Nowość 0114-KDIP2-2.4010.339.2024.1.AS - Zwolnienie z CIT pomocy publicznej w postaci dopłaty do cen energii elektrycznej i gazu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. pomocy publicznej w postaci określonej kwoty pieniężnej do cen energii elektrycznej i gazu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka posiada siedzibę na terytorium Polski i na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: u.p.d.o.p.), podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Spółka poniosła dodatkowe koszty wynikające z wysokich cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w 2023 r. Spółka złożyła wniosek o udzielnie pomocy w ramach Programu Rządowego pn. "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r." przyjętego uchwałą nr 141/2023 Rady Ministrów z 8 sierpnia 2023 r. Uchwała ta została podjęta na podstawie ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2088). Celem programu jest udzielnie wsparcia finansowego przedsiębiorstwom energochłonnym, które ponoszą dodatkowe koszty wynikające z wysokich cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w 2023. O pomoc może ubiegać się przedsiębiorca w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221, z późn. zm.), który spełnia następujące kryteria:

Zgodnie z pkt 111.1 i 6 Programu:

Operatorem Programu jest Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Program finansowany jest ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w ustawie z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1393, dalej: ustawa o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych).

Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji jest państwowym funduszem celowym. Dysponentem Funduszu jest minister właściwy do spraw gospodarki (art. 21 ust. 1 i 2 ustawy o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych).

Fundusz może otrzymywać wpłaty z budżetu państwa z przeznaczeniem na realizację programu rządowego, o którym mowa w ustawie o zasadach wsparcia na rynku energii (art. 22 ust. 2 ustawy o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych).

Zgodnie z § 2 umowy - Spółka otrzymała od Skarbu Państwa - Ministra Rozwoju i Technologii (ministrem właściwym do spraw gospodarki) z siedzibą w (...), reprezentowanego przez: Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, z siedzibą w (...), Operatora Programu rządowego "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r." Pomoc na warunkach określonych w niniejszej Umowie oraz w Programie. Wysokość przyznanej Pomocy wynika z kosztów poniesionych przez Beneficjenta na zakup gazu oraz energii elektrycznej w okresie wnioskowanym. Koszty kwalifikowane stanowi część kosztów poniesionych przez Beneficjenta na zakup gazu ziemnego, w tym skroplonego gazu ziemnego, lub energii elektrycznej w okresie wnioskowanym, obliczana według następującego wzoru: Pomoc w ramach Programu przyznawana jest w formie refundacji - pomoc podstawowa - oraz w formie zaliczki - pomoc zwiększona.

Wniosek złożony przez Spółkę w dniu (...).2024 r. opiewa na kwotę (...) zł (dalej: "Wniosek") w ramach pomocy podstawowej.

Pytanie

Czy w przypadku otrzymanej przez Spółkę pomocy w ramach złożonego Wniosku - w odniesieniu do Programu Rządowego pn. "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r." - pomoc ta powinna być ona traktowana jako "dotacja otrzymana z budżetu państwa" w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. i konsekwencji, czy powinna być ona zwolniona z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana przez Spółkę pomoc w ramach złożonego Wniosku - w odniesieniu do Programu Rządowego pn. "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r." - powinna być ona traktowana jako "dotacja otrzymana z budżetu państwa" w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. i w konsekwencji powinna być ona zwolniona z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p.

UZASADNIENIE własnego stanowiska wnioskodawcy:

Ustawodawca w art. 3 ust. 1 u.p.d.o.p. wskazuje, że podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. stanowi, że z zastrzeżeniem wskazanych w tym przepisie regulacji szczególnych, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Artykuł 17 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są - zgodnie z pkt 47: dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Ustawa z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2088), stanowi w art. 1, że określa ona zasady udzielania przedsiębiorcom pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024, zwanej dalej "pomocą". Natomiast, w art. 2 tej ustawy wskazuje się, że pomoc może być udzielana określonym grupom przedsiębiorców, którzy ponoszą dodatkowe koszty wynikające ze wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024. Dalej, w art. 3 ust. 1 i 2 tej ustawy wskazane jest, że Rada Ministrów może przyjąć, w drodze uchwały, program rządowy udzielania przedsiębiorcom pomocy, który określać ma w szczególności:

Artykuł 4.1. tej ustawy stanowi, że pomoc jest przyznawana na wniosek o udzielenie pomocy, zwany dalej "wnioskiem", złożony operatorowi programu, zgodnie z zasadami określonymi w programie rządowym, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na formularzu opracowanym przez operatora programu.

Treść programu pomocowego, o którym mowa powyżej, została przez rząd Polski notyfikowana Komisji Europejskiej, która w dniu 4 grudnia 2023 r. wydała decyzję nr C/2023/1356 w przedmiocie: Pomoc państwa SA.107269 - Polska TCF: SA.107269 TCTF: Aid for additional costs due to exceptionally severe increases in natural gas and electricity prices in Poland incurred in 2023. W decyzji tej Komisja Europejska określiła ramy pomocy, czyli tzw. "środka", którego celem środka jest umożliwienie przedsiębiorstwom utrzymanie płynności, miejsc pracy i produkcji, aby pomóc im ustabilizować ich działalność oraz dać im czas na dostosowanie się do nowej rzeczywistości. Jednocześnie program jest ograniczony w czasie, aby nie stał się stałym źródłem dochodów dla przedsiębiorstw.

Na podstawie art. 21 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 296, z późn. zm.), został stworzony Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, który jest państwowym funduszem celowym którego dysponentem jest minister właściwy do spraw gospodarki. Stosownie do art. 21 ww. ustawy, Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, zwany dalej "Funduszem", jest państwowym funduszem celowym. Dysponentem Funduszu jest minister właściwy do spraw gospodarki. Obsługę bankową Funduszu prowadzi Bank. Zgodnie z art. 23 tej ustawy, środki Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji przeznacza się m.in. na: - wypłatę rekompensat, czyli pomocy publicznej z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji w rozumieniu ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1092, 1576 i 1967), na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorach lub podsektorach energochłonnych (pkt 1) - wypłatę pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego, o której mowa w ustawie z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024, oraz uzasadnionych kosztów poniesionych przez operatora programu wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024, związanych z wykonywaniem jego zadań (pkt 3).

W dniu 8 sierpnia 2023 r. Rady Ministrów przyjęła uchwałą nr 141/2023 program rządowy pod nazwą "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.". W programie tym wskazane jest, w punkcie 1 w ramach definicji, że: 4) wnioskodawca - podmiot, który złożył wniosek o udzielenie pomocy; 5) beneficjent - przedsiębiorca, któremu udzielono pomocy na podstawie umowy o udzielenie pomocy, o której mowa w art. 7 ustawy; 6) umowa - umowa o udzielenie pomocy, o której mowa w art. 7 ustawy, zawarta między Operatorem Programu a beneficjentem; 8) wniosek o pomoc - wniosek wraz z załącznikami, składany przez wnioskodawcę do Operatora Programu w celu udzielenia pomocy; 11) pomoc - pomoc publiczna udzielana na zasadach określonych w ustawie; 14) udzielenie pomocy - zawarcie umowy;

Świadczenia z tytułu pomocy publicznej udzielonej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024 są instytucją nową w naszym porządku prawnym, jednakże zdaniem Wnioskodawcy są one świadczeniami analogicznymi do pomocy publicznej udzielanej z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji w rozumieniu ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2021 r. poz. 332 i 1047 oraz z 2022 r. poz. 1) na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorach lub podsektorach energochłonnych, na podstawie ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych zwanej w tejże ustawie "rekompensatami".

Pomoc publiczna udzielana z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji ma na celu niwelowanie skutków wyjątkowo silnego wpływu cen uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na cenę energii elektrycznej, przy czym zasady, warunki i tryb udzielenia rekompensat określone zostały w ustawie z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych. Zgodnie z art. 2 ww. ustawy, do ubiegania się o rekompensaty są uprawnione podmioty wykonujące działalność w sektorze lub podsektorze energochłonnym, określonym w wykazie sektorów oraz podsektorów energochłonnych stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy. Maksymalny limit środków finansowych przeznaczanych na przyznanie rekompensat za dany rok kalendarzowy jest równy wysokości środków ze sprzedaży w drodze aukcji uprawnień do emisji, o których mowa w art. 49 ust. 2c ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, uzyskanych w roku kalendarzowym poprzedzającym rok kalendarzowy, za który są przyznawane rekompensaty (art. 6 ust. 1 ww. ustawy). W myśl art. 10 ust. 1 i 2 ww. ustawy, Prezes URE przyznaje rekompensaty w drodze decyzji, na wniosek podmiotu, o którym mowa w art. 5, zwanego dalej "wnioskodawcą". Wnioskodawca składa wniosek o przyznanie rekompensat, zwany dalej "wnioskiem", w terminie do dnia 31 marca roku następującego po roku kalendarzowym, za który są przyznawane rekompensaty, zgodnie z wzorem określonym w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, na formularzu dostępnym w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego Prezesa URE, wraz z załącznikami. Wniosek składa się w formie pisemnej w postaci papierowej oraz w postaci elektronicznej umożliwiającej przetwarzanie zawartych w nim danych. Wniosek dotyczy produkcji produktów z sektorów i podsektorów energochłonnych wytwarzanych we wszystkich instalacjach, w odniesieniu do których wnioskodawca ubiega się o przyznanie rekompensat. Na podstawie art. 10 ust. 8 wskazanej ustawy, informacje zawarte we wniosku są przedmiotem weryfikacji przez Prezesa URE w zakresie ich poprawności, wiarygodności oraz dokładności i na ich podstawie jest określana wysokość przyznawanych rekompensat lub wydawana jest decyzja o odmowie przyznania rekompensat. Rekompensaty są wypłacane jednorazowo przez Bank z Funduszu Rekompensat

Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ust. 1, w terminie 30 dni od dnia otrzymania wykazu, o którym mowa w ust. 4. Prezes URE, do dnia 31 grudnia danego roku kalendarzowego, podaje do publicznej wiadomości w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ten organ informację o łącznej wysokości przyznanych rekompensat za poprzedni rok kalendarzowy, w podziale na poszczególne sektory i podsektory energochłonne określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Nie ma wątpliwości, że otrzymana przez Wnioskodawcę pomoc publiczna w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024, będzie stanowiła przychód na gruncie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (u.p.d.o.p.), jako otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W ust. 3e tego artykułu ustawodawca wskazuje, że w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się regulacji szczegółowych za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Tę regułę należy stosować do pomocy publicznej otrzymanej przez Wnioskodawcę w ramach programu rządowego pod nazwą "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.".

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana przez Spółkę pomoc w ramach złożonego Wniosku - w odniesieniu do Programu Rządowego pn. "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r." powinna być ona traktowana jako "dotacja otrzymana z budżetu państwa" w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. i w konsekwencji powinna być ona zwolniona z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p.

Pojęcie "dotacja" nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ani w Ordynacji podatkowej.

Jednakże, jak wskazuje poniższych interpretacjach indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej:

* Interpretacja indywidualna z 26 listopada 2020 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.490.2020.1.APO,

* Interpretacja indywidualna z 14 marca 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.72.2023.1.BS,

* Interpretacja indywidualna z 26 kwietnia 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.166.2023.1.AW,

* Interpretacja indywidualna z 10 maja 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.176.2023.1.RH,

* Interpretacja indywidualna z 16 maja 2023 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.102.2022.1.AP,

* Interpretacja indywidualna z 23 czerwca 2023 r. znak: 0111-KDIB1-3-4010.214.2023.4.IZ,

* Interpretacja indywidualna z 28 czerwca 2023 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.205.2023.1.KK,

* Interpretacja indywidualna z 30 czerwca 2023 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.222.2023.1.KK,

* Interpretacja indywidualna z 3 lipca 2023 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.144.2023.1.KK

brak ustawowej definicji pojęcia "dotacja" nie uprawnia jednak do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego.

Rozumienie "dotacji" w odniesieniu do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. powinno zatem zostać ustalone za pomocą wykładni językowej (gramatycznej), która polega na ustaleniu sensu interpretowanego przepisu przez analizę jego strony językowej.

W procesie interpretacji prawa przyjmuje się domniemanie, że ustawodawca posługuje się językiem powszechnym. Oznacza to, że w procesie interpretacji prawa przyjmować należy takie znaczenie terminów i zwrotów użytych w tekście przepisów prawnych, jakie mają one w języku etnicznym, to najszerzej stosowanym na terytorium danego państwa. Oznacza to, że jeżeli jakieś pojęcie nie jest zdefiniowane, zasadą powinno być potoczne rozumienie tego terminu.

W myśl Nowego Słownika Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj, Warszawa 2005, s. 104) pod pojęciem "dotacja" należy rozumieć "bezzwrotną pomoc finansową udzielaną jakiejś instytucji na określony cel". Słownik Współczesnego Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj, Warszawa 1996, s. 195) podaje, że "dotacje" to "bezzwrotna pomoc finansowa udzielana jakiejś instytucji na określony cel; subwencja".

Słownik Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl) pod pojęciem "dotacji" każę rozumieć "bezzwrotną pomoc finansową udzieloną przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych". Natomiast Wielki Słownik Języka Polskiego (Instytut Języka Polskiego Polskiej Akademii Nauk, wsjp.pl) wskazuje, że "dotacja" to "bezzwrotna pomoc finansowa udzielana jakiejś instytucji lub osobie, żeby wesprzeć jej działalność".

Wskazać również należy na autonomie prawa podatkowego, która w ujęciu wewnętrznym odnoszona jest do stosunków tego prawa z innymi gałęziami prawa w obrębie systemu prawa. Podstawowym powodem zaistnienia tego rodzaju autonomii było wyodrębnienie prawa podatkowego jako, osobnej gałęzi prawa, ze względu na swoiste dla tego prawa instytucje prawne, siatkę pojęciową oraz metodę regulacji. Cechą charakterystyczną krajowego prawa podatkowego jest jego autonomiczność w stosunku do innych gałęzi prawa pozytywnego.

Stosownie do treści art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Stosownie zaś do art. 3 pkt 1 o.p. pod pojęciem ustaw podatkowych rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Taką ustawą podatkową jest ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, która określa elementy konstrukcyjne podatku dochodowego od osób prawnych, w tym kategorię zwolnień z tego podatku.

Treść przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. wskazuje, że ustanowione w nim zwolnienie dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej tylko kategorii, to jest dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Tak więc poza wskazanym expressis verbis wyjątkiem, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia ani rodzaj dotacji ani system jej przekazywania czy rozliczania. Nie można zatem czynić rozróżnienia na tym tle pomiędzy rekompensatą a dotacją.

Odczytując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. należy uznać, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona podatnikom ze środków publicznych, w szczególności z budżetu państwa.

Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest tylko źródło pochodzenia środków pomocy publicznej, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

To kryterium opisana w niniejszym wniosku pomoc (rekompensata) przeznaczona na pokrycie części ceny zakupu energii elektrycznej oraz gazu ziemnego wypełnia bez reszty.

Z dalece posuniętej ostrożności Spółka podkreśla, że przy ustalaniu znaczenia pojęcia "dotacji" w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. jako nieprawidłowy należy ocenić zabieg polegający na odniesieniu się do treści ustawy z dnia Tl sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Fundamentalne reguły wykładni przepisów prawnych za punkt wyjścia przyjmują założenie o racjonalnym ustawodawcy, a więc takim ustawodawcy, który tworzy przepisy w sposób sensowny, racjonalny i celowy.

Po pierwsze, przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. został wprowadzony ustawą z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1589). Tymczasem przepis art. 126 ustawy o finansach publicznych, wszedł w życie z 1 stycznia 2010 r. na mocy ustawy z 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1241). W 2007 r. (tj. w roku w którym w obrocie prawnym zafunkcjonowało opisywane zwolnienie) ówcześnie obowiązująca ustawa o finansach publicznych zawierała inną (art. 106), zakresowe szerszą, definicję pojęcia dotacji (ustawa z ustawy z 30 czerwca 2005 r. o finansach Wygenerowano na ord-in.podatki.gov.pl / strona 7 z 9 publicznych (Dz. U. z 2005 r. Nr 249, poz. 2104)).

Po drugie, gdyby racjonalny ustawodawca tworząc zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. chciał skorzystać z tej definicji to dokonałby stosownego odesłania, tak jak to uczynił np. w treści:

Po trzecie, fakt, że definicja z art. 126 ustawy o finansach publicznych powinna być stosowana wyłącznie na użytej ustawy o finansach publicznych potwierdza również analiza kolejnych przepisów ustawy o finansach publicznych poświęconych dotacjom, która pozwala wyróżnić trzy zasadnicze grupy dotacji: przedmiotowe (art. 130), podmiotowe (art. 131) oraz celowe (art. 127). Każdy rodzaj dotacji posiada swoją własną konstrukcję prawną wynikającą z tych przepisów szczególnych. Skoro zatem racjonalny ustawodawca w jednym miejscu ustawy - a nawet w obrębie tej samej jednostki redakcyjnej (art. 17) - zamieszcza stosowne odwołanie, to braku takiego odniesienia w innym miejscu tego samego aktu prawnego nie można uznać za zabieg niezamierzony.

Tym samym definicja dotacji zawarta w art. 126 ustawy o finansach publicznych została skonstruowana jedynie na użytek ustawy o finansach publicznych, co niweczy możliwość jej stosowalność na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p.

Takie rozumienie powyższego zagadnienia potwierdzają również liczne wyroki sądów administracyjnych, które zapadły właśnie w związku z otrzymywaną przez podatników pomocą w ramach programu rządowego pod nazwą "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r." lub jego wcześniejszej edycji:

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ewentualnie otrzymana przez Spółkę pomoc w ramach złożonego Wniosku - w odniesieniu do Programu Rządowego pn. "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r." - powinna być ona traktowana jako "dotacja otrzymana z budżetu państwa" w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. i w konsekwencji powinna być ona zwolniona z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: "u.p.d.o.p.") nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. można stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa. Przy czym, sformułowanie "otrzymane" oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in.:

* przychodów z działalności gospodarczej (art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.);

* przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p.).

W myśl art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p.:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Nie wszystkie przychody rozpoznawane przez podatnika wpływają na podstawę opodatkowania.

Zgodnie bowiem z przywołanym art. 7 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p.:

Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów.

Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.

W art. 17 ww. ustawy, wymienione są dochody, które na mocy tego przepisu korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p.:

Wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

W tym miejscu zaznaczyć jednak należy, że wszelkie ulgi i zwolnienia przewidziane w ustawie podatkowej należy traktować jako wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania, przez co zawsze należy je stosować w sposób ścisły - zgodnie z literą prawa-a nie rozszerzający.

Z opisu sprawy wynika, że zawnioskowali Państwo o bezzwrotną pomoc publiczną w postaci określonej kwoty pieniężnej od Skarbu Państwa - Ministra Rozwoju i Technologii (ministra właściwego do spraw gospodarki), reprezentowanego przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: "Operator Programu rządowego") w oparciu o umowę o udzielenie pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego (dalej: "Umowa").

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy w przypadku otrzymania przez Spółkę pomocy publicznej z Programu Rządowego "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.", pomoc ta podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. jako dotacja otrzymana z budżetu Państwa.

Aby móc odpowiedzieć na Państwa pytanie, w pierwszej kolejności należy przeanalizować, jakiego rodzaju środki pomocowe Państwo otrzymali.

Ustawa z 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2088; dalej "ustawa") wprowadza możliwość przyjęcia przez Radę Ministrów programów pomocowych, mających na celu udzielenie wsparcia finansowego określonym grupom przedsiębiorców, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej jest zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów prowadzenia działalności gospodarczej, wynikających z obecnej dynamicznej sytuacji na rynku energii.

Podstawą przyjmowania programów pomocowych przez Radę Ministrów jest opublikowany w marcu 2022 r. komunikat Komisji Europejskiej "Tymczasowe kryzysowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki po agresji Rosji wobec Ukrainy" (dalej: "Komunikat Komisji" lub "Tymczasowe Ramy Kryzysowe"), w którym dopuszczona została możliwość udzielania przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pomocy publicznej z tytułu zakłóceń w działalności gospodarki Unii Europejskiej (UE).

Pomoc ta ma służyć przede wszystkim zapewnieniu płynności i dostępu do finansowania dla przedsiębiorstw zmagających się z wyzwaniami obecnego kryzysu, przy jednoczesnym zachowaniu warunków działania na jednolitym rynku UE. Wsparcie może być udzielone na pokrycie zwiększonych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej związanych ze wzrostem cen energii elektrycznej oraz gazu ziemnego.

Na podstawie powołanej na wstępie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024, uchwałą z dnia 8 sierpnia 2023 r. (nr 141/2023) Rada Ministrów przyjęła program rządowy pod nazwą "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.".

Operator programu (Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej), działając w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, na podstawie oceny wniosku zawiera umowę z przedsiębiorstwem, na mocy której, zostaje udzielona pomoc publiczna. Umowa określa przeznaczenie pomocy, jej wysokość, warunki udzielenia pomocy, termin i sposób jej rozliczenia (w tym zobowiązanie przedsiębiorcy do zwrotu pomocy w przypadku gdy pomoc przyznana zostałaby w wysokości wyższej niż należna), a także tryb kontroli. Wypłata pomocy jest dokonywana na rachunek bankowy wskazany we wniosku składanym do Operatora Programu.

Program finansowany jest ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w ustawie z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1393).

Udzielona w ramach programu pomoc ma rekompensować koszty związane ze wzrostem cen zakupu energii elektrycznej lub gazu w 2022 r., ponad poziom 150% średniorocznej ceny z 2021 r.

Ustawa wprowadzająca powyższe rozwiązanie nie określa przepisów szczególnych wyłączających/zwalniających z opodatkowania otrzymanej pomocy.

Zatem, analizując charakter opisanej we wniosku pomocy publicznej, należy mieć na uwadze, że warunki i tryb udzielenia tego typu pomocy określone zostały w programie rządowym pod nazwą "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r." (dalej: "Program rządowy"), będącym załącznikiem do uchwały Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r., która przyjęła ww. program na podstawie art. 3 ust. 1, 2 i 4 ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2088, dalej: "ustawa").

Stosownie do art. 1 ww. ustawy:

Ustawa określa zasady udzielania przedsiębiorcom pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024, zwanej dalej "pomocą".

W brzmieniu art. 2 ww. ustawy:

Pomoc może być udzielana określonym grupom przedsiębiorców, którzy ponoszą dodatkowe koszty wynikające ze wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024.

W myśl art. 3 pkt 1-3 ww. ustawy:

1. Rada Ministrów może przyjąć, w drodze uchwały, program rządowy udzielania przedsiębiorcom pomocy.

2. Program rządowy, o którym mowa w ust. 1, określa w szczególności:

3. Za realizację programu rządowego, o którym mowa w ust. 1, odpowiada minister właściwy do spraw gospodarki. W związku z realizacją tego programu minister właściwy do spraw gospodarki może w szczególności wydawać operatorowi programu rządowego, o którym mowa w ust. 4 pkt 1, polecenia albo udzielać temu operatorowi rekomendacji, z zastrzeżeniem, że nie mogą one dotyczyć rozstrzygnięć co do istoty sprawy załatwianej w drodze decyzji administracyjnej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy

Pomoc jest przyznawana na wniosek o udzielenie pomocy, zwany dalej "wnioskiem", złożony operatorowi programu, zgodnie z zasadami określonymi w programie rządowym, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na formularzu opracowanym przez operatora programu.

W myśl art. 7 ww. ustawy:

1. Podstawą udzielenia pomocy jest umowa o udzielenie pomocy zawarta przez operatora programu, działającego w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, z przedsiębiorcą.

2. Umowa, o której mowa w ust. 1, określa w szczególności:

3. Operator programu jest podmiotem udzielającym pomocy publicznej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2021 r. poz. 743 oraz z 2022 r. poz. 807), w odniesieniu do pomocy udzielanej na podstawie programu rządowego, o którym mowa w art. 3 ust. 1.

W świetle powyższych regulacji zauważyć należy, że "Pomoc publiczna", o której mowa w analizowanym wniosku, ma charakter zindywidualizowanej pomocy finansowej.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia "dotacja". Brak ustawowej definicji pojęcia "dotacja" nie uprawnia jednak do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego.

Mając powyższe na względzie, uprawnionym jest odwołanie się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 z późn. zm.; dalej: "u.f.p."), w zakresie rozumienia sformułowania "dotacja" zawartego w przepisach podatkowych.

Zgodnie z zamieszczoną w art. 126 u.f.p. definicją ogólną:

Dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Określone w ww. przepisie dotacje, to środki przeznaczone na cele służące dobru całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości (na cel dostępny lub przeznaczony dla wszystkich). Uznanie otrzymanych środków za "dotację" w rozumieniu ww. ustawy warunkuje przeznaczenie tych środków na cele wartościowe, korzystne lub pożądane przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość.

Co do zasady, przyznanie dotacji skutkuje możliwością poniesienia w dalszej kolejności określonych wydatków na realizację zadania publicznego, które następuje po otrzymaniu takiej dotacji. Beneficjentem ww. dotacji może być m.in. osoba prawna, realizująca zadania, których celem jest ogólny interes publiczny, czy też Fundusz celowy, realizujący zadanie publiczne w postaci przyznawania rekompensat określonej grupie podmiotów.

Zwolnienie ustanowione w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej kategorii - dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Z zastrzeżeniem ww. dopłat, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj dotacji ani system jej przekazywania i rozliczania. Istotne pozostaje natomiast źródło pochodzenia środków, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

W analizowanym stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, "Pomoc publiczna" otrzymana przez Spółkę pochodzi z Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1393 z późn. zm.), który jest państwowym funduszem celowym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera pojęcia "rekompensata", zatem zasadne jest posłużenie się wykładnią językową tego pojęcia. Jak wskazuje Słownik Języka Polskiego (PWN) "rekompensata", to m.in. "zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś", "zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzywd". Aby określone środki stanowiły "rekompensatę" musi zaistnieć zatem przyczyna (źródło) generująca stratę/niedobór/krzywdę. Niedostatki te następnie są "rekompensowane".

Zauważyć przy tym należy, że ww. Fundusz jest funduszem celowym, a zatem w istocie, jest beneficjentem środków otrzymywanych w celu wypłaty rekompensat.

Otrzymana pomoc/rekompensata nie stanowi w istocie realizacji żadnego celu publicznego. Stanowi ona wyłącznie rekompensatę dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Ponadto, beneficjentem dotacji nie są Państwo, tylko Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych realizujący zadanie publiczne w postaci rekompensaty dla podatnika, natomiast dysponentem jest minister właściwy do spraw gospodarki.

W przypadku dotacji obowiązuje najczęściej mechanizm, zgodnie z którym jednostka dotowana otrzymuje określoną sumę pieniędzy na cel publiczny, następnie po upływie określonego czasu jednostka taka obowiązana jest do stosownego rozliczenia otrzymanej dotacji.

Natomiast wypłata pomocy publicznej wypłacanej z Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji jest realizowana po spełnieniu określonych warunków i nie podlega już dodatkowemu rozliczeniu, poza późniejszą możliwą weryfikacją zasadności jej otrzymania.

W wyroku z dnia 2 kwietnia 2014 r. sygn. akt II GSK 159/13 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:

(...) środki przyznane w ramach dotacji mają "znaczony" charakter i podmiot je otrzymujący nie ma swobody w ich wykorzystaniu, chyba że pozwalają mu na to przepisy szczególne. W uzasadnieniu wyroku NSA podkreślił: "Wskazać należy, że środki z dotacji przekazane na konto beneficjenta nie uzyskują przymiotu wartości prywatnej, co stwarzałoby możliwość swobodnego nimi dysponowania. Mają one nadal charakter publiczny i w konsekwencji można je wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Także, w nauce prezentowany jest pogląd, że nie zachodzi zmiana statusu dotacji ze środków publicznych na wartość prywatną beneficjenta. Beneficjent nie włada bowiem dotacją, jak właściciel, bez ograniczeń - wręcz przeciwnie może ją wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Także zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem następuje w drodze decyzji organu administracji, a nie w drodze procesu cywilnego.

W przypadku rekompensaty bez znaczenia natomiast pozostaje, na co przeznaczone zostaną otrzymane środki. Podmiot otrzymujący pomoc/rekompensatę, odmiennie niż w przypadku otrzymanej dotacji, może zatem przeznaczyć otrzymane środki na dowolny cel. Otrzymane środki stają się bowiem środkami prywatnymi tego podmiotu.

Zgodnie z art. 130 ust. 2 pkt 1 ustawy o finansach publicznych dotacje przedmiotowe mogą być udzielane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów Unii Europejskiej dla przedsiębiorców wytwarzających określone rodzaje wyrobów lub świadczących określone rodzaje usług. Ustawa budżetowa ustala kwoty i przedmiot dotacji, o których mowa ww. art. 130 ust. 2. Minister Finansów ustala, w drodze rozporządzenia, stawki dotacji przedmiotowych, o których mowa w ust. 2 pkt 1, oraz określa szczegółowy sposób i tryb udzielania i rozliczania tych dotacji, z zastrzeżeniem ust. 6 i 7, w tym formę składania wniosków, informowania o ich przyjęciu lub odrzuceniu, warunki przekazywania i rozliczenia dotacji, termin zwrotu dotacji, uwzględniając łączne kwoty dotacji na poszczególne cele określone w ustawie budżetowej oraz mając na celu zapewnienie jawności i przejrzystości gospodarowania środkami budżetu państwa.

Należy zauważyć, że w przypadku pomocy publicznej wypłacanej z Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, który jest państwowym funduszem celowym, zasady udzielania rekompensaty, o której mowa we wniosku, nie wynikają z odrębnego rozporządzenia Ministra Finansów, a zostały określone w powołanej wyżej ustawie z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych.

Dodatkowo, sam ustawodawca określa w ustawie o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych pomoc publiczną z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji w rozumieniu ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2023 r. poz. 589) na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorach lub podsektorach energochłonnych, jako "rekompensaty".

Zauważyć przy tym należy, że gdyby wolą ustawodawcy było uznanie, że środki określone w ustawie o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 stanowią dotację, to stosowałby właśnie takie pojęcie w cytowanej ustawie. Ustawodawca posługując się pojęciem "pomoc" jednoznacznie przesądził, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji.

Brak określenia omawianej kwoty pojęciem "dotacja" stanowi dodatkowy argument przemawiający za tym, że Pomoc publiczna otrzymana przez Spółkę od Skarbu Państwa nie stanowi dotacji, a co za tym idzie - nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p.

Ponadto z treści art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. wynika, że wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego (...). Literalne brzmienie odwołuje się więc tylko do otrzymanych dotacji. Powyższe ma szczególne znaczenie, gdyż ustawodawca w innym przepisie u.p.d.o.p., tj. art. 17 ust. 1 pkt 21, określając rodzaje dochodów korzystających ze zwolnienia wymienia szerszy katalog przychodów objętych zwolnieniem tj.: dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, co wskazuje, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca odróżnia dotację od innych świadczeń otrzymanych ze środków publicznych (prawomocny wyrok WSA z 21 stycznia 2021 r. sygn. akt. III SA/Wa 1150/20).

Wskazanych powyżej pojęć nie można stosować zamiennie, albowiem warunki, w jakich dochodzi do ich przyznania, rodzą odmienne skutki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy mieć na uwadze, że wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności (NSA w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1077/12).

Ponadto założenie racjonalnego prawodawcy zakłada istnienie takiego prawodawcy, który tworzy przepisy w sposób sensowny, racjonalny i celowy, znając cały system prawny i nadając poszczególnym słowom i zwrotom zawsze takie same znaczenie, nie zamieszczając jednocześnie zbędnych sformułowań (m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2114/10).

Równocześnie zgodnie z zasadą wskazaną w § 10 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r., w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 283):

Do oznaczenia jednakowych pojęć używa się jednakowych określeń, a różnych pojęć nie oznacza się tymi samymi określeniami.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że przyznana Państwu rekompensata na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały nr 141/2023 Rady Ministrów z dnia 8 sierpnia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą "Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.", choć stanowi świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa, to nie ma charakteru dotacji, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p.

Wysokość przyznanej Państwu pomocy w ramach złożonego wniosku wynika z kosztów poniesionych przez Spółkę na zakup gazu oraz energii elektrycznej we wnioskowanym okresie. Otrzymana pomoc/rekompensata nie stanowi realizacji żadnego celu publicznego i nie można jej traktować jako "dotacji" w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. Stanowi ona wyłącznie rekompensatę dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą - zwrot części kosztów poniesionych przez Państwa na zakup gazu ziemnego, w tym skroplonego gazu ziemnego, lub energii elektrycznej we wnioskowanym okresie.

Podsumowując, Pomoc publiczna otrzymana przez Spółkę od Skarbu Państwa - Ministra Rozwoju i Technologii (w oparciu o umowę o udzielenie pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego (dalej: Umowa"), na podstawie której Spółka otrzymała bezzwrotną pomoc publiczną w postaci określonej kwoty pieniężnej, nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. jako dotacja otrzymana z budżetu państwa.

Co zostało wykazane powyżej, "Pomoc publiczna" otrzymana przez Państwa stanowi przychód Spółki podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Natomiast rekompensata otrzymana przez Państwa w ramach Programu nie stanowi w mojej ocenie dotacji w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., zatem nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. pomocy publicznej w postaci określonej kwoty pieniężnej do cen energii elektrycznej i gazu, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych oraz wyrokami sądów administracyjnych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "PPSA").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.).