0114-KDIP1-3.4012.664.2018.1.MK - Ustalenie prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku przy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2018 r. (data wpływu 13 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku przy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku przy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 14 grudnia 2006 r. została zawarta umowa o ustanowienie przez Spółdzielnię Mieszkaniową spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego na rzecz Spółdzielni Handlowej. Lokal o powierzchni 200 m² został wybudowany ze środków Spółdzielni Handlowej w latach 1974-1978 i jest użytkowany przez nią nieprzerwanie do dnia dzisiejszego. Na ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa dopiero w 2006 r. pozwoliły przepisy art. 39 znowelizowanej ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych z dnia 19 grudnia 2000 r. oraz wyrok Sądu Okręgowego z dnia 25 kwietnia 2006 r. utrzymany przez Sąd Apelacyjny wyrokiem z 14 grudnia 2006 r. Własnościowe prawo do lokalu jest ujęte w księgach jako środek trwały. Przez cały okres użytkowania lokalu była prowadzona działalność gospodarcza opodatkowana.

W wyniku zlikwidowania w tym obiekcie sklepu sanitarno - hydraulicznego, który prowadzony był przez Spółdzielnię - obiekt wynajmowany był podmiotom gospodarczym. Obecnie ze względu na brak zainteresowania lokalem, Wnioskodawca zamierza sprzedać własnościowe prawo do lokalu spółdzielczego. Przez okres użytkowania obiektu, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie, o którym mówi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT - w stosunku do których Wnioskodawca miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółdzielnia Handlowa posiadający Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego korzysta z prawa zastosowania przy sprzedaży tego prawa do zwolnienia z podatku od towarów i usług wg przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Według treści ww. przepisu doszło do pierwszego zasiedlenia, gdyż Spółdzielnia Handlowa jest pierwszym użytkownikiem własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego - zwolnienie nie ma zastosowania.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolniono z VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjęte zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

* nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku,

* dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli poniósł takie wydatki, to były niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W wyniku ww. przepisów Wnioskodawca uważa, że ma prawo do sprzedaży własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego bez podatku VAT czyli zastosować zwolnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przy czym towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 1 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006. str. 1 z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem "pierwszego zasiedlenia", jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził: "Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia wynikające z ustawy o VAT i Dyrektywy 2006/112/WE Rady należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy."

Odnośnie kwestii pierwszego zasiedlenia wypowiedział się TSUE w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection, w którym wskazał, że "artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku "ulepszenia" istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie "ulepszenia" jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie "przebudowy" zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia".

Zatem zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własne osoby fizycznej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Z okoliczności sprawy wynika, że w dniu 14 grudnia 2006 r. została zawarta umowa o ustanowienie przez Spółdzielnię Mieszkaniową spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego na rzecz Spółdzielni Handlowej. Lokal o powierzchni 200 m² został wybudowany ze środków Spółdzielni Handlowej w latach 1974-1978 i był użytkowany przez Wnioskodawcę do prowadzenia sklepu sanitarno-hydraulicznego. Na ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa dopiero w 2006 r. pozwoliły przepisy art. 39 znowelizowanej ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych z dnia 19 grudnia 2000 r. oraz wyrok Sądu Okręgowego z dnia 25 kwietnia 2006 r. utrzymany przez Sąd Apelacyjny wyrokiem z 14 grudnia 2006 r. Własnościowe prawo do lokalu jest ujęte w księgach jako środek trwały. Przez cały okres użytkowania lokalu była prowadzona działalność gospodarcza opodatkowana. W wyniku zlikwidowania w tym obiekcie sklepu sanitarno - hydraulicznego, który prowadzony był przez Spółdzielnię - obiekt wynajmowany był podmiotom gospodarczym. Obecnie ze względu na brak zainteresowania lokalem, Wnioskodawca zamierza sprzedać własnościowe prawo do lokalu spółdzielczego. Przez okres użytkowania obiektu, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie, o którym mówi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT - w stosunku do których Wnioskodawca miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy przy sprzedaży własnościowego prawa do lokalu użytkowego korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a ustawy o VAT.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku zdarzenia, biorąc pod uwagę obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego oraz orzecznictwo TSUE należy wskazać, że Wnioskodawca ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do czynności sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że w zaistniałej sytuacji doszło do pierwszego zasiedlenia ww. lokalu. Lokal został wybudowany ze środków Wnioskodawcy w latach 1974-1978 i był użytkowany przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzeniu sklepu sanitarno-hydraulicznego. Przez cały okres użytkowania lokalu była prowadzona działalność gospodarcza - opodatkowana. Następnie w wyniku zlikwidowania w tym obiekcie sklepu sanitarno - hydraulicznego, który prowadzony był przez Wnioskodawcę - obiekt wynajmowany był podmiotom gospodarczym. Ponadto, nie ponoszono wydatków na ulepszenie wyżej wymienionego lokalu, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej. Tym samym sprzedaż lokalu (spółdzielczego własnościowego prawa) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem w analizowanej sprawie nie zaistniały wyjątki przedstawione w ww. przepisie, tj. planowana dostawa ww. lokalu nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe, gdyż Wnioskodawca będzie mógł do sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego zastosować zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a nie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.