0114-KDIP2-1.4010.352.2023.2.MR1 - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie niskocennych składników majątkowych oraz obowiązek wprowadzenia ich do ewidencji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 czerwca lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie niskocennych składników majątkowych i obowiązku wprowadzenia ich do ewidencji.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenie przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ("Spółka", "Wnioskodawca") jest rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Spółka jest jednym z liderów branży zajmującej się udostępnianiem (...).

Wnioskodawca na potrzeby wykorzystywania w swojej działalności gospodarczej nabywa składniki majątku o jednostkowej wartości początkowej nieprzekraczającej 10 000 zł ("niskocenne składniki majątkowe"). Co do zasady okres używania nabytych niskocennych składników majątkowych jest dłuższy niż rok.

Każdy niskocenny składnik majątkowy jest wyposażony w nadajnik GPS, który wysyła sygnał w momencie pierwszego uruchomienia niskocennego składnika majątkowego. Pierwsze uruchomienie, oznacza, że niskocenny składnik majątkowy został faktycznie uruchomiony w ramach świadczonych przez Spółkę usług (...). Moment uruchomienia jest równoznaczny z rozpoczęciem świadczenia przez Spółkę usług (...) na rzecz każdorazowego usługobiorcy (klienta) za pomocą danego niskocennego składnika majątkowego. Spółka dysponuje rejestrem, który zawiera m.in. dane o momencie pierwszego uruchomienia danego niskocennego składnika majątkowego, ustalane na podstawie sygnałów z nadajników GPS. W związku z tym, dla Spółki momentem oddania niskocennego składnika majątku do używania jest znajdująca się w rejestrze data momentu wygenerowania sygnału GPS w chwili pierwszego uruchomienia niskocennego składnika majątku w ramach pierwszego wypożyczenia przez klienta Spółki.

Niskocenne składniki majątku Spółki spełniają kryteria wskazane w definicji środków trwałych w art. 16a ust. 1 ustawy o CIT.

Pytania

1. Czy Wnioskodawca rozpoznając wydatki poniesione na nabycie niskocennych składników majątkowych na podstawie art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, ma obowiązek wprowadzić te składniki do ewidencji środków trwałych na potrzeby CIT?

2. Czy Wnioskodawca rozpoznając wydatki poniesione na nabycie niskocennych składników majątkowych na podstawie art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, powinien zaliczać wydatki na nabycie niskocennych składników majątkowych do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem:

1. W przypadku zaliczenia wydatków poniesionych na nabycie niskocennych składników majątkowych w koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, Spółka nie ma obowiązku wprowadzania niskocennych składników majątkowych do ewidencji środków trwałych na potrzeby CIT;

2. Wnioskodawca rozpoznając wydatki poniesione na nabycie niskocennych składników majątkowych na podstawie art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, powinien zaliczać wydatki na nabycie niskocennych składników majątkowych do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania;

UZASADNIENIE do pytania 1

Na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm. dalej: "CIT"), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przepis art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT stanowi, że w razie odpłatnego nabycia środka trwałego za wartość początkową uważa się cenę jego nabycia.

Zgodnie natomiast z art. 16g ust. 3 ustawy o CIT za cenę nabycia środka trwałego uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania. W przypadku importu cena nabycia obejmuje również cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, niskocenne składniki majątkowe spełniają kryteria wskazane w definicji środków trwałych w art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, a wartość nabycia jednostkowego niskocennego składnika majątku nie przekracza 10 000 zł.

Stosownie do art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Przepis art. 16d ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że: składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie natomiast z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16 m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy, Państwa zdaniem, w odniesieniu do niskocennych składników majątkowych, tj. środków trwałych o wartości początkowej nieprzekraczającej 10 000 zł, Spółka może skorzystać z trzech alternatywnych rozwiązań przewidzianych przez ustawodawcę:

1) Dokonywanie comiesięcznych odpisów amortyzacyjnych na zasadach ogólnych (tj. zgodnie z art. 16h-16 m ustawy o CIT),

2) Zastosowanie amortyzacji jednorazowej w miesiącu oddania do używania niskocennego składnika majątkowego lub w miesiącu następnym,

3) Zaliczenie wydatków poniesionych na nabycie niskocennego składnika majątkowego w koszty uzyskania przychodu w miesiącu oddania ich do używania.

W ocenie Spółki, wybór wariantu 3), tj. zaliczenie wydatków na nabycie niskocennych składników majątkowych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, nie wymaga wprowadzenia tych składników do ewidencji środków trwałych. Zdaniem Spółki z analizy treści przywołanych wyżej przepisów art. 16d ust. 1 i art. 16f ust. 3 ustawy o CIT wynika, że obowiązek wprowadzenia do ewidencji środków trwałych dotyczy jedynie sytuacji, w których podatnik decyduje się na dokonywanie odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 16f ust. 3 ustawy o CIT. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zatem w przypadku amortyzacji (jednorazowej lub rozłożonej w czasie) podatnik jest zobowiązany do wprowadzenia składników majątku do ewidencji środków trwałych, ponieważ operacja ta jest niezbędna do obliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Konieczność obliczania odpisów amortyzacyjnych nie występuje natomiast w przypadku zastosowania regulacji szczególnej, o której mowa w art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, czyli skorzystania przez podatnika z możliwości bezpośredniego zaliczenia wydatków na nabycie składników majątku o wartości początkowej nieprzekraczającej 10 000 zł, do kosztów podatkowych (tj. gdy podatnik nie decyduje się na dokonywanie odpisów amortyzacyjnych).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2016 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.808.2016.1.IZ, w której stwierdzono, że: "Na gruncie podatkowym - ujęcie środka trwałego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych warunkuje dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, czyli nie odnosi się do przewidzianej w art. 16d ust. 1 u.p.d.o.p., możliwości zaliczenia wydatku bezpośrednio do kosztów podatkowych. Rozwiązania w tej kwestii mają charakter fakultatywny, to znaczy podatnik jedynie w przypadku amortyzacji tego rodzaju składnika majątku jest zobowiązany do użycia ewidencji. Z zasady ratio legis wynika, że operacja ta jest niezbędna do obliczenia odpisów amortyzacyjnych, co nie ma miejsca w przypadku bezpośredniego zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych".

Analogiczne podejście zaprezentowano w:

* Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 maja 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.171.2019.1.MS,

* Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 maja 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.118.2018.1.ANK,

* Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 listopada 2015 r., sygn. IBPB-1-2/4510-384/15/BD,

* Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 października 2010 r., sygn. ILPB3/423-659/09/10-S2/AO,

* Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 13 kwietnia 2010 r., I SA/Łd 174/10,

* Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 13 kwietnia 2010 r., I SA/Łd 175/10.

Podsumowując, w Państwa ocenie, w przypadku zaliczenia poniesionych wydatków na nabycie niskocennych składników majątkowych w koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 16d ust. 1 ustawy CIT, nie ma obowiązku wprowadzania tych składników majątkowych do ewidencji środków trwałych na cele CIT.

UZASADNIENIE do pytania 2

Zgodnie z art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Powyższy przepis wskazuje zatem wprost, że wydatki poniesione na nabycie niskocennych składników majątkowych powinny zostać zaliczone w koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają legalnej definicji pojęcia "oddanie do używania". Wobec tego wskazać należy, że przez "oddanie do używania" co do zasady rozumie się rozpoczęcie wykorzystywania składnika majątku przez podatnika na cele związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, każdy niskocenny składnik majątkowy jest wyposażony w nadajnik GPS, który wysyła sygnał w momencie pierwszego uruchomienia niskocennego składnika majątkowego. Pierwsze uruchomienie, oznacza, że niskocenny składnik majątkowy został faktycznie uruchomiony w ramach świadczonych przez Spółkę usług (...). Moment uruchomienia jest równoznaczny z rozpoczęciem świadczenia przez Spółkę usług (...) na rzecz każdorazowego usługobiorcy (klienta) za pomocą danego niskocennego składnika majątkowego. Spółka dysponuje rejestrem, który zawiera m.in. dane o momencie pierwszego uruchomienia danego niskocennego składnika majątkowego, ustalane na podstawie sygnałów z nadajników GPS. W związku z tym, dla Spółki momentem oddania niskocennego składnika majątku do używania jest znajdująca się w rejestrze data momentu wygenerowania sygnału GPS w chwili pierwszego uruchomienia niskocennego składnika majątku w ramach pierwszego wypożyczenia przez klienta Spółki.

Wobec tego, Spółka za miesiąc oddania do używania niskocennych składników majątku przyjmuje miesiąc, w którym dany niskocenny składnik majątkowy został po raz pierwszy uruchomiony w ramach świadczonych przez Spółkę usług.

Państwa zdaniem, "poniesienie", o którym mowa w przepisie art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, powinno być rozumiane tak, jak w przypadku kosztów uzyskania przychodów, innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT (koszty pośrednie). W związku z tym na zasadzie określonej w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu należy uznać dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Należy przy tym podkreślić, że to, iż dany koszt zostanie ujęty w księgach rachunkowych na innych kontach niż kosztowe (tj. nie jest księgowany jako koszt), nie oznacza, że taki koszt nie został poniesiony na potrzeby podatkowe, tj. w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. Ujęcie wydatku w księgach rachunkowych na jakimkolwiek koncie jest równoznaczne z poniesieniem kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. Stanowisko to znajduje potwierdzenie np. interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.65.2021.1.MK.

Wobec powyższego, w ocenie Spółki, jeśli koszt nabycia danego niskocennego składnika majątkowego został poniesiony (tj. zaksięgowany przez Spółkę na jakimkolwiek koncie) i składnik ten został oddany do używania, to Spółka rozpoznając wydatki poniesione na nabycie niskocennych składników majątkowych na podstawie art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, powinna zaliczać wydatki na nabycie niskocennych składników majątkowych do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

* Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

* Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, oraz wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określony stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących.

Powołane interpretacje oraz orzeczenia sądu nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy - Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.