0114-KDIP2-1.4011.394.2022.1.KW

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 28 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej pod numerem NIP: (...), REGON: (...).

Dodatkowo Wnioskodawca w roku podatkowym 2022 planuje rozpocząć uzyskiwanie przychodów z zawodowego uprawiania dyscypliny sportowej - rugby.

Wnioskodawca informuje, że posiada obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jest opodatkowany na zasadach przewidzianych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy).

Wnioskodawca jest sportowcem - rugbystą i zamierza podpisać umowę z klubem rugby (...) (dalej zwany Klubem). Przedmiotem kontraktu ma być gra w zespole na pozycji nazywanej profesjonalnie jako Filar Młyna.

Klub, z którym Wnioskodawca zamierza podpisać umowę gra w (...) klasie rozgrywkowej rugby. tj. w (...).

Klub sportowy, z którym Wnioskodawca zamierza współpracować jest najbardziej znanym i utytułowanym klubem sportowym rugby w Polsce. O sukcesach Klubu i Jego zawodników świadczą sukcesy - mistrzostwo kraju w roku 2021 i 2019, wicemistrzostwo w latach 2017-2018, puchar Polski w roku 2020 r.

W swojej długoletniej historii klub zdobywał mistrzostwo kraju aż 11 razy i do tego 10 razy wygrywał puchar Polski.

Wnioskodawca dodaje również, że jest zawodnikiem seniorskiej polskiej kadry narodowej, czego potwierdzenie można znaleźć na stronie internetowej Polskiego Związku Rugby i reprezentując Polskę na arenie międzynarodowej rozegrał 26 meczów.

Z uwagi na rangę rozgrywek oraz oczekiwany poziom sportowy, który ma prezentować Wnioskodawca umowa, którą zamierza zawrzeć jest bardzo precyzyjna i nakłada na strony wiele ściśle określonych praw i zobowiązań.

W związku z podjętymi rozmowami z klubem Wnioskodawcy został udostępniony tekst umowy, którą prawdopodobnie zawrze z Klubem, umowa określa obowiązki stron oraz należną gratyfikacje jak i ewentualne kary.

Zobowiązania wynikające z umowy można podzielić na trzy główne grupy.

Pierwsza z nich związana jest bezpośrednio z czynnościami stricte sportowymi a ich głównym celem jest podniesienie możliwości dobrego przygotowania fizycznego do zajęć prowadzonych w ramach działalności gospodarczej oraz zapewnienia ciągłości działań poprzez umożliwienie odpowiedniej regeneracji organizmowi Wnioskodawcy.

Wedle kontraktu sportowego Wnioskodawca zobowiąże się do uczestnictwa na zajęciach treningowych, spotkaniach organizacyjnych, odprawach i obozach sportowych, a także do reprezentowania barw klubowych jako zawodnik w rozgrywkach.

Do obowiązków Wnioskodawcy określonych postanowieniami umowy należeć będzie zapewnienie najwyższego możliwego poziomu sportowego wymaganego rodzajem, charakterem i poziomem rozgrywek, w których reprezentuje Klub oraz dołożenia należytej staranności w celu poprawy swojej kondycji psychofizycznej oraz umiejętności.

W szczególności na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek utrzymania należytej kondycji fizycznej, odbywania regularnych ćwiczeń fizycznych także poza organizowanymi przez Klub zajęciami.

Zgodnie z proponowaną umową Klub nie będzie refundować Wnioskodawcy kosztów korzystania z zewnętrznych placówek sportowych - tj. profesjonalnych siłowni, basenów i innych obiektów sportowych, z których korzystanie jest niezbędne dla utrzymania określonych parametrów organizmu Wnioskodawcy dotyczących jego masy mięśniowej, szybkości poruszania się i wagi.

Aby organizm Wnioskodawcy mógł znieść ogromny wysiłek fizyczny i psychiczny, jaki ma miejsce podczas meczów rugby, Wnioskodawca zmuszony jest do ciągłego, zorganizowanego i nieustannego wykonywania treningów sportowych. W jego przypadku wymagane do należytego wykonania zlecenia zajęcia sportowe będą trwać od poniedziałku do soboty od 4 do 5 godzin dziennie - składać się na to będzie trening poranny i wieczorny.

W przerwie treningami organizm Wnioskodawcy będzie musiał zostać poddany zabiegom fizjoterapeutycznym, rehabilitacji sportowej oraz innym zabiegom wymaganym w danym dniu treningowym.

Nierefundowane przez Klub koszty utrzymania należytych parametrów organizmu Wnioskodawcy wynikać będą także z konieczności poddawania się regularnym badaniom medycznym i zabiegom - fizjoterapeutycznym i rehabilitacyjnym z uwagi na istotne ryzyko i kontuzjogenność dyscypliny sportowej jaką jest rugby. Poza koniecznością opłacenia zabiegów medycznych przeprowadzanych przez specjalistów z zakresu fizjoterapii i rehabilitacji Wnioskodawca samodzielnie będzie ponosić koszty związane z realizacją zaleceń ww. lekarzy i specjalistów - tu Wnioskodawca ma na myśli specjalistyczne opaski uciskowe, gumy, bandaże, a także żele dedykowane wyłącznie dla sportowców, których organizmy poddawane są nienaturalnej eksploatacji. Wśród zabiegów medycznych i rehabilitacyjnych jakim poddawany Wnioskodawca będzie musiał się poddawać wymienić można krioterapię, magnetornikę, naświetlanie laserowe, masaże podnoszące wydajność mięśni i poprawiające ich regenerację. Wszystkie wyżej wymienione wydatki związane są z uszczerbkami organizmu jakich może doznawać organizm Wnioskodawcy podczas treningów przygotowujących i rozgrywanych meczów w Klubie.

Zalecenia ww. specjalistów dotyczą także prawidłowej suplementacji witaminowej Wnioskodawcy (odżywki dla sportowców typu BCAA, beta alanina, kreatyna, białko serwatkowe), gdyż z uwagi na nienormatywną eksploatację organizmu Wnioskodawcy. Wnioskodawca musi dostarczyć organizmowi dużych dawek określonych składników i witamin, które ciężko zapewnić organizmowi nawet prowadząc zbilansowaną dietę. Dieta, której będzie musiał przestrzegać Wnioskodawca dyktowana jest tylko i wyłącznie spełnieniem określonych parametrów jego organizmu. W związku z tym Wnioskodawca ponosić będzie koszty żywienia związane ze specjalistyczną dietą, którą dostarczy odrębny od Wnioskodawcy podmiot - firma cateringowa.

Wnioskodawca precyzuje, te dieta i spożywanie określonych posiłków stanowi jeden z elementów niezbędnej suplementacji i w żadnym wypadku jej celem nie jest zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych Wnioskodawcy, gdyż te Wnioskodawca musiałby sobie zapewnić bez względu na fakt prowadzenia działalności gospodarczej i karierę sportową.

Wydatki te mają minimalizować skutki poniesionej już kontuzji i uszczerbku organizmu uniemożliwiającego świadczenie usług na poziomie niezbędnym do należytego wykonania zlecenia, ale mają na celu także zminimalizować możliwe skutki ewentualnej kontuzji w przyszłości.

Powyższe parametry, jakie musi spełniać organizm Wnioskodawcy dyktowane jest również pozycją na jakiej gra w zespole Wnioskodawca. Wnioskodawca, zgodnie z umową będzie realizować swoje usługi grając na pozycji, która fachowo nazywa się Filar Młyna.

Wnioskodawca celem zwięzłego wyjaśnienia czym charakteryzuje się ta pozycja gry i jakie wymagania stawiane są wobec zawodnika przywoła informacje zawarte na stronie popularnej internetowej.

(https://...)

Zgodnie z wskazanym wyżej źródłem: "filarzy to najpotężniejsi członkowie swoich drużyn - muszą cechować się niezwykle silną budową górnej części dała, szczególnie karku i ramion, a także nóg. W trakcie młyna dyktowanego (zwartego) ustawieni są po obu stronach młynarza, z którym są ściśle "związani", trzymając się wzajemnie za koszulki. To na ich barkach kumuluje się siła dwóch ośmioosobowych formacji, oni też decydują o taktycznym rozegraniu tego fragmentu gry. Wreszcie to dzięki pracy filarów młynarz może poświęcić większą uwagę piłce niż przeciwnikom.

Wnioskodawca wskazuje, że mecz rugby w podstawowym wymiarze oznacza dla zawodnika 80 minut nieustannego wysiłku fizycznego. Mowa tu tylko o samej rozgrywce meczowej w podstawowym czasie - do tego dochodzi obligatoryjna rozgrzewka przedmeczowa. a także możliwa przedłużenie czasu gry zgodnie z regułami obowiązującymi gry w tej dyscyplinie, w razie nierozstrzygniętego wyniku gry.

Druga grupa obowiązków związanych z kontraktem, który Wnioskodawca zawrze jest uczestnictwo w meczach, treningach czy obozach przygotowawczych.

Przygotowania psychofizyczne do rugby są procesem wielopłaszczyznowym a zatem odbywają się na więcej niż jednym typie obiektów sportowych.

Wnioskodawca regularnie odbywa treningi na obiektach takich jak: pełnowymiarowe boiska, hale, maty zapaśnicze, siłownie, baseny, bieżnie.

W większości przypadków każdy z ww. obiektów sportowych wymaga odpowiedniego obuwia, tj. specjalnych butów typu korki z metalowymi korkami i odrębne buty z korkami z tworzywa. Wynika to z faktu, że treningi odbywają się raz na murawie naturalnej, a raz na nawierzchni sztucznej, na której nie używa się obuwia z metalowymi korkami, odrębne obuwie Wnioskodawca musi posiadać do treningów wydolnościowych, np. do biegania a odrębne obuwie do treningów siłowych (specjalne obuwie z płaską nieamortyzowaną podeszwą). Na oraz ubioru sportowego takiego jak odzież wykonana z lekkich i dobrze odprowadzających ciepło i wilgoć materiałów (np. odzież termoaktywna) oraz specjalistycznych ochraniaczy chroniących najbardziej wrażliwe sekcje ciała ludzkiego, w tym ochraniaczy chroniących uzębienie Wnioskodawcy. Ze względu na mnogość wykorzystywanych obiektów sportowych bardzo często sprzęt przystosowany do jednego z nich nie jest w stanie pełnić posługi na pozostałych.

W żadnym wypadku nie są to elementy garderoby, które mogą być użytkowane na co dzień z uwagi na swoje parametry techniczne - materiał, z którego są wykonane, kształt i grubość podeszwy, sztywna konstrukcja, a także specjalna impregnacja i konserwacja takiej garderoby i obuwia (pranie ręczne lub w określonej temperaturze z wykorzystaniem konkretnych detergentów).

W związku z tym ww. elementy garderoby nie będą realizować celu osobistego Wnioskodawcy i należy je rozpatrywać tak samo jak rozpatruje się wydatki ponoszone przez lekarzy specjalistów na zakup i konserwację specjalistycznej odzieży medycznej (fartuchów medycznych), czy odzieży typu BHP.

Specyfika rugby jako sportu wyjątkowo kontaktowego sprawia że akcesoria oraz ubiór sportowy błyskawicznie się zużywa.

Trzecią składową przyszłej umowy są obowiązki związane z aktywnościami około sportowymi.

Składają się one głównie z obowiązku uczestnictwa w akcjach reklamowych oraz marketingowych prowadzonych nie tylko przez klub ale i przez kadrę narodową której wnioskodawca jest członkiem.

Co więcej wybrane mecze klubowe i reprezentacyjne ze względu na swoją popularność są transmitowane przez telewizje, a także telewizje internetowe.

W związku z tym Wnioskodawca będzie regularnie zapraszany na różne imprezy tematyczne czy gale sportowe.

Umowa, którą Wnioskodawca zawrze z Klubem nakładać będzie na Wnioskodawcę obowiązek dbania o wizerunek Klubu na rzecz którego Wnioskodawca będzie świadczyć usługi także poza głównym przedmiotem umowy - czyli poza momentami czynnej rywalizacji sportowej.

Z uwagi na rozpoznawalność przyszłego Klubu i Wnioskodawcy jako członka kadry narodowej jego osoba identyfikowana jest z barwami Klubu co zgodnie z postanowieniami umowy nakładać będzie na Wnioskodawcę obowiązek stosownego wyglądu zewnętrznego. Z tego też względu Wnioskodawca niezależnie od swojej woli zobligowany będzie do ponoszenia kosztów fryzjerów, kosmetyczki czy stylistów - szczególnie przed imprezami sportowymi (gale podsumowujące, konferencje prasowe, wywiady z dziennikarzami).

Nienależyta prezencja Wnioskodawcy podczas któregokolwiek z wydarzeń, do udziału w którym Wnioskodawca będzie zobligowany wpłynie na realizację zawartej z Klubem umowy i może przełożyć się na wysokość osiąganego przychodu.

Zawodowo uprawiając rugby Wnioskodawca ponosić będzie wielowymiarowe ryzyko zawodowe.

Pogorszenie stanu zdrowia wiązać się będzie dla Wnioskodawcy z niemożnością stawiennictwa na określonych w umowie aktywnościach sportowych czego bezpośrednim wpływem jest zmniejszenie wynagrodzenia. Natomiast utrata kondycji psychicznej, umiejętności sportowych czy zagrożenie osiągów fizycznych będzie wiązać się z możliwością rozwiązania kontraktu z Wnioskodawcą przez klub bądź brakiem zainteresowania w przyszłych latach. Taka sytuacja rzutuje na generowane zyski z samej działalności sportowej, ale też pozostałych czynności gospodarczych.

Wnioskodawca precyzuje, że nie uzależnia swojej kariery sportowej i zawarcia umowy z Klubem od uzyskania pozytywnego rozstrzygnięcia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w niniejszej sprawie.

Pytanie

1. Czy wydatki związane z realizacją obowiązków wobec Klubu, tj. wydatki na karnety na siłownię, bilety wstępu na treningowe obiekty sportowe (basen, stadiony, bieżnie), lekarzy specjalistów, fizjoterapeutów, rehabilitantów i zabiegi specjalistyczne takie jak krioterapia, magnetronika, naświetlanie laserowe, masaże mogą stanowić koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy wydatki związane z realizacją obowiązków wobec Klubu, tj. wydatki na realizację zaleceń medycznych ww. specjalistów ponoszone na bandaże, opaski uciskowe, gumy, usztywniacze, ochraniacze i odżywki sportowe wymienione w stanie faktycznym i specjalistyczną dietę mogą stanowić koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3. Czy wydatki związane z realizacją obowiązków wobec Klubu, tj. wydatki na specjalistyczne obuwie sportowe, specjalistyczną odzież sportową, a także niezbędną konserwację ww. elementów garderoby mogą stanowić koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

4. Czy wydatki związane z realizacją obowiązków wobec Klubu, tj. wydatki na konieczną wizytę u fryzjera, kosmetyczki niezbędne do realizacji celów reklamowych i marketingowych klubu w związku z wystąpieniem na gali, udzielaniem wywiadów dziennikarzom czy konferencji prasowej mogą stanowić koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Wnioskodawca uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym wydatki, które zamierza ponosić po zawarciu umowy z Klubem spełniają definicję kosztu uzyskania przychodu, o której mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie zasadą ogólną dotyczącą kwalifikacji wydatków jako kosztów uzyskania przychodów, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wspomniane wydatki spełniają to kryterium, wpływają bowiem bezpośrednio na utrzymanie osiąganie przychodu (realizacja kontraktu sportowego) i służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów, gdyż Wnioskodawca przychody z działalności gospodarczej, w ramach której zawodowo będzie grać w rugby będzie mógł zapewnić wyłącznie dzięki odpowiednim parametrom organizmu i kondycji fizycznej.

Wnioskodawca wskazuje, że dla niego (i innych sportowców profesjonalnych) organizm pełni rolę narzędzia roboczego - maszyny, która by przetrwać określone obciążenie musi być na bieżąco serwisowana z wykorzystaniem możliwie najlepszych komponentów. Organizm sportowca profesjonalnego w tym zakresie przypomina pojazd wyścigowy (np. bolid formuły), który odwdzięcza się należytymi parametrami tylko dzięki określonemu reżimowi jakościowemu i należytej dbałości i nieustannej konserwacji.

Tak też sportowcy traktują swoje organizmy - jako narzędzia. Organizm sportowca profesjonalnego jest narzędziem, które służy generowaniu przychodu. Wielogodzinne treningi, kosztowne zabiegi regeneracyjne, kontuzjogenność niektórych dyscyplin w ocenie Wnioskodawcy nie mają nic wspólnego z celami osobistymi Wnioskodawcy, rekreacją, reprezentacją, czy dbaniem o ogólne samopoczucie.

Treningi, nierzadko kilkugodzinne, połączone z restrykcyjną dietą, obowiązkiem permanentnej dyspozycyjności nie mają nic wspólnego z ogólnym samopoczuciem Wnioskodawcy, czy jego dobrym zdrowiem w życiu codziennym.

Profesjonalne uprawianie dyscypliny sportowej, szczególnie tak brutalnej w swojej naturze jak rugby jest wręcz zaprzeczeniem realizacji celów osobistych polegających na poprawie ogólnej kondycji fizycznej i jakości zdrowia podatnika.

Wnioskodawca uprawiając rugby niewątpliwie czyni to na własne ryzyko, we własnym imieniu, na własny rachunek i w celach zarobkowych.

Sport uprawiany profesjonalnie, zawodowo (i także zarobkowo) może być uprawiany przez sportowca zazwyczaj przez jedynie kilkanaście lat dyspozycyjności organizmu, gdyż ten po kilku (nastu) latach wytężonej eksploatacji sportowej nie jest w stanie odwdzięczyć się należytą wydolnością, siłą i sprawnością i taki sportowiec zmuszony jest zakończyć karierę zawodniczą.

Kolokwialnie ujmując - organizm "zużywa się" - tak jak zużywają się środki trwałe wchodzące w skład majątków przedsiębiorców, od których przedsiębiorcy mają prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Wnioskodawca nie dostrzega powodów, dla których sportowcy prowadzący działalność gospodarczą polegającą na grze w klubie sportowym mieliby być traktowani gorzej niż np. przedsiębiorcy produkujący artykuły gospodarstwa domowego. Obie grupy muszą poczynić istotne starania i nakłady finansowe by móc osiągać przychód, zachować go albo zachować jego źródło.

W przypadku większości przedsiębiorców kosztami związanymi z uzyskaniem przychodu będą wydatki na zakup jakiejś maszyny i bieżące jej utrzymanie - czynności serwisowe.

Dla sportowców profesjonalnych narzędziem (maszyną) służącą do osiągania przychodu jest ich organizm i by osiągnąć przychód, dzięki należytej wydajności i sprawności organizmu sportowca konieczne jest odpowiednie obchodzenie z tym "narzędziem". Sportowiec musi trenować nawet po kilkadziesiąt godzin tygodniowo, ponosić wydatki na zabiegi rehabilitacyjne i fizjoterapeutyczne, dbać o odpowiednią suplementację witaminową, ponosić wydatki na dietę, której koszt wynika z wielu restrykcji żywieniowych jakie stawiane są wobec sportowców.

Zabiegi fizjoterapeutyczne i medyczne jakim Wnioskodawca musi się poddawać chcąc na najwyższym poziomie reprezentować Klub podczas rozgrywek to krioterapia, magnetomika, naświetlanie laserowe, masaże podnoszące wydajność mięśni i poprawiające ich regenerację. Są one niezbędne, tak samo jak niezbędne są opatrunki i bandaże do opatrzenia ran doznanych podczas uprawiania zawodowego sportu przez Wnioskodawcę.

Profesjonalny sportowiec by móc trenować musi ponosić wydatki nie tylko na karnety na siłownie i opłaty za możliwość odbycia treningu na obiekcie sportowym, ale także na specjalistyczne obuwie - często kilka par i typów obuwia, tak samo jak konieczne są wydatki na specjalistyczną odzież zapewniającą odpowiednią termoizolację.

Intensywność sportu jakim jest rugby powoduje, że żywotność odzieży jest znacząco skrócona i niejednokrotnie bywa tak, że odzież potrafi zużyć się (np. podrzeć się) już podczas pierwszego treningu.

Wnioskodawca twierdzi, że do kwalifikacji wydatków na ww. obuwie i odzież nie jest koniecznym by te elementy garderoby legitymowały się logotypem związanym z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, gdyż ich specjalna konstrukcja czyni, że nie jest możliwe ich racjonalne wykorzystanie w innych celach niż sportowe wskazane we wniosku. Obrazując powyższe, trudno sobie wyobrazić racjonalnie postępującą osobę wychodzącą na spacer niedzielny w stalowych korkach i ochraniaczach do rugby.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie przywołane w stanie faktycznym kategorie wydatków są mu niezbędne by móc w określonym terminie wyznaczonym harmonogramem rozgrywek klubowych móc zaprezentować możliwie najwyższy poziom sportowy, co przyczyni się do wygranej, a w konsekwencji - istotnego wzrostu przychodów Wnioskodawcy.

Wnioskodawca na poparcie swoich zapatrywań wskazuje na korzystne rozstrzygnięcia organów podatkowych w podobnych stanach faktycznych jakie pojawiały się w ostatnich latach.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w Interpretacji Indywidualnej z dnia 22 marca 2013 r., nr IBPBI/1/415-237/13/AP, IBPBI/1/415-259/13/AP uznał: "W odniesieniu do wydatków poniesionych na zakup suplementów diety i odżywek dla sportowców zauważyć należy, iż jeżeli bezpośrednim celem Ich poniesienia jest możliwość dobrego przygotowania fizycznego do zajęć prowadzonych (...) w ramach działalności gospodarczej oraz regeneracja sił potrzebnych do prowadzenia kolejnych zajęć w ramach tej działalności, to wydatki te mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Powyżej wskazane wydatki wpływają bezpośrednio na utrzymanie wysokiej sprawności fizycznej (...) oraz odpowiedniego stanu zdrowia."

Przedstawione przez Wnioskodawcę rozumowanie znajduje potwierdzenie, zdaniem Wnioskodawcy, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 marca 2010 r., nr IPPB1/415-17/10-2/AM, dotyczącej osób zajmujących się usługami ochroniarskimi. Czytamy, że specyfika tego typu działalności "pozwala na uznanie wydatków ponoszonych na basen, siłownię i sporty walk mających na celu utrzymanie dobrej kondycji fizycznej (...) do kosztów działalności gospodarczej".

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2015 r., nr DD9/033/483/BRT/2014/RD-68820 - interpretacja ta zmienia na korzyść podatnika wydaną wcześniej interpretację indywidualną. Minister Finansów w swoim rozstrzygnięciu stwierdził, że wydatki ponoszone przez zawodnika tenisowego ATP związane z uczestnictwem podatnika w turniejach tenisowych (hotele, zakwaterowanie, wynajem sal treningowych, koszty zatrudnienia trenera) mogą być kosztem uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2015 r., nr DD9/033/463/BRT/2014/RD-63354 - interpretacja ta zmienia na korzyść podatnika wydaną wcześniej interpretację indywidualną. Minister Finansów w swoim rozstrzygnięciu stwierdził, że wydatki ponoszone przez siatkarza - sportowca profesjonalnego związane z zakupem strojów sportowych i na zakupem suplementów diety mogą być kosztem uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2019 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.209.2019.1.MT wskazał, że trener personalny może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zakup ubrań sportowych, obuwia sportowego oraz ręczników.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.704.2019.1.SJ wskazał, że sportowiec - profesjonalny zawodnik sztuk walki wydatki m in. na: masażystów, lekarzy, rehabilitantów, suplementy diety, odzież sportową, akcesoria sportowe, karnety na siłownię, baseny, saunę, kriokomorę, gabinety odnowy biologicznej, leki i środki medyczne, fryzjerów, stylistów może zakwalifikować jako koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warta wskazania jest także teza płynąca z Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2021 r., w sprawie o sygn. II FSK 1633/19. Skład orzekający Sądu przyznał rację podatniczce - blogerce, która zapytała czy koszty związane z prowadzeniem atrakcyjnego bloga, takie jak opłacenie kosztów podróży, hotelu; koszty wynagrodzeń i wyjazdów osób tworzących i współtworzących treści publikowane na blogu (np. filmujących czy fotografujących) koszty wynagrodzeń osób posiadających niezbędne kompetencje i/lub uprawnienia związane z wykorzystywanymi w relacjonowanych zdarzeniach środkami transportu oraz aktywnościami sportowymi opisywanymi na blogu (spikerzy jachtów, instruktorzy nurkowi, instruktorzy grotołazi. Itp.); zakup specjalistycznego sprzętu, akcesoriów i zabezpieczeń (np. pojazdów, lin, uprzęży, ochraniaczy, kasków, okularów, kamizelek specjalistycznej odzieży czy obuwia), związanych z wykorzystywaniem w relacjonowanych wydarzeniach szczególnych pojazdów (np. jachtów, łodzi, motocykli, quadów, skuterów śnieżnych) lub szczególnych aktywności (np. nurkowanie, wspinaczka, grotołaztwo) mogą stanowić koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uzasadnienia prawnego stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego warto zacytować kilka ważnych twierdzeń:

"Organ w swym stanowisku akcentował, że przedmiotowe wydatki z zasady mają charakter wydatków osobistych. To jednak nie wyklucza możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Zwłaszcza gdy weźmie się pod uwagę całokształt okoliczności sprawy, a więc i fakt, że przychód z dzierżawy powierzchni reklamowej na stronach błoga zależny jest oddziałania błoga oraz Istnienia w nim atrakcyjnych treści."

NSA wskazał, że "zatem kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi uwzględniać charakter i profil prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego kosztu."

Mając powyższe na względzie Wnioskodawca twierdzi, że przedstawiony w stanie faktycznym katalog wydatków może stanowić koszt uzyskania przychodu w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.):

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

O tym, co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej, decyduje podmiot prowadzący tę działalność. Należy jednak zauważyć, że nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodu i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania.

W świetle powyższego uznać więc należy, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dokonując powyższej kwalifikacji należy mieć również na uwadze negatywny katalog kosztów zawarty w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia reprezentacji, reklamy oraz promocji, zatem rozpatrując niniejszą sprawę, należy odnieść się do ich wykładni językowej.

Reprezentacja odnosi się do dobrego reprezentowania firmy. W konsekwencji o reprezentacji należy mówić w odniesieniu do całokształtu każdych działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

- stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i

- stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji "obraz przedsiębiorcy" przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez przedsiębiorcę ma na celu stworzenie o nim takiego wyobrażenia, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.

Reprezentacja dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku podatnika jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Podnosi się także, iż reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych, Rok 2007, Komentarz, Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2007, teza 438 do art. 16, s. 568).

Z kolei reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtującego popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich, zachwalanie, mające na celu skłonienie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego przedmiotu gospodarczego.

Pojęcie "reklamy" należy rozumieć jako wszelkie celowe działania podatnika mające na celu rozpowszechnienie wiedzy o oferowanych przez niego produktach lub usługach, działania których celem jest kształtowanie popytu, poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia do nabywania towarów, bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, Warszawa 1997, s. 159; zob. też wyrok NSA z dnia 10 listopada 1999 r. sygn. akt I SA/Lu 1030/98, Lex nr 46935).

Istotne zatem jest rozróżnienie między nakładami ukierunkowanymi na reprezentowanie firmy oraz budowanie jej prestiżu (reprezentacja), a wydatkami mającymi na celu zachęcanie potencjalnych klientów do nawiązania bądź utrzymania kontaktów z przedsiębiorcą oraz nabywania towarów lub usług danej firmy (reklama). Ocena charakteru wydatku możliwa jest na podstawie całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika. Ocena ta powinna być dokonywana każdorazowo przez podatnika, który prowadząc działalność gospodarczą może najlepiej dokonać właściwej kwalifikacji danego wydatku pod kątem funkcji, jaką będzie spełniać w firmie.

Jednocześnie należy podkreślić, że nie każdy wydatek, choćby jego poniesienie - z punktu widzenia podatnika - posiadało racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie, może stanowić koszt uzyskania przychodów w działalności gospodarczej. Prowadząc działalność gospodarczą podatnik ponosi szereg wydatków, zarówno takich, których poniesienie w sposób bezpośredni związane jest z działaniami firmy (np. zakup towarów i usług mających na celu zabezpieczenie podstawowej działalności), jak również i takich, których cechy - po przedstawieniu odpowiedniej argumentacji - uzasadniałyby ich związek z potencjalnym uzyskaniem przychodów, utrzymaniem źródła przychodów, bądź jego zabezpieczeniem.

Zauważyć należy, że aby wydatki mogły stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, muszą być poniesione wyłącznie na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej. Oznacza to, że wydatki nie mogą mieć charakteru osobistego, bowiem wydatki osobiste nie mają na celu uzyskania przychodu z działalności gospodarczej, czy też zachowania lub zabezpieczenia tego źródła przychodu. W konsekwencji wydatki ponoszone w celach prywatnych (osobistych) nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że:

1. Prowadzi Pan działalność gospodarczą.

2. W 2022 r. zamierza Pan podpisać umowę z klubem sportowym, w dyscyplinie sportowej rugby i rozpocząć uzyskiwanie przychodów z zawodowego uprawiania dyscypliny sportowej.

3. Ponosi Pan koszty niezbędne do utrzymania określonych parametrów organizmu, dotyczących jego masy mięśniowej, szybkości poruszania się i wagi tj.: siłownie, baseny i inne obiekty sportowe (pełnowymiarowe boiska, hale, maty zapaśnicze, bieżnie), badania medyczne i zabiegi-zabiegi fizjoterapeutyczne (krioterapia, magnetornika, naświetlania laserowe, masaże podnoszące wydajność i poprawiające regenerację), rehabilitacja sportowa (opaski uciskowe, gumy, bandaże, żele dedykowane wyłącznie sportowcom), suplementacja witaminowa (odżywki typu BCAA, beta alanina, kreatyna, białko serwatkowe) jak również dieta.

4. Do uprawiania treningów potrzebuje Pan profesjonalnego obuwia oraz odzieży, zakup których sam Pan ponosi tj.: specjalistyczne buty typu korki z metalowymi korkami i sztucznymi, buty do biegania, buty na siłownie oraz specjalistyczna odzież, ochraniacze na uzębienie oraz newralgiczne miejsca. Zakupiona odzież będzie wykorzystywana tylko w celach zawodowych.

5. Zgodnie z postanowieniami umowy, zostanie na Pana nałożony obowiązek stosownego wyglądu zewnętrznego, w związku z tym ponosić będzie Pan koszty tj.: koszt stylistów, fryzjerów, kosmetyczek-szczególnie przed imprezami sportowymi, tj.; gala, wywiad.

Zatem, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa, stwierdzić należy, że wydatki na zakup profesjonalnego obuwia oraz odzieży, wydatki na konieczne wizyty u fryzjera, kosmetyczki, spełniają funkcję reklamową, gdyż zmierzają do zwiększenia rozpoznawalności Pana działalności na rynku, co w efekcie może wpływać na zwiększenie przychodów, a tym samym pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służy zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Reasumując, należy stwierdzić, że wydatki poniesione na zakup profesjonalnego obuwia oraz odzieży, wydatki na konieczne wizyty u fryzjera, kosmetyczki, wydatki na realizację zaleceń medycznych oraz wydatki na obiekty sportowe i rehabilitację pozostają w ścisłym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowią koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się w dalszej części do wydatków związanych z praniem ww. odzieży, wskazać należy, że jeżeli faktycznie ponosi Pan wydatki na pranie odzieży, której używa do wykonywania zadań związanych z działalnością gospodarczą, wydatki te również będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym, stanowisko Pana w zakresie pytań 1-4 jest prawidłowe.

Pamiętać jednak należy o obowiązku należytego udokumentowania ww. wydatków. Przy czym, posiadane dowody nie mogą się ograniczać do faktur (rachunków) stwierdzających wysokość poniesionych wydatków, lecz winny to być dowody umożliwiające w sposób bezsporny ustalenie czy poniesione wydatki miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz winny potwierdzać racjonalność poniesionych wydatków.

Nadmienić także należy, że zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż prawidłowe zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem jego celowości i związku z przychodem, jak i prawidłowym udokumentowaniem. Należy zwrócić przy tym uwagę, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

Dodatkowe informacje

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy - Ordynacja podatkowa.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy - Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).