0114-KDIP2-2.4010.156.2023.2.PK - CIT estoński – dochód z ukrytych zysków

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opłaty licencyjne z tytułu korzystania ze wzorów przemysłowych stanowią ukryte zyski. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie z 26 kwietnia 2023 r. - pismem z 11 maja 2023 r. (data wpływu: 11 maja 2023 r.).

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. została utworzona w styczniu 2022 r., zajmuje się sprzedażą mebli. Spółka prowadzi działalność na terytorium Polski, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Meble produkowane są na zamówienie Spółki przez podmioty działające głównie w Azji, na podstawie wzorów przemysłowych (przekazanych w formie obrazów, schematów i opisów) producentom, importowane do Polski i oferowane głownie klientom indywidualnym poprzez sprzedaż on-line.

Spółka nie opracowuje wzorów mebli we własnym zakresie, bowiem nie zatrudnia pracowników posiadających takie umiejętności. Korzysta ze wzorów przemysłowych opracowanych i zastrzeżonych przez osoby fizyczne, wspólników spółki. W tym celu strony zawarły stosowne umowy licencyjne, w których wskazano konkretne wzory przemysłowe. Umowy zostały zawarte na czas nieokreślony, jako licencje wyłączne. Wynagrodzenie za prawo do użytkowania wzorów przemysłowych ustalone jest jako% od wartości sprzedaży danych mebli przez spółkę w każdym miesiącu. Wysokość wynagrodzenia oraz warunki jego wypłaty odpowiadają warunkom rynkowym.

Na podstawie zawartej umowy licencjodawca (wspólnik, twórca i właściciel wzoru przemysłowego) udziela licencjobiorcy (spółce) licencji na korzystanie ze wzorów przemysłowych w oparciu o przekazane rysunki i specyfikacje w celu:

Przyjęte rozwiązanie ma na celu ochronę praw osobistych wspólników - są oni twórcami wzorów mebli, wykonują pracę twórczą i z tego tytułu przysługuje im prawo ochronne wynikające z rejestracji wzorów przemysłowych w Urzędzie Unii Europejskiej ds. Własności Intelektualnej (EUIPO). Prawo ochrony wzoru przemysłowego przysługuje bowiem jego twórcy i może być udostępniane odpłatnie lub nieodpłatnie podmiotom trzecim z prawem do wykorzystania.

Wzory przemysłowe, o których mowa we wniosku o interpretację, powstały przed utworzeniem spółki i były wykorzystywane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą ich twórców - twórcy zawierali umowy na udzielenia licencji do tych wzorów. W przyszłości będą opracowywane nowe wzory mebli i zgłaszane do objęcia ochroną przez EUIPO, a następnie udostępniane odpłatnie w formie licencji spółce lub innym podmiotom.

Wspólnicy spółki nie mieli intencji wnoszenia posiadanych wzorów przemysłowych aportem do spółki. Bowiem po dokonaniu aportu to spółka stałaby się wyłącznym uprawnionym do ochrony prawnej, a wspólnicy pozbawili by się prawa do czerpania pożytków z licencji. Nie wykluczają bowiem możliwości, że umowa licencyjna zwarta ze spółką w przyszłości wygaśnie, a oni nadal będą uprawnieni do czerpania pożytków ze wzorów przemysłowych. Ewentualnie będą mieli możliwość sprzedaży tych praw innemu podmiotowi, w szczególności gdyby okazało się, że konkretny wzór mebla stał się wyjątkowo popularny na rynku.

Spółka A od początku swego istnienia wybrała opodatkowanie dochodów ryczałtem od dochodu spółek, na podstawie przepisów Rozdziału 6b ustawy o CIT. Spółka oświadcza, że spełnia wszystkie warunki uregulowane w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT uprawniające do korzystania z opodatkowania dochodów ryczałtem, nie znajdują zastosowania żadne wyłączenia z możliwości wyboru tej formy opodatkowania uregulowane w art. 28k ustawy o CIT. Spółka realizuje dochód z prowadzonej działalności i nie znajduje się w trudnej sytuacji finansowej. Nie zachodzą przesłanki wnoszenia dopłat przez wspólników na podstawie art. 177 Kodeksu spółek handlowych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wspólnicy wnieśli do spółki wkład pieniężny, w dacie powołania spółki.

Zawarte w umowie wynagrodzenie w formie procentu od wartości sprzedaży danego mebla dotyczy tylko opłaty za udzielenie licencji - prawa do wykorzystywania wzoru przemysłowego.

Wspólnicy prowadzą jednoosobowe działalności gospodarcze, ich przedmiotem działalności jest między innymi "dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim" - PKD 77.40Z. Umowy o udzielenie licencji zostały zawarte przez spółkę ze wspólnikami w ramach prowadzonych przez nich działalności gospodarczych. Należy zaznaczyć, że wspólnicy prowadzili działalności gospodarcze jeszcze przed utworzeniem spółki i udzielali licencji na wzory przemysłowe innemu podmiotowi.

Spółka zawarłaby tożsame umowy z innymi podmiotami, gdyby była taka potrzeba, musi bowiem posiadać prawa do wzorów przemysłowych mebli, których produkcję zleca w Azji, a następnie sprzedaje w Europie. Powiązania między wspólnikami a spółką nie mają wpływu na zawarcie umowy licencyjnej, cena została ustalona na warunkach rynkowych, tj. takich na jakich tożsamą umowę spółka zawarłaby z podmiotem niepowiązanym.

Obecnie wspólnicy nie świadczą tożsamych usług na rzecz innych podmiotów, ale nie wykluczają takiej możliwości w przyszłości. Jak wskazano wyżej, usługi takie były świadczone przez nich na rzecz innego podmiotu przed utworzeniem A Sp. z o.o.

W ocenie spółki nie ma mowy o żadnym "dokapitalizowaniu" wspólników, wspólnicy otrzymują bowiem wynagrodzenie rynkowe, za wyświadczone usługi - udostępnione wzory przemysłowe, a wartość tego wynagrodzenia jest wprost zależna od popularności danego modelu mebla. Istnieją meble sprzedające się bardzo dobrze i modele mniej trafione, które nie znajdują powszechnego uznania.

Pytania

Czy ponoszone przez spółkę opłaty licencyjne z tytułu korzystania ze wzorów przemysłowych stanowią ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem spółki ponoszone przez nią opłaty licencyjne nie zostały wymienione w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT i nie stanowią ukrytych zysków. Zgodnie z brzmieniem art. 28m ust. 3 ustawy o CIT obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem. Za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jak wskazuje treść Objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 23 grudnia 2021 r. (dalej: "Objaśnienia"):

"Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy".

Z treści Objaśnień wynika także, że dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu innych podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie takiego świadczenia. A zatem w sytuacji, gdy dana transakcja pozostaje poza polityką grupy kapitałowej, do której należy podmiot opodatkowany ryczałtem, wówczas taka transakcja nie będzie stanowić podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytych zysków. Zgodnie z Objaśnieniami:

"świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku".

Co do zasady prawidłowym podejściem interpretacyjnym w zakresie ustaw podatkowych jest zastosowanie zintegrowanej wykładni językowej, systemowej i celowościowej. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 lutego 1999 r. sygn. akt III SA 7634/98 wykładnia językowa stanowi jedynie początek procesu wykładni, a dla ustalenia zakresu oraz sposobu stosowania interpretowanych przepisów prawa, w tym prawa podatkowego, dopuszcza się stosowanie dyrektywy wykładni językowej wspólnie z dyrektywą wykładni systemowej i celowościowej. Jak wskazuje treść Objaśnień, w stosowaniu właściwej wykładni przepisów o ryczałcie istotne jest, w przypadku wątpliwości natury językowej, że reinwestycje pozostają nieopodatkowane. Natomiast przekazanie do konsumpcji, wypłata, czy inna dystrybucja majątku - niezależnie od tego, w jakiej formie jest dokonana - podlega opodatkowaniu.

Spółka stoi na stanowisku, że celem ustawodawcy nie było objęcie koniecznością zapłaty podatku ryczałtowego od takich kategorii wydatków, bez których prowadzenie biznesu byłoby utrudnione lub niemożliwe, nawet jeżeli kwoty te są wypłacane na rzecz wspólnika lub podmiotu powiązanego ze wspólnikiem. Potwierdza to także wykładnia językowa art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stwierdzająca, że za ukryte zyski uważa się wyłącznie takie świadczenia na rzecz wspólników, które są nieodłącznie związane z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk. Celowościowo nie sposób zatem uznać, by zapłata za licencje do wzorów przemysłowych, niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę, miał na celu spełnienie świadczenia pieniężnego związanego z prawem do udziału wspólnika w zysku spółki. Dzięki licencjonowanym wzorom przemysłowym spółka może wytwarzać i sprzedawać unikalne meble co do formy, objęte ochroną prawą. Pozwala to na sprzedaż produktów o wysokiej jakości, oryginalnych, odróżniających się od pozostałych produktów na rynku, co przekłada się na ich cenę, a przede wszystkim na przychody ze sprzedaży produktów spółki. W związku z powyższym w opinii spółki, ponoszone przez nią wydatki na opłaty licencyjne stanowią koszt niezbędny w prowadzonej działalności gospodarczej. Co więcej, transakcja nie jest związana z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki przez wspólników - została zawarta w związku z dążeniem spółki do osiągnięcia przychodów oraz utrzymywania właściwej marży z tytułu sprzedaży produktów.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego spółka nie posiada samodzielnie zasobów do opracowywania wzorów mebli. Korzystanie przez spółkę ze wzorów przemysłowych na podstawie zawartej ze wspólnikami umowy licencyjnej ma rzeczywisty charakter. Równocześnie ponoszenie opłat licencyjnych przez spółkę jest uzasadnione z przyczyn ekonomicznych, ponieważ bezpośrednio przekłada się na przychody spółki z tytułu sprzedaży produktów. W związku z powyższym spółka stoi na stanowisku, że licencjonowanie przez nią wzorów przemysłowych stanowi transakcję niezbędną do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży produktów, a sama transakcja została zawarta na warunkach rynkowych. A zatem w świetle Objaśnień, wartość tej transakcji nie powinna stanowić podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytych zysków i tym samym do opodatkowania jej ryczałtem od dochodów.

Spółka jednocześnie wyraża opinię, że nie sposób zgodzić się z poglądem prezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych wydawanych w zakresie przepisów Rozdziału 6b ustawy o CIT, że wspólnicy spółki są zobowiązani wyposażyć spółkę w odpowiednie aktywa umożliwiające jej prowadzenie działalności gospodarczej, (np. interpretacja indywidualna z dnia 23 grudnia 2022 r. sygn.: 0111-KDIB1-1.4010.248.2022.8.SG:

"W związku z powyższym, w tak przedstawionych okolicznościach, zauważyć należy, że w istocie Wspólnik nie zadbał o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzenia przez Nią działalności gospodarczej, tj. w znaki towarowe, wzory przemysłowe.

W konsekwencji, czynność tę należy interpretować jako dokapitalizowywanie podmiotów powiązanych. Czynnością odpowiednią racjonalnie działającego podmiotu chcącego uzyskać planowany efekt - kreowanie dalszego popytu na produkowane wyroby, dostarczane towary i świadczone usługi, utrzymanie rozpoznawalności marki, zapewnienie gwarancji bezpieczeństwa zakupu, utrzymanie stałych i pozyskanie nowych klientów - byłoby wyposażenie samej Spółki w znaki towarowe, wzory przemysłowe, które jak wynika z wniosku, są niezbędne w realizacji tego celu, bowiem z korzystaniem ze znaków towarowych wiąże się kreowanie popytu na produkty Spółki. Z kolei wykorzystanie wzorów użytkowych i przemysłowych jest związane z właściwościami fizycznymi produktów, a także ich unikalnym wzorem (design). Mogłoby to nastąpić np. poprzez wniesienie znaków, wzorów przemysłowych jako aport do Spółki. Wydaje się jednak, że takie rozwiązanie jest dla wspólnika Spółki mniej korzystne pod względem możliwej do uzyskania korzyści podatkowej.

Reasumując, gdyby wspólnik przekazał znaki towarowe, wzory przemysłowe Spółce np. w formie aportu lub odpłatnego zbycia nie uzyskiwałby wynagrodzenia z tytułu udzielenia licencji za udostępnienie znaków towarowych oraz wzorów przemysłowych, które pomimo iż pochodzi ze Spółki nie kreuje dochodu do opodatkowania ryczałtem na podstawie art. 28n ust. 1 ustawy o CIT.

Ponadto czynność korzystania przez Spółkę ze znaków towarowych oraz wzorów przemysłowych na podstawie zawartej w przyszłości z odrębnym podmiotem (spółką powiązaną ze wspólnikiem) umowy licencyjnej należy również interpretować jako dokapitalizowywanie podmiotów powiązanych".

Przywołane stanowisko nie ma podstaw w obowiązujących przepisach prawa, a zgodnie z treścią art. 14b ustawy o CIT interpretacje podatkowe wydaje się w zakresie określonego przepisu prawa podatkowego. Regulacje ustawy o CIT nie zawierają norm dotyczących obowiązkowego dokapitalizowania spółki. Minimalna wartość kapitału, jaką zobowiązani są wnieść wspólnicy do spółki z ograniczona odpowiedzialnością została uregulowana w art. 154 Kodeksu spółek handlowych i stanowi, że kapitał zakładowy powinien wynosić co najmniej 5 000 zł, a wartość nominalna udziału nie może być niższa niż 50 zł. Dodatkowo art. 177 Kodeksu spółek handlowych wskazuje, że umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat, które są wnoszone jeśli spółka znajduje się w trudnej sytuacji finansowej. Zatem nie sposób uznać, aby w przypadku spółki znajdującej się w bardzo dobrej sytuacji finansowej, realizującej zysk ze swojej działalności, przepisy zobowiązywały wspólników do podwyższania kapitału zakładowego lub wnoszenia dopłat. Przedstawione stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w przywołanej interpretacji indywidualnej, wydanej do podobnego stanu faktycznego, jest pozbawione podstaw prawnych i stanowi interpretację rozszerzającą, w której organ wskazuje w jaki sposób jego zdaniem wspólnicy powinni zarządzać posiadanymi przez siebie aktywami.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

W myśl art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: "ustawa o CIT"):

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

W myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest więc co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, stosownie do art. 11a ust. 2 u.p.d.o.p., rozumie się:

Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT:

1. Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

3. Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

4. W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej "transakcją właściwą", uwzględniając:

- organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

5. Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie:

6. Za okres objęty uprzednim porozumieniem cenowym, porozumieniem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1 Ordynacji podatkowej, albo porozumieniem podatkowym, o którym mowa w art. 20zb pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie określa zobowiązania podatkowego (wysokości straty) w zakresie, w jakim wykazany przez podatnika dochód (strata) został ustalony zgodnie z tym porozumieniem.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy płacone na rzecz wspólników opłaty licencyjne z tytułu korzystania ze wzorów przemysłowych stanowią ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Wynagrodzenie miesięczne z tytułu udzielenia licencji wyrażone jest jako procent od wartości sprzedaży danego mebla, na który została udzielona licencja.

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Pojęcie ukrytych zysków należy interpretować również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz wspólników przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści wspólnika, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do opisu Państwa sprawy, stwierdzić należy, że wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę z tytułu opłaty licencyjnej za korzystanie ze wzorów przemysłowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności, a ponoszone na rzecz wspólników, prowadzących własne działalności gospodarcze stanowi ukryte zyski w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka samodzielnie nie opracowuje i nie posiada wzorów przemysłowych mebli, ponieważ nie zatrudnia pracownika, który posiadałby umiejętności takiego projektowania. Jednocześnie posiadanie wzorów przemysłowych, z których można zlecić podwykonawcom stworzenie mebli, jest niezbędne z punktu widzenia profilu Spółki.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, wynagrodzenie wypłacane na rzecz działalności gospodarczych wspólników Spółki z tytułu udzielenia licencji jest zgodne z zasadą ceny rynkowej, określonej w art. 11c ust. 1 Ustawy o CIT, a kalkulowane jest jako procent uzyskiwanych przez Spółkę przychodów z tytułu sprzedaży konkretnego mebla, co oznacza, że nie spełni dyspozycji jedynie art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, o ile pozostanie na warunkach rynkowych. Nie oznacza to jednak, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie zostaną spełnione.

W związku z powyższym, w tak przedstawionych okolicznościach, zauważyć należy, że w istocie Wspólnicy nie zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, tj. we wzory przemysłowe. W konsekwencji, czynność tę należy interpretować jako dokapitalizowywanie podmiotów powiązanych.

Czynnością odpowiednią racjonalnie działającego podmiotu, chcącego uzyskać planowany efekt - kreowanie dalszego popytu na produkowane wyroby, dostarczane towary i świadczone usługi, utrzymanie rozpoznawalności marki, zapewnienie gwarancji bezpieczeństwa zakupu, utrzymanie stałych i pozyskanie nowych klientów - byłoby wyposażenie samej Spółki we wzory przemysłowe, które jak wynika z wniosku, są niezbędne w realizacji tego celu. Mogłoby to nastąpić np. poprzez wniesienie wzorów przemysłowych jako aport do Spółki. Wydaje się jednak, że takie rozwiązanie jest dla wspólników Spółki mniej korzystne pod względem możliwej do uzyskania korzyści.

Ponadto, wybrany przez Państwa sposób wypłaty wynagrodzenia za udzielenie licencji jest ściśle uzależniony od wysokości zysku, jaki Spółka osiągnie ze sprzedaży danego mebla. Zdanie wstępne art. 28m ust. 3 definiuje ukryte zyski jako świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem jest m.in. wspólnik lub podmiot z nim powiązany. A Państwa sposób postępowania spełnia kryteria świadczeń pieniężnych związanych z prawem do udziału w zysku.

Jednocześnie, jak już wspomniano, należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone opłaty licencyjne spełnią warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Z przepisów tych wynika, że dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Podsumowując, ponoszone przez Spółkę opłaty licencyjne z tytułu korzystania ze wzorów przemysłowych stanowią ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy podkreślić, że ocena okoliczności wpływu powiązań pomiędzy podmiotami na zasadność i racjonalność zawartej umowy, w tym zasad rynkowych przy jej zawieraniu, nie może być dokonywana w postępowaniu interpretacyjnym. Dokładne zbadanie okoliczności zawartej transakcji pomiędzy Spółką a wspólnikiem lub odrębnym podmiotem powiązanym pod kątem spełnienia/niespełnienia przesłanek do uznania/nieuznania dokonanych opłat z tytułu udzielania licencji za wzór przemysłowy za ukryte zyski, zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT możliwe jest w postępowaniu podatkowym, w wyniku analizy i oceny wszelkich dowodów i okoliczności faktycznych mających znaczenie dla sprawy.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że powołane interpretacje dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzenia przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nim zawarte są wiążące.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 259 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.),

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.).