzajemnych rozliczeń funkcjonujących w grupach kapitałowych, mimo spełnienia ogólnych przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, co w oczywisty sposób nie było intencją Ustawodawcy.

Reasumując, zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, iż wprowadzony z dniem 1 stycznia 2020 r. art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w sposób oczywisty obejmuje swym zakresem wyłącznie płatności dokonywane na rachunek bankowy nieujęty w Wykazie, natomiast w przestawionym stanie faktycznym nie dochodzi do płatności, a jedynie do aktualizacji salda na Koncie IHB, to tym samym Spółka będzie miała prawo do ujmowania kwot zobowiązań z tytułu Dostaw wyrobów rozliczanych w ramach Systemu IHB w kosztach uzyskania przychodu w pełnej wysokości, tj. bez uwzględniania ograniczeń wynikających z art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT (oczywiście, pod warunkiem spełnienia ogólnych przesłanek kosztów uzyskania przychodów, określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT).

Ad. 2

Alternatywnie, gdyby stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 było jednak negatywne, to zdaniem Spółki, należałoby uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym - pomimo braku dokonywania odrębnych (fizycznych) płatności z tytułu poszczególnych Dostaw wyrobów na ten rachunek-jedynym rachunkiem bankowym w jakikolwiek sposób związanym z dokonywanymi w ramach Systemu IHB Rozliczeniami IC z tytułu Dostawy wyrobów jest Rachunek Bankowy Y. Oddział.

W konsekwencji powyższego, biorąc pod uwagę, że rachunek ten widnieje w Wykazie, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT to nie będzie miało zastosowanie ograniczenie kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Spółka pragnie zauważyć, że Rachunek Bankowy Y. Oddział jest ujawniony w Wykazie na podstawie złożonego przez Y., jako podatnika VAT czynnego, zgłoszenia dla potrzeb rejestracji podatkowej w Polsce.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż Rachunek Bankowy Y. Oddział jest rachunkiem, służącym do finalnych rozliczeń wynikających z IHB - przykładowo, po dokonaniu Rozliczeń IC pomiędzy Y. a innymi Uczestnikami (w tym Wnioskodawcą), z uwzględnieniem mechanizmu Cash Pooling, na Rachunku Bankowym Y. Oddział zapisywane są środki pieniężne wynikające z tych rozliczeń, w zależności od zapotrzebowania na środki pieniężne przez Y. Oddział.

W związku z powyższym, w sytuacji gdyby Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, iż Rozliczenia IC z tytułu Dostaw wyrobów należy uznać za płatności w rozumieniu art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, to w opinii Wnioskodawcy ujawnienie w Wykazie Rachunku Bankowego Y. Oddział skutkować będzie możliwością zaliczenia wydatków z tytułu Dostaw wyrobów do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości, tj. bez ograniczenia przewidzianego ww. przepisem.

Skoro bowiem nie funkcjonuje żaden inny rachunek bankowy należący do Y. Oddział, który można powiązać z Rozliczeniami IC z tytułu Dostaw wyrobów, to ujawnienie Rachunku Bankowego Y. Oddział w Wykazie powinno przesądzać o tym, iż jest to rachunek, który Wnioskodawca może potraktować jako rachunek, na który dokonywane są płatności z tytułu Dostawy wyrobów, w związku z czym nie będzie miało zastosowanie ograniczenie kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. art. 15d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p.") - wprowadzonym art. 2 ustawy z dnia 13 kwietnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 780), podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

W art. 15d ust. 2 u.p.d.o.p. wskazano, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, podatnicy:

W myśl art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo Przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

Powyżej wskazane przepisy art. 15d ust. 1 i ust. 2 zostały znowelizowane na mocy art. 3 ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1018, dalej jako: "ustawa nowelizująca") i zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy nowelizującej obowiązują od 1 stycznia 2020 r.

I tak, art. 15d ust. 1 u.p.d.o.p. otrzymał brzmienie:

Podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców:

Z kolei znowelizowany art. 15d ust. 2 u.p.d.o.p. stanowi, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców została dokonana z naruszeniem ust. 1, podatnicy w tej części:

Jednocześnie, zgodnie z art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.; dalej: "ustawa o VAT"), Szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadzi w postaci elektronicznej wykaz podmiotów:

W myśl art. 96b ust. 2 ww. ustawy, wykaz jest udostępniany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych w sposób umożliwiający sprawdzenie, w tym automatycznie, czy podmiot znajduje się w wykazie na wybrany dzień, przypadający nie wcześniej niż w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym podmiot jest sprawdzany. Dane tego podmiotu są udostępniane według stanu na wybrany dzień, z wyjątkiem danych, o których mowa w ust. 3 pkt 1-3, które są udostępniane według stanu na dzień sprawdzenia.

Stosownie do art. 96b ust. 3 pkt 13 ustawy o VAT, wykaz zawiera dane podmiotów, o których mowa w ust. 1, w tym m.in. numery rachunków rozliczeniowych, o których mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, lub imiennych rachunków w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której podmiot jest członkiem, otwartych w związku z prowadzoną przez członka działalnością gospodarczą - wskazanych w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym i potwierdzonych przy wykorzystaniu STIR w rozumieniu art. 119zg pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (Druk nr 3301) celem projektowanej ustawy jest dalsze uszczelnienie systemu podatku od towarów i usług oraz zminimalizowanie ryzyka nieświadomego udziału podatników w karuzelach VAT.

W ostatnich latach zarówno w Polsce, jak i w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej obserwuje się niepokojące zjawisko wykorzystywania mechanizmów konstrukcji podatku VAT do uzyskiwania niezgodnych z prawem korzyści. Dotyczy to przede wszystkim uszczuplania należności budżetu państwa przez wyłudzanie nienależnego zwrotu tego podatku lub nieodprowadzanie należności podatkowych z tytułu VAT. (...) Z art. 19 ustawy - Prawo przedsiębiorców wynika obowiązek korzystania przez przedsiębiorcę z rachunku płatniczego, w każdym przypadku gdy stroną transakcji jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty. W art. 12 ust. 4j pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza się przepisy, które wyłączają skutki w postaci konieczności rozpoznania u podatnika przychodu, w sytuacji gdy płatność będzie wynikała z transakcji innej niż określona w art. 19 ustawy - Prawo przedsiębiorców lub zostanie dokonana na inny rachunek niż zawarty w wykazie, pod warunkiem że podatnik złoży w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu zawiadomienie o tym rachunku do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury. Wzór zawiadomienia wraz z podstawowymi informacjami, które powinny być w nim zawarte, zostały określone w art. 117ba § 4 i 5 Ordynacji podatkowej. Wprowadzenie takiego przepisu zrównuje sytuację osób trzecich (np. faktora) z pozostałymi kontrahentami, którzy zgodnie z projektowanymi przepisami będą mogli zaliczyć wydatki do kosztów uzyskania przychodu mimo dokonania zapłaty na rachunek, który nie figuruje w wykazie, jeżeli zawiadomią o tym rachunku naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury.

W art. 2 i art. 3 projektowanej ustawy wprowadzono zmiany w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którymi podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części (lub zmniejszają wysokość kosztów), w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub została dokonana na rachunek inny niż zawarty w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT - w przypadku transakcji z podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

W powyższym zakresie zmiana ta poszerza zakres już istniejących przepisów dotyczących płatności gotówkowych w ramach transakcji przekraczających kwotę 15 000 zł.

Przepis art. 15d u.p.d.o.p. od 1 stycznia 2020 r. został rozszerzony i zgodnie z art. 15d ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. nie każda płatność przekraczająca kwotę 15 000 zł dokonana przelewem na rachunek bankowy będzie stanowić koszt uzyskania przychodów.

W przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług potwierdzonych fakturą i dokonanych przez podatników VAT czynnych, aby móc zaliczyć płatność (przekraczającą 15 000 zł) do kosztów uzyskania przychodów niezbędnym jest jej dokonanie na rachunek zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dodać należy, że pojęcie rachunku płatniczego zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 25 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. z 2019 r. poz. 659, z późn. zm.), zgodnie z którym rachunek płatniczy jest to rachunek prowadzony dla jednego lub większej liczby użytkowników służący do wykonywania transakcji płatniczych, przy czym przez rachunek płatniczy rozumie się także rachunek bankowy oraz rachunek członka spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jeżeli rachunki te służą do wykonywania transakcji płatniczych.

Rodzaje rachunków bankowych określone zostały w rozdziale 3 ustawie z 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 2187 z późn. zm.). Art. 49 ust. 1 pkt 1 Prawa bankowego stanowi, że jako rachunki bankowe należy rozumieć rachunki rozliczeniowe, w tym bieżące i pomocnicze oraz prowadzone dla nich na zasadach określonych w rozdziale 3a rachunki VAT.

W praktyce gospodarczej zdarza się, że podmioty wykorzystują usługę rachunków wirtualnych/technicznych, gdzie w tej usłudze każdy pojedynczy kontrahent sprzedawcy towaru lub usługi otrzymuje przypisany wyłącznie do niego niepowtarzalny numer rachunku, który to numer wykorzystuje przelewając zapłatę za towar lub usługę, jednak środki pieniężne wpływają (i są księgowane przez bank) na jeden rachunek rzeczywisty, do którego te wirtualne numery są przyporządkowane. Numer wirtualny stosowany jest w celu zautomatyzowania rozliczeń - użycie go przez wpłacającego powoduje, że system sam rozpoznaje wszystkie parametry przelewu i dokonywane jest jego automatyczne księgowanie na rachunku bieżącym prowadzonym na rzecz sprzedawcy. Bank nie dokonuje fizycznych księgowań na rachunkach wirtualnych ani nie generuje dla nich wyciągów bankowych.

Tzw. rachunki wirtualne i techniczne nie są rachunkami rozliczeniowymi w rozumieniu art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo bankowe i tym samym nie będą uwidaczniane w wykazie podatników VAT czynnych.

Powyższe znajduje potwierdzenie w uzasadnienie do ustawy (Druk 3301), gdzie wskazano, że w przypadku tych podmiotów, np. banków, które ze względu na specyfikę swojej działalności wykorzystują dla celów rozliczeń własnych związanych z zakupami i sprzedażą służących realizacji ich działalności tzw. rachunki techniczne, rachunki te nie stanowią rachunków rozliczeniowych w rozumieniu ustawy - Prawo bankowe i w związku z tym nie będą podlegały obowiązkowi ich zgłaszania celem zamieszczenia w wykazie.

Jak wynika z opisu niniejszej sprawy, Wnioskodawca (dalej również: "Spółka") prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży wyrobów gotowych. Spółka na terenie Polski jest wyłącznym dystrybutorem produktów będących efektem działalności produkcyjnej Grupy X (dalej: "Grupa"). Wyroby te są nabywane przez Spółkę od podmiotu powiązanego z siedzibą w (...), który działa poprzez zarejestrowany w Polsce oddział (dalej: "Y. Oddział"). Dostawcą wyrobów gotowych do Spółki formalnie jest Y. Oddział. Y. jest polskim podatnikiem VAT czynnym, zarejestrowanym w Polsce. Wartość poszczególnych dostaw wyrobów gotowych na rzecz Wnioskodawcy, co do zasady przekracza równowartość 15.000 zł (dalej: "Dostawy wyrobów"). Dostawy te dokumentowane są fakturą VAT.

W celu poprawy zarządzania płatnościami oraz płynnością finansową w ramach Grupy Z. wdrożyła zintegrowane rozwiązanie polegające na utworzeniu banku wewnętrznego (dalej: "IHB", "System IHB") dla podmiotów z Grupy. Nie jest to odrębna spółka celowa utworzona w celu prowadzenia działalności finansowej, lecz funkcjonalność systemu finansowo-księgowego (moduł w systemie SAP), z którego korzystają spółki należące do Grupy (dalej: "Uczestnicy", "Uczestnik") - w tym Wnioskodawca.

W kontekście powyższego funkcjonalność IHB wspiera m.in. proces rozliczeń płatności wewnątrzgrupowych (dalej: "Rozliczenia IC") bez konieczności angażowania zewnętrznego banku, co umożliwia ograniczenie kosztów związanych transakcjami z bankiem.

Jednocześnie w celu wykorzystania wolnych środków pomiędzy spółkami z Grupy w ramach Systemu IHB Grupa zdecydowała się na stosowanie mechanizmu tzw. cash poolingu. Finansowym podmiotem obsługującym cash pooling jest Bank z siedzibą w (...) (dalej: "Bank"). Bank prowadzi rachunki bankowe podmiotów korzystających z funkcjonalności cash poolingu w różnych krajach oraz walutach - w tym m.in. rachunek bankowy dla Y. Oddział, prowadzony w Polsce (dalej: "Rachunek Bankowy Y. Oddział"). Rachunek Bankowy Y. Oddział jest polskim rachunkiem bankowym, który został uwzględniony w zgłoszeniu identyfikacyjnym przez Y. dla potrzeb rejestracji podatkowej w Polsce (zgłoszenie NIP).

Funkcjonalność cash poolingu zintegrowana jest z Rozliczeniami IC w ramach całego Systemu IHB. W tym kontekście, cash pooling wykorzystuje saldo na Koncie IHB każdego Uczestnika, który dzięki mechanizmowi cash poolingu albo otrzymuje finansowanie (w przypadku salda ujemnego), albo z jego nadwyżki pokrywane jest finansowanie innych Uczestników (w przypadku salda dodatniego).

Powyższy mechanizm IHB obejmujący Rozliczenia IC oraz cash pooling eliminuje potrzebę pieniężnego rozliczenia pomiędzy Uczestnikami w Grupie (co oczywiście nie powoduje umorzenia zobowiązań w rozumieniu cywilistycznym pomiędzy Uczestnikami) - co do zasady bowiem Rozliczenia IC odbywają się wyłącznie na poziomie sald Kont IHB. Jednocześnie rachunki bankowe prowadzone przez Bank służą do finalnych rozliczeń wynikających z IHB - przykładowo, środki pieniężne, które wpłynęły na Rachunek Bankowy Y. Oddział wykorzystywane są do mechanizmu cash poolingu, natomiast w przypadku dodatniego salda na Koncie IHB na Rachunek Bankowy Y. Oddział - w zależności od potrzeb Y. - mogą zostać zaksięgowane odpowiednie środki pieniężne.

Wątpliwości zgłoszone w niniejszej sprawie dotyczą obowiązków stosowania przepisów art. 15d ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. w odniesieniu do rozliczeń z tytułu dostaw towarów w innej formie niż przelewem na rachunek bankowy z wykorzystaniem wewnętrznego Systemu rozliczeń (IHB) w postaci zapisów na kontach technicznych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w zaistniałej sytuacji nie mamy do czynienia z płatnościami dokonanymi na rachunek bankowy, tylko z aktualizacją salda na koncie technicznym Wnioskodawcy (zobowiązanego do płatności) oraz na koncie technicznym dostawcy towarów (beneficjenta płatności) - funkcjonujących w Grupie, w ramach przyjętego Systemu rozliczeń IHB. W konsekwencji dokonywanych transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a dostawcą (Y.) nie dochodzi do faktycznej płatności (brak zlecenia pojedynczych przelewów), następuje wyłącznie polecenie rozliczeń płatności w Systemie IHB poprzez zmianę wewnętrznego salda na technicznym koncie Spółki.

Zatem, uregulowanie (wygaśnięcie) zobowiązań Wnioskodawcy wobec dostawcy w Systemie IHB nie generuje "płatności", ale odpowiednie zapisy aktualizujące na wewnętrznych kontach Spółki i dostawcy bez dokonania przelewu środków pieniężnych, co w konsekwencji nie spełnia przesłanki wskazanej w art. 15d ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Wynika to z faktu, że art. 15d u.p.d.o.p. odnosi się do pojęcia "płatność", dokonanej w formie gotówkowej lub bezgotówkowej nie zaś do szerszego pojęcia "regulowania zobowiązań", oznaczającego każdą dopuszczalną prawnie formę dokonania rozliczenia, której skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania. "Płatność" jest jedynie jedną z prawnie dopuszczalnych metod regulowania zobowiązań (przykładowo, obok kompensaty, potrącenia, nettingu, przekazu czy umów barterowych), polegającą na regulowaniu zobowiązania w formie pieniężnej (przekazanie kwoty pieniężnej). Jeżeli zatem ma miejsce uregulowanie lub wygaśnięcie zobowiązania z innych powodów niż dokonanie płatności, wówczas wskazany przepis nie będzie miał zastosowania.

Z uwagi na to, że regulowanie zobowiązań w Systemie IHB zintegrowanym z mechanizmem cash poolingu, w którym uczestniczy Wnioskodawca nie stanowi płatności, lecz opiera się na odpowiednim zapisie (kompensacie) na koncie technicznym w ramach IHB, w związku z tym, art. 15d u.p.d.o.p. nie znajdzie zastosowania dla dokonywanych przez Spółkę wewnętrznych rozliczeń w Grupie. Ponadto salda rozliczeniowe w Systemie IHB, zostają przeksięgowane na rachunek główny cash poolingu - mechanizmu zintegrowanego z rozliczeniami w ramach całego IHB, eliminującego pieniężne rozliczania pomiędzy uczestnikami w Grupie.

Tym samym, wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., obejmujące płatności z tytułu transakcji o wartości przekraczających 15.000 zł, uregulowanych na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT, nie obejmuje regulowania zobowiązań z tytułu dostaw wyrobów na rzecz Y., dokonywanych przez Spółkę w ramach Systemu IHB.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ponieważ organ interpretacyjny uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe niezasadnym stała się odpowiedź na zadane we wniosku pytanie nr 2, bowiem jak wskazano Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi na pytanie nr 2 pod warunkiem, że stanowisko w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 i 567).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.