0114-KDIP1-3.4012.371.2017.1.MT - Przesłanki samofakturowania.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2017 r. (data wpływu29 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania przez Wnioskodawcę fakturw ramach samofakturowania oraz prawa do odliczenia podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 29 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania przez Wnioskodawcę faktur w ramach samofakturowania oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej M. (dalej: Grupa M. lub Grupa) zajmującej się m.in. produkcją i dystrybucją ciągników siodłowych (dalej: Pojazdy) w kraju i za granicą.

W Grupie M. Spółka pełni funkcję spółki dystrybucyjnej i zajmuje się m.in. sprzedażą nowych Pojazdów nabytych uprzednio od innych spółek z Grupy.

W związku z faktem, iż Spółka dokonuje sprzedaży Pojazdów, jest ona zobowiązana do wykonywania ich napraw gwarancyjnych.

W celu świadczenia usług gwarancyjnych na rzecz swoich klientów Spółka zawarła z podmiotami zewnętrznymi (partnerzy serwisowi prowadzący działalność gospodarczą) umowy serwisowe, na podstawie których partnerzy serwisowi wykonują prace serwisowe (poza zakresem gwarancji) oraz naprawy gwarancyjne na rzecz klientów Spółki.

Ww. podmioty zewnętrzne (dalej: Dostawcy) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Naprawy gwarancyjne obejmują świadczenie na rzecz Spółki usług związanych z naprawą Pojazdów w ramach gwarancji udzielonej przez Spółkę na ten Pojazd, jak również dostawę części zamiennych związanych z tymi usługami (dalej: Usługi gwarancyjne). Dostawcy w ramach świadczonych Usług gwarancyjnych zobligowani są do wykonywania szeregu czynności, np. diagnostyki przyczyn awarii, dokonania niezbędnych napraw, wymiany uszkodzonych części, obowiązków związanych z dokumentacją przeprowadzonych napraw dla celów za raportowania ich do Spółki, w tym do składania do Spółki wniosków o akceptację napraw gwarancyjnych oraz przesłania uszkodzonych części do Spółki. Świadczenie poszczególnych czynności stanowi jednak jedynie element składowy Usługi gwarancyjnej, której zasadniczym celem jest wykonanie naprawy Pojazdów w ramach gwarancji udzielonej przez Spółkę. Tym samym, poszczególne ze świadczeń nie mogą zostać uznane za świadczenia odrębne, lecz stanowią pewną funkcjonalną całość. Spółka jest bowiem zainteresowana nabyciem kompleksowej usługi naprawy gwarancyjnej a nie poszczególnych czynności składających się na tę usługę.

Spółka, jako podmiot zobowiązany do udzielenia gwarancji na Pojazdy, dokonuje oceny czy naprawa dokonana przez Dostawców miała charakter naprawy gwarancyjnej, czy też wykraczała poza zakres gwarancji. Ocena ta może odbyć się wyłącznie po otrzymaniu uszkodzonych części, a w przypadku braku wymiany części - po otrzymaniu przez Spółkę szczegółowej informacji dot. zakresu napraw. Zakres napraw, również w przypadku wymiany części, wskazany jest przez Dostawcę we wniosku o akceptację naprawy gwarancyjnej (dalej: Wniosek). Tym samym, dopiero po dokonaniu weryfikacji Wniosku możliwe jest określenie czy usługi świadczone przez Dostawcę należy uznać za Usługi gwarancyjne czy też inne usługi (np. serwisowe). W momencie zakończenia procesu weryfikacji zakresu naprawy Spółka dokonuje akceptacji lub odrzucenia Wniosku (w zależności od wyniku weryfikacji). W przypadku odrzucenia Wniosku na skutek uznania, że usługi świadczone przez Dostawcę nie stanowią Usług gwarancyjnych, właściciel Pojazdu we własnym zakresie dokonuje zapłaty za te usługi na rzecz Dostawcy. W takim przypadku Spółka nie jest nabywcą usług świadczonych przez Dostawcę (usług tych nie można uznać za Usługi gwarancyjne), lecz nabywcą tych usług jest właściciel Pojazdu.

Spółka oraz Dostawcy zamierzają wdrożyć procedurę samofakturowania, na podstawie której Spółka będzie wystawiała faktury dokumentujące świadczenie przez Dostawców Usług gwarancyjnych.

W tym celu Spółka zawrze z poszczególnymi Dostawcami umowy dot. samofakturowania, o których mowa w z art. 106d ust. 1 ustawy o VAT (dalej: Umowa lub Umowy).

Celem usprawnienia obiegu dokumentów fakturowanie ma następować w formie elektronicznej (dalej: Elektroniczne Samofakturowanie). Zgodnie z treścią Umowy:

* przedmiotem Umowy jest określenie zasad współpracy w zakresie wystawiania przez Spółkę w imieniu i na rzecz Dostawcy faktur (dalej: Faktury lub Faktura) na zasadach wskazanych w przepisach art. 106d ust. 1 ustawy o VAT. Spółka zobowiązuje się w szczególności do:

* sporządzania Faktur,

* zapewnienia, iż Faktura będzie posiadać pełną treść wymaganą zgodnie z obowiązującymi przepisami,

* przedstawiania Dostawcy Faktury do zatwierdzenia, zgodnie z procedurą określoną w Umowie.

* Dostawca upoważnia Spółkę do wystawiania w jego imieniu faktur dokumentujących świadczenie Usług gwarancyjnych na rzecz Spółki,

* Spółka zobowiązuje się wystawiać Faktury zgodnie z obowiązującymi przepisami,

* wystawiona przez Spółkę Faktura będzie zawierać dopisek "SAMOFAKTUROWANIE",

* Spółka będzie wystawiała Faktury w terminach wskazanych w przepisach ustawy o VAT,

* Dostawca i Spółka wyrażają zgodę na przesyłanie Faktur drogą elektroniczną,

* Spółka przesyła Dostawcy Faktury w formacie pliku PDF (Portable Document Format),

* za datę otrzymania Faktury przez Dostawcę uznaje się datę wpływu faktury w formacie PDF do skrzynki odbiorczej poczty elektronicznej Dostawcy wskazanej w Umowie samofakturowania,

* Spółka zobowiązuje się przesyłać Faktury drogą elektroniczną w formacie PDF w sposób gwarantujący autentyczność pochodzenia faktur, ich integralność oraz czytelność ich treści, w szczególności poprzez:

* przesyłanie Faktur drogą elektroniczną ze wskazanego przez Spółkę w Umowie samofakturowania adresu/adresów e-mail,

* przesyłanie Faktur drogą elektroniczną na adres/adresy e-mail wskazany przez Dostawcę w Umowie samofakturowania,

* zastosowanie określonego formatu przesyłanej drogą elektroniczną Faktury, zapewniającego brak możliwości zmiany danych w niej zawartych (format PDF).

* Spółka i Dostawca zobowiązują się, że co najmniej na kilka dni przed zmianą adresów e-mail wskazanych w Umowie samofakturowania poinformują się o tym fakcie pisemnie lub drogą elektroniczną.

* W ramach Elektronicznego Samofakturowania wprowadzona zostanie następująca procedura zatwierdzania poszczególnych Faktur przez Dostawcę:

* Spółka będzie wysyłała Fakturę do Dostawcy niezwłocznie po jej wystawieniu, jednak nie później niż w terminie określonym w Umowie samofakturowania celem umożliwienia zgłoszenia sprzeciwu do przedmiotowej faktury,

* zgłoszenie sprzeciwu do Faktury przez Dostawcę będzie odbywało się wyłącznie w formie elektronicznej z wykorzystaniem adresów e-mail wskazanych w Umowie samofakturowania,

* Faktura otrzymana przez Dostawcę od Spółki uznawana będzie za zatwierdzoną przez Dostawcę, jeżeli Dostawca nie zgłosi do niej sprzeciwu w terminie kilku (co najmniej trzech) dni kalendarzowych liczonych od dnia otrzymania faktury (tzw. milcząca akceptacja).

* Dostawca zobowiązuje się, iż w okresie obowiązywania niniejszej umowy:

* nie będzie wystawiał samodzielnie faktur dotyczących Usług gwarancyjnych na rzecz Spółki, ani powierzał tej czynności osobom trzecim,

* poinformuje Spółkę w trybie natychmiastowym o wykreśleniu go z rejestru jako podatnika VAT czynnego lub o zbyciu przedsiębiorstwa.

* Usługi gwarancyjne nabywane przez Spółkę od Dostawców będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Mają one bowiem związek z opodatkowaną VAT sprzedażą Pojazdów.

* Dotychczas zawarte przez Spółkę umowy serwisowe, na podstawie których świadczone są Usługi gwarancyjne, nie precyzują momentu wykonania Usług gwarancyjnych.

Spółka oraz poszczególni Dostawcy zamierzają podpisać aneksy do umów serwisowych (względnie nowe umowy), w których strony zgodnie uznają, iż za moment zakończenia/wykonania Usług gwarancyjnych rozumieć należy moment zakończenia weryfikacji zakresu naprawy i uznania jej za naprawę dokonaną w ramach gwarancji (tj. de facto dzień akceptacji Wniosku). Powyższe wynika z faktu, iż przed dokonaniem weryfikacji zakresu napraw wskazanych we Wniosku:

* nie ma możliwości sprawdzenia czy naprawa miała charakter uzasadnionej naprawy gwarancyjnej (naprawa wynikała z wady Pojazdu). W szczególności, nie jest możliwa weryfikacja zasadności naprawy gwarancyjnej bez szczegółowej analizy zakresu naprawy,

* nie ma możliwości ustalenia nabywcy usługi (Spółka czy właściciel Pojazdu).

Dopiero po zakończeniu weryfikacji zakresu napraw możliwe jest ustalenie faktycznego nabywcy usług świadczonych przez Dostawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Elektroniczne Samofakturowanie jest zgodne z przepisami art. 106d ust. 1 ustawy o VAT?

2. Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z Faktur wystawionych przez Spółkę w formie elektronicznej w imieniu i na rzecz Dostawców, w sytuacji gdy zatwierdzenie Faktury nastąpi zgodnie z procedurą wskazaną w Umowie poprzez tzw. milczącą akceptację?

3. Jaką datę wykonania Usług gwarancyjnych Spółka powinna wskazać na Fakturze wystawianej w imieniu i na rzecz Dostawcy przedmiotowych usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Opisane w zdarzeniu przyszłym Elektroniczne Samofakturowanie jest zgodne z przepisami art. 106d ust. 1 ustawy o VAT.

2. Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z Faktur wystawionych przez Spółkę w formie elektronicznej w imieniu i na rzecz Dostawców, w sytuacji gdy zatwierdzenie Faktury nastąpi zgodnie z procedurą wskazaną w Umowie poprzez tzw. milczącą akceptację.

3. Na Fakturze wystawianej przez Spółkę w imieniu i na rzecz Dostawcy jako datę wykonania Usługi gwarancyjnej Spółka powinna wskazać dzień, w którym zakończona zostanie weryfikacja zakresu napraw, w związku z czym zostanie ona uznana za naprawę gwarancyjną (Usługę gwarancyjną).

Ad 1

Przepisy ustawy o VAT wprowadzają możliwość tzw. samofakturowania, tj. wystawiania faktur w imieniu i na rzecz sprzedawcy przez nabywcę towarów lub usług. Zgodnie bowiem z przepisem art. 106d ust. 1 ustawy o VAT, cyt.:

"Podmiot, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1, nabywający towary lub usługi od podatnika może wystawiać w imieniu i na rzecz tego podatnika faktury:

- jeżeli ten podmiot i ten podatnik wcześniej zawarli umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której została określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności."

Faktury wystawiane zgodnie z powyższymi regulacjami powinny zawierać wyraz "samofakturowanie" (art. 106e ust. 1 pkt 17 ustawy o VAT).

Mając na uwadze wskazane powyżej przepisy ustawy o VAT w celu skorzystania z możliwości wystawiania przez nabywcę towarów lub usług faktur w imieniu i na rzecz sprzedawcy tych towarów i usług następujące warunki powinny zostać spełnione łącznie:

W opinii Spółki opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Elektroniczne Samofakturowanie spełnia wszystkie wskazane powyżej warunki, o czym świadczy poniższe uzasadnienie.

Zgodnie z przepisem art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, cyt.:

"Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem."

W świetle powyższych przepisów, w celu skorzystania z możliwości wystawiania przez nabywcę towarów lub usług faktur w imieniu i na rzecz sprzedawcy tych towarów i usług, nabywca ten musi być podatnikiem.

Definicja podatnika zawarta jest w przepisach art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie opodatkowanej VAT sprzedaży Pojazdów i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W tym stanie rzeczy warunek uznania Spółki za podmiot, o którym mowa w przepisach art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jest spełniony.

Spółka nabywa Usługi gwarancyjne od Dostawców, w imieniu i na rzecz których będzie wystawiała Faktury w ramach Elektronicznego Fakturowania. Dostawcy prowadzą zatem działalność gospodarczą w zakresie m.in. świadczenia usług na rzecz Spółki. Tym samym Dostawcy są podatnikami VAT w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Powyższe potwierdza fakt ich zarejestrowania jako podatników VAT czynnych.

W tym stanie rzeczy warunek nabywania przez Spółkę towarów lub usług od Dostawców będących podatnikami VAT, w imieniu i na rzecz których Spółka będzie wystawiała faktury należy uznać za spełniony.

W celu wdrożenia Elektronicznego Samofakturowania Spółka będzie zawierała nowe umowy z Dostawcami lub będzie sporządzała aneksy do już istniejących umów z Dostawcami, na mocy których Spółka będzie wystawiała faktury w imieniu i na rzecz Dostawców w formie elektronicznej.

Zgodnie z Umową jej przedmiotem jest określenie zasad współpracy w zakresie wystawiania przez Spółkę w imieniu i na rzecz Dostawcy Faktur na zasadach wskazanych w przepisach art. 106d ust. 1 ustawy o VAT. Spółka zobowiązuje się w szczególności do:

* sporządzania Faktur,

* zapewnienia, iż Faktura będzie posiadać pełną treść wymaganą zgodnie z obowiązującymi przepisami,

* przedstawiania Dostawcy Faktury do zatwierdzenia, zgodnie z procedurą określoną w Umowie.

Zgodnie z treścią Umowy Dostawca upoważnia Spółkę do wystawiania w jego imieniu faktur dokumentujących świadczenie Usług gwarancyjnych na rzecz Spółki.

Umowy dot. samofakturowania zostaną zawarte przed wystawieniem przez Spółkę Faktur w imieniu i na rzecz Dostawcy.

W tym stanie rzecz warunek zawarcia przez Spółkę i Dostawcę Umowy dot. samofakturowania przed wystawieniem pierwszej Faktur należy uznać za spełniony.

Procedura zatwierdzania faktur, o której mowa w art. 106d ust. 1 ustawy o VAT nie została w żaden sposób zdefiniowana przez ustawodawcę. Przepisy ustawy o VAT nie zawierają bowiem ani żadnych wytycznych ani żadnych ograniczeń w zakresie sposobu określenia procedury zatwierdzania faktur. Należy zatem uznać, że określenie sposobu zatwierdzania faktur uwarunkowane jest wyłącznie wolą stron umowy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2017 r. (sygn. akt: 1061-IPTPP3.4512.673.2016.2.BM) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w imieniu Ministra i Finansów, Minister Finansów wskazał, że, cyt.:

"Należy wskazać, iż przepisy ustawy wymagają istnienia procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, nie wskazują natomiast, jak procedura ta ma być określona. Jednocześnie należy wskazać, iż przepisy w zakresie podatku VAT nie przewidują jakichkolwiek ograniczeń lub wymogów odnośnie sposobu zatwierdzania przez podatnika faktur, wystawionych w jego imieniu i na jego rzecz przez nabywcę, w procedurze samofakturowania. Strony umowy o samofakturowaniu mogą zatem w dowolny sposób kształtować formę zatwierdzania poszczególnych faktur wystawianych przez nabywcę w imieniu i na rzecz podatnika - sprzedawcy towarów lub usług.

(...)

Zgodnie z art. 106d ust. 1 ustawy o VAT, ważne jest aby strony transakcji potrafiły udowodnić, że porozumienie takie zostało zawarte, i że sprzedawca zatwierdza poszczególne faktury według określonej przez strony zasady."

W świetle powyższego, z uwagi na brak w ustawie o VAT jakichkolwiek wytycznych odnośnie sposobu zatwierdzania przez podatnika dokonującego sprzedaży faktur wystawionych w jego imieniu przez nabywcę (tzw. samofakturowanie):

* procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży leży wyłącznie w gestii stron umowy,

* każda forma zatwierdzenia przez podatnika dokonującego sprzedaży faktur wystawionych w jego imieniu przez nabywcę towarów i usług uregulowana w umowie spełnia dyspozycje z art. 106d ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Umowa zawarta pomiędzy Spółką a Dostawcą będzie uwzględniała następującą procedurę zatwierdzania poszczególnych Faktur przez Dostawcę:

* Spółka będzie wysyłała Fakturę do Dostawcy niezwłocznie po jej wystawieniu, jednak nie później niż w terminie określonym w Umowie celem umożliwienia zgłoszenia sprzeciwu do przedmiotowej Faktury,

* zgłoszenie sprzeciwu do Faktury przez Dostawcę będzie odbywało się wyłącznie w formie elektronicznej z wykorzystaniem adresów e-mail wskazanych w Umowie,

* Faktura otrzymana przez Dostawcę od Spółki uznawana będzie za zatwierdzoną przez Dostawcę, jeżeli Dostawca nie zgłosi do niej sprzeciwu w terminie kilku (co najmniej 3) dni liczonych od dnia otrzymania Faktury (tzw. milcząca akceptacja).

Umowa zawarta pomiędzy Spółką a Dostawcą wskazuje zatem jednoznacznie sposób zatwierdzania Faktur przez Dostawcę, tj. Spółka i Dostawca uznają za zatwierdzoną Fakturę, co do której Dostawca nie wniósł w ustalonym terminie sprzeciwu lub uwag. Wskazany w Umowie mechanizm zatwierdzania Faktur pozwala każdemu Dostawcy na:

* zapoznanie się z Fakturami wystawionymi w jego imieniu przez Spółkę oraz

* świadome zatwierdzenie tych dokumentów przez Dostawcę poprzez brak sprzeciwu,tzw. milczący W tym stanie rzeczy Umowa samofakturowania spełnia wymogi wskazane w art. 106d ust. 1 ustawy o VAT, w szczególności w zakresie określenia procedury zatwierdzania poszczególnych Faktur przez Dostawcę.

W tym stanie rzeczy Umowa samofakturowania spełnia wymogi wskazane w art. 106d ust. 1 ustawy o VAT, w szczególności w zakresie określenia procedury zatwierdzenia poszczególnych Faktur przez Dostawcę.

Prawidłowość wskazanej w Umowie samofakturowania procedury zatwierdzania Faktur potwierdza również Minister Finansów w interpretacjach indywidualnych wydanych w jego imieniu przez uprawnione organy, przykładowo:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 31 stycznia 2017 r.,nr 1061-IPTPP3.4512.673.2016.2.BM), cyt.:

"Reasumując, należy stwierdzić, że akceptacja faktur w sposób milczący, tj. gdy w terminie określonym w umowie dostawca nie zgłosi niezgodności w stosunku do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, wypełnia dyspozycje art. 106d ustawy."

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 stycznia 2015 r., sygn. IBPP2/443-1043/14/IK, cyt.:

" (...) w przypadku przedstawionej procedury zatwierdzania poszczególnych faktur w oparciu o mechanizm milczącego zatwierdzania faktur, tj. zatwierdzenie faktury nastąpi przez kontrahenta Spółki wówczas, gdy w terminie określonym w umowie nie zgłosi on sprzeciwu lub zastrzeżeń w stosunku do faktury wystawionej przez Spółkę - będzie oznaczać spełnienie warunku istnienia określonej procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez kontrahenta, o którym mowa w art. 106d ust. 1 ustawy."

Podsumowanie:

Mając na względzie przytoczone powyżej przepisy ustawy o VAT, uzasadnienie oraz interpretacje Ministra Finansów należy uznać, że opisane w zdarzeniu przyszłym Elektroniczne Samofakturowanie jest zgodne z przepisami art. 106d ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 2

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów lub usług w zakresie w jakim są one wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Kwotę podatku VAT naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z otrzymanych przez podatnika faktur, dokumentujących nabycie przez niego towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a).

"Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy."

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, cyt.:

"10b. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1. ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny."

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstaje zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy dla danej transakcji, pod warunkiem że nabywca otrzymał fakturę.

Ponadto, przepisy art. 88 ustawy o VAT wskazują czynności/faktury, w stosunku do których podatnikowi nie przysługuje prawo od odliczenia naliczonego podatku VAT.

W świetle powyższych przepisów, podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego, jeżeli następujące warunki zostaną spełnione łącznie:

* nabyte towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania działalności opodatkowanej VAT,

* w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał po stronie sprzedawcy obowiązek podatkowy,

* nabywca posiada fakturę dokumentującą nabycie przedmiotowych towarów lub usług,

* czynność/faktura nie została wskazana w przepisie art. 88 ustawy o VAT.

Z powyższych przepisów wynika, iż ustawodawca nie różnicuje prawa do odliczenia ze względu na typ faktury (papierowa czy elektroniczna).

Zgodnie z art. 2 pkt 32 przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

Stosownie do art. 106n ust. 1 ustawy o VAT stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Należy zatem uznać, iż faktury wystawione w formie elektronicznej przez nabywcę w ramach systemu samofakturowania dają podatnikowi pełne prawo do odliczenia wykazanego na nich podatku VAT, o ile spełnione są powyższe warunki.

W opisanym zdarzeniu przyszłym:

* Dostawca upoważnia Spółkę do wystawiania w jego imieniu faktur dokumentujących sprzedaż Usług gwarancyjnych,

* Faktury wystawione przez Spółkę w imieniu Dostawców będą dokumentowały nabycie usług, które będą przez Spółkę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT,

* Spółka zobowiązuje się wystawiać Faktury zgodnie z obowiązującymi przepisami,

* Spółka będzie wystawiała Faktury w terminach wskazanych w przepisach ustawy o VAT,

* Spółka będzie przesyłała Dostawcy Faktury w formacie pliku PDF (Portable Document Format).

* Spółka zobowiązuje się przesyłać Faktury drogą elektroniczną w formacie PDF w sposób gwarantujący autentyczność pochodzenia faktur, ich integralność oraz czytelność ich treści, w szczególności poprzez:

* przesyłanie Faktur drogą elektroniczną ze wskazanego przez Spółkę w Umowie adresu/adresów e-mail,

* przesyłanie Faktur drogą elektroniczną na adres e-mail wskazany przez Dostawcę w Umowie,

* zastosowanie określonego formatu przesyłanej drogą elektroniczną Faktury, zapewniającego brak możliwości zmiany danych w niej zawartych (format PDF).

* Dostawca i Spółka wyrażają zgodę na przesyłanie Faktur drogą elektroniczną.

* Dostawca będzie dokonywał akceptacji Faktur poprzez brak zgłoszenia sprzeciwu wobec poszczególnych Faktur w terminie wskazanym w Umowie (tzw. milcząca akceptacja).

Mając na uwadze powyższe, w okolicznościach wskazanych w zdarzeniu przyszłym, za spełnione należy uznać wszystkie przesłanki warunkujące prawo Spółki do odliczenia podatku VAT z Faktur wystawionych przez Spółkę w formie elektronicznej w imieniu i na rzecz Dostawców w ramach procedury samofakturowania i zatwierdzonych przez Dostawców zgodnie z procedurą wskazaną w Umowie dot. samofakturowania (tj. poprzez brak zgłoszenia sprzeciwu wobec poszczególnych Faktur w terminie wskazanym w Umowie). Tym samym Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na Fakturach.

Ad 3

Zgodnie z przepisem art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, faktura powinna zawierać, cyt.:

"datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4. o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury".

W opisanym zdarzeniu przyszłym Dostawcy w ramach świadczonych usług napraw gwarancyjnych zobligowani są do wykonywania szeregu czynności, m.in. diagnostyki przyczyn awarii, dokonania niezbędnych napraw, wymiany uszkodzonych części, obowiązków związanych z dokumentacją przeprowadzonych napraw dla celów zaraportowania ich do Spółki, w tym do składania do Spółki wniosków o akceptację napraw gwarancyjnych oraz przesłania tych części do Spółki. Świadczenie poszczególnych czynności stanowi jednak jedynie element składowy Usługi gwarancyjnej, której zasadniczym celem jest wykonanie naprawy Pojazdów w ramach gwarancji udzielonej przez Spółkę. Tym samym, poszczególne ze świadczeń nie mogą zostać uznane za świadczenia odrębne, lecz stanowią pewną funkcjonalną całość. Spółka jest bowiem zainteresowana nabyciem kompleksowej usługi naprawy gwarancyjnej, a nie poszczególnych czynności składających się na tę usługę. Przy czym charakterystyczną cechą tej usługi, podobnie jak każdej naprawy dokonywanej w ramach gwarancji na towar, jest konieczność dokonania oceny, czy konieczność naprawy wynikała z wady Pojazdu. Dopiero po dokonaniu takiej oceny możliwe jest uznanie naprawy za dokonaną w ramach gwarancji.

W konsekwencji podejmowane przez Dostawców czynności składające się na wykonanie Usługi gwarancyjnej stanowią usługę kompleksową dla potrzeb VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie wskazują w jaki sposób należy zaklasyfikować dla celów VAT świadczenia kompleksowe.

Zasady opodatkowania VAT świadczeń kompleksowych wskazał m.in. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w licznych wyrokach. Przykładowo w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, TSUE orzekł, cyt.:

"W kwestii tej Trybunał orzekł, że mamy do czynienia z jednym świadczeniem, zwłaszcza w przypadku, gdy kilka elementów powinno zostać uznanych za konstytutywne dla świadczenia głównego, podczas gdy, przeciwnie, jedno lub więcej świadczeń powinno być postrzegane jako jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego (ww. wyrok w sprawie CPP, pkt 30, oraz wyrok z dnia 15 maja 2001 r. w sprawie C-34/99, Prim back, Rec. str. 1-3833, pkt 45).

22. Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny."

Mając powyższe na względzie należy uznać, że Usługa gwarancyjna stanowi usługę kompleksową, na którą składa się, m.in.:

* weryfikacja zasadności dokonania napraw pojazdów w ramach gwarancji,

* faktyczne przeprowadzenie napraw,

* wykonanie obowiązków związanych z dokumentacją przeprowadzonych napraw dla celów zaraportowania ich do Spółki, w tym do składania do Spółki wniosków o akceptację napraw gwarancyjnych,

* przekazanie Spółce części, które zostały wymienione w ramach napraw gwarancyjnych,

* wskazanie szczegółowego zakresu napraw,

* weryfikacja charakteru napraw, tj. w ramach gwarancji albo poza zakresem gwarancji.

W kontekście powyższego, w celu określenia kiedy kompleksowa Usługa gwarancyjna została wykonana na rzecz Spółki, należy ustalić datę wykonania ostatniej czynności składającej się na tę usługę. Z punktu widzenia Spółki jako nabywcy usługi tylko łączne wykonanie wszystkich ww. czynności, w tym dokonanie weryfikacji czy naprawa miała charakter naprawy gwarancyjnej, należy uznać za wykonanie Usługi gwarancyjnej. Ponadto, dopiero po dokonaniu weryfikacji zakresu napraw możliwe jest ustalenie nabywcy usług świadczonych przez Dostawcę. Do tego czasu brak jest możliwości ustalenia czy nabywcą usług jest Spółka, czy też właściciel Pojazdu.

W praktyce zatem dniem wykonania Usług gwarancyjnych jest dzień zakończenia weryfikacji zakresu naprawy i uznania jej za naprawę dokonaną w ramach procesu gwarancji, który jest tożsamy z dniem akceptacji Wniosku. Powyższy dzień zostanie również wskazany przez Spółkę i Dostawcę w podpisanej umowie/aneksie do umowy jako dzień wykonania Usługi gwarancyjnej.

Wniosek:

Za moment wykonania Usługi gwarancyjnej należy uznać dzień zakończenia weryfikacji zakresu naprawy i uznania jej za naprawę dokonaną w ramach procesu gwarancji, który jest tożsamy z dniem akceptacji Wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy, tak jak wskazał we wniosku Wnioskodawca, trzech zdarzeń przyszłych, a zatem jej przedmiot nie dotyczy rozstrzygnięcia stanu faktycznego.

Ad 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zgodności Elektronicznego Samofakturowaniaz przepisami art. 106d ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej "ustawą o VAT" podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Według art. 106b ust. 3 ustawy o VAT - na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106d ust. 1 ustawy o VAT - podmiot, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1, nabywający towary lub usługi od podatnika może wystawiać w imieniu i na rzecz tego podatnika faktury:

- jeżeli ten podmiot i ten podatnik wcześniej zawarli umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której została określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

Na mocy art. 106e ust. 1 pkt 17 ustawy o VAT - faktura powinna zawierać w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz "samofakturowanie".

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że samofakturowanie może zostać zastosowane pod warunkiem istnienia wcześniej zawartej (a zatem zawartej przed wystawieniem pierwszej faktury przez nabywcę w imieniu i na rzecz podatnika dokonującego sprzedaży) umowy. Ustawodawca nie określa żadnych - poza jednym - elementów, które umowa ta powinna zawierać. Tym jedynym określonym przez ustawodawcę elementem, który powinien zostać ujęty w przedmiotowej umowie jest określenie procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, w imieniu i na rzecz którego faktury są wystawiane.

Przepisy ustawy o VAT wymagają istnienia procedury zatwierdzenia poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, nie wskazują natomiast, jak procedura ta ma być określona. Jednakże, w najlepszym interesie podatnika dokonującego dostawy towarów (świadczącego usługę) jest to, aby procedura ta była właściwie określona i przestrzegana, albowiem wystawienie faktury przez nabywcę towaru lub usługi oznacza określenie kwoty podatku należnego po stronie podatnika, który dokonał dostawy towarów lub wykonał usługę.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że planowany przez Wnioskodawcę proces wystawienia faktur (Elektroniczne Samofakturowanie) w imieniu i na rzecz Dostawcy będzie spełniać wszystkie warunki wskazane w art. 106d ust. 1 ustawy o VAT. Jak wynika z opisu sprawy umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Dostawcą jednoznacznie wskazuje sposób zatwierdzenia Faktur przez Dostawcę, tj. Wnioskodawca i Dostawca uznają za zatwierdzoną Fakturę, co do której Dostawca nie wniósł w ustalonym terminie sprzeciwu lub uwag. Wskazany w Umowie mechanizm zatwierdzenia Faktur pozwala każdemu Dostawcy na zapoznanie się z Fakturami wystawionymi w jego imieniu przez Wnioskodawcę oraz świadome zatwierdzenie tych dokumentów przez Dostawcę poprzez brak sprzeciwu, tzw. milczący akcept.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 106d ust. 1 ustawy o VAT, ważne jest aby strony transakcji potrafiły udowodnić, że umowa taka została zawarta i że sprzedawca zatwierdza poszczególne faktury według określonej przez strony zasady. Istotne jest także określenie właściwej procedury akceptacji faktur przez sprzedawcę. Bowiem w sytuacji, gdy nabywca nie przedstawi faktury do akceptacji sprzedawcy, to i tak dostawca nie będzie zwolniony z obowiązku odprowadzenia podatku należnego z tytułu dokonanej dostawy.

Zatem, przedstawiona przez Wnioskodawcę Elektroniczne Samofakturowanie w oparciu o mechanizm milczącego zatwierdzenia faktur, tj. zatwierdzenie faktury nastąpi przez Dostawcę Wnioskodawcy wówczas, gdy w terminie określonym w umowie nie zgłosi on sprzeciwu lub uwag w stosunku do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę - będzie oznaczać spełnienie warunku istnienia określonej procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez Dostawcę,o którym mowa w art. 106d ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z Faktur wystawionych przez Wnioskodawcę w formie elektronicznej w imieniu i na rzecz Dostawców,w sytuacji gdy zatwierdzenie faktury nastąpi zgodnie z procedurą wskazaną w Umowie poprzez tzw. milczącą akceptację.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów lub usług w zakresie w jakim są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Kwotę podatku VAT naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z otrzymanych przez podatnika faktur, dokumentujących nabycie przez niego towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a).

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstaje zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy dla danej transakcji, pod warunkiem że nabywca otrzymał fakturę.

Ponadto, przepisy art. 88 ustawy o VAT wskazują czynności/faktury, w stosunku do których podatnikowi nie przysługuje prawo od odliczenia naliczonego podatku VAT.

W świetle powyższych przepisów, podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego, jeżeli następujące warunki zostaną spełnione łącznie:

* nabyte towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania działalności opodatkowanych VAT,

* w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał po stronie sprzedawcy obowiązek podatkowy,

* nabywca posiada fakturę dokumentującą nabycie przedmiotowych towarów lub usług,

* czynność/faktura nie została wskazana w przepisie art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 32 przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

Stosownie do art. 106n ust. 1 ustawy o VAT, stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Należy zatem uznać, że faktury wystawione w formie elektronicznej przez nabywcę w ramach systemu samofakturowania dają podatnikowi pełne prawo do odliczenia wykazanego na nich podatku VAT, o ile spełnione są powyższe warunki.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Dostawca upoważnia Wnioskodawcę do wystawiania w jego imieniu Faktur dokumentujących sprzedaż Usług gwarancyjnych oraz Faktury wystawione przez Wnioskodawcę w imieniu Dostawców będą dokumentowały nabycie usług, które będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Wnioskodawca zobowiązuje się wystawiać Faktury zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz będzie wystawiała Faktury w terminach wskazanych w przepisach ustawy o VAT. Wnioskodawca będzie przesyłała Dostawcy Faktury w formacie pliku PDF (Portable Document Format) oraz zobowiązuje się przesyłać Faktury drogą elektroniczną w formacie PDF w sposób gwarantujący autentyczność pochodzenia faktur, ich integralność oraz czytelność ich treści,w szczególności poprzez: przesyłanie Faktur drogą elektroniczną ze wskazanego przez Spółkę w Umowie adresu/adresów e-mail, przesyłanie Faktur drogą elektroniczną na adres e-mail wskazany przez Dostawcę w Umowie, zastosowanie określonego formatu przesyłanej drogą elektroniczną Faktury, zapewniającego brak możliwości zmiany danych w niej zawartych (format PDF). Dostawca i Wnioskodawca wyrażają zgodę na przesyłanie Faktur drogą elektroniczną.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z Faktur wystawionych przez Wnioskodawcę w formie elektronicznej w imieniu i na rzecz Dostawców w ramach procedury samofakturowania i zatwierdzonych przez Dostawców zgodnie z procedurą wskazaną w Umowie dot. samofakturowania (tzw. poprzez brak zgłoszenia sprzeciwu wobec poszczególnych Faktur w terminie wskazanym w Umowie).

Ad 3

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania prawidłowej daty wykonania Usług Gwarancyjnych na Fakturze wystawionej w imieniu i na rzecz Dostawcy przedmiotowych usług.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy o VAT pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE. L Nr 347 str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Jednocześnie przytoczyć w tym miejscu należy przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.) dotyczące odpowiedzialności sprzedawcy wobec nabywcy w razie wystąpienia wad fizycznych rzeczy.

Stosownie do art. 556 ustawy - Kodeks cywilny sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną (rękojmia).

Z kolei w myśl art. 560 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę, kupujący może złożyć oświadczenie o obniżeniu ceny albo odstąpieniu od umowy, chyba że sprzedawca niezwłocznie i bez nadmiernych niedogodności dla kupującego wymieni rzecz wadliwą na wolną od wad albo wadę usunie.

Zgodnie z art. 577 § 2 ustawy - Kodeks cywilny obowiązki gwaranta mogą w szczególności polegać na zwrocie zapłaconej ceny, wymianie rzeczy bądź jej naprawie oraz zapewnieniu innych usług.

Obowiązek wykonywania napraw na rzecz klienta z tytułu rękojmi lub gwarancji wynika więc wprost z przepisów Kodeksu cywilnego. Źródłem powstania tego obowiązku jest umowa sprzedaży łącząca sprzedającego i kupującego oraz skutki przewidziane w tym zakresie w przepisach tego kodeksu.

Czynności naprawcze realizowane w ramach gwarancji i rękojmi mają niewątpliwie charakter usługowy. Jeżeli są one realizowane przez gwaranta na rzecz kupującego są usługami realizowanymi bez wynagrodzenia, a jako takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sytuacja prawna kształtuje się jednak inaczej w przypadku, gdy zobowiązania gwarancyjne za gwaranta realizuje podmiot trzeci w oparciu o umowę zawartą w tym zakresie z gwarantem. W takim przypadku podmiot ten wykonuje za gwaranta i na jego rachunek stosowne czynności wynikające z gwarancji, np.: naprawy, usunięcia wad. Tym samym, realizacja przez ten podmiot zobowiązań gwarancyjnych za gwaranta, jest niewątpliwie świadczeniem usługi na rzecz tego podmiotu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że dotychczas zawarte przez Wnioskodawcę umowy serwisowe, na podstawie których świadczone są Usługi gwarancyjne, nie precyzują momentu wykonania Usług gwarancyjnych. Wnioskodawca oraz poszczególni Dostawcy zamierzają podpisać aneksy do umów serwisowych (względnie nowe umowy), w których strony zgodnie uznają, że za moment zakończenia/wykonania Usług gwarancyjnych rozumieć należy moment zakończenia weryfikacji zakresu naprawy i uznania jej za naprawę dokonaną w ramach gwarancji (tj. de facto dzień akceptacji Wniosku). Wynika to z faktu, że przed dokonaniem weryfikacji zakresu napraw wskazanych we Wniosku nie ma możliwości sprawdzenia czy naprawa miała charakter uzasadnionej naprawy gwarancyjnej (naprawa wynikała z wady Pojazdu). W szczególności, nie jest możliwa weryfikacja zasadności naprawy gwarancyjnej bez szczegółowej analizy zakresu naprawy, nie ma możliwości ustalenia nabywcy usługi (Wnioskodawca czy właściciel Pojazdu). Dopiero po zakończeniu weryfikacji zakresu napraw możliwe jest ustalenie faktycznego nabywcy usług świadczonych przez Dostawcę.

Zauważyć należy, że obowiązujące przepisy ustawy o VAT nie regulują odrębnie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług napraw gwarancyjnych. W sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym nie występuje żaden z przypadków powstania obowiązku podatkowego na zasadach szczególnych (nie jest to usługa wykonana częściowo czy usługa, dla której ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, zapłata nie następuje przed dokonaniem usługi, nie jest to usługa wymieniona w ust. 5 ww. art. 19a ustawy o VAT, itd.).

Zatem należy zastosować przepis regulujący ogólny moment powstania obowiązku podatkowego, tj. art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Odnosząc się do powyższych okoliczności należy stwierdzić, że moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje wprawdzie tego momentu, jednakże przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę. Zatem usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usług. O faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter.

Jednocześnie podkreślić należy, że ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny. Oznacza to, że postanowienia umowne w tej kwestii niewątpliwie są istotne, niemniej jednak należy mieć na uwadze specyfikę danej usługi i obowiązki ciążące na stronach umowy, w szczególności rodzaj i charakter składających się na daną usługę czynności.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, które nie zaprzeczają temu, że weryfikacja charakteru napraw, tj. w ramach gwarancji albo poza zakresem gwarancji jest elementem świadczonej usługi w ramach napraw gwarancyjnych należy stwierdzić, że dla czynności naprawy Pojazdów wykonywanych przez Dostawcę na rzecz Wnioskodawcy w ramach zawartej umowy, obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych usług powstaje w momencie ustalenia, że nabywcą tych usług jest Wnioskodawca.

Zatem, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że dniem wykonania Usług gwarancyjnych jest dzień zakończenia weryfikacji zakresu naprawy i uznania jej za naprawę dokonaną w ramach procesu gwarancji, który jest tożsamy z dniem akceptacji Wniosku.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w przedstawionym we wniosku zakresie należało w całości uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcęi stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.